II FSK 304/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Marek Kraus, , po rozpoznaniu w dniu 5 września 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 17 października 2017 r., sygn. akt I SA/Ol 653/17 w sprawie ze skargi B. D. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 17 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 17 października 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie (I SA/Ol 653/17), oddalił skargę B. D. – nazywanej dalej "Skarżącą", na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z 17 lipca 2017 r. w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego. 2.1. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik Skarżącej, wskazując na podstawę kasacyjną wymienioną w art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej jako "P.p.s.a.") podniósł zarzut naruszenia: - przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej jako "P.p.s.a.") poprzez brak uzasadnienia przez Sąd pierwszej instancji przesłanek, którymi kierował się przy podejmowaniu rozstrzygnięcia o zasadności podjętych przez organ egzekucyjny czynności zabezpieczających. - przepisów prawa materialnego, tj. art. 138 § 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm.; dalej jako "K.p.a.") poprzez odmowę uchylenia zaskarżonego postanowienia organu drugiej instancji, pomimo zasadności zastosowania art. 138 § 2 K.p.a. z uwagi na naruszenie przez organ pierwszej instancji art. 33 ust. 1 pkt 1 i 6 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm.; dalej jako "u.p.e.a."). 2.2. Pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, jak również zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Pełnomocnik Skarżącej wniósł o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. 2.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Pełnomocnik organów również wniósł o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: 3.1. Skarga kasacyjna okazała się niezasadna, dlatego została oddalona. 3.2. Biorąc pod uwagę podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty oraz przedstawiona na ich poparcie argumentację należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia i musi odpowiadać wymogom określonym w art. 174 i art. 176 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest bowiem granicami skargi kasacyjnej i nie może zastępować strony w wyrażaniu, precyzowaniu, czy też uzasadnianiu jej zarzutów. Innymi słowy, wskazanie przez autora skargi kasacyjnej przepisów, jakie w jego ocenie naruszył sąd administracyjny pierwszej instancji, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie polegało, wyznacza granice, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny. Zarzuty, jak i ich uzasadnienie, powinny zatem być ujęte ściśle i zrozumiale, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 P.p.s.a.). Związanie sądu kasacyjnego zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej oznacza, że sąd ten – co do zasady – nie ma kompetencji do kontroli legalności postępowania pierwszoinstancyjnego poza granicami zaskarżenia. 3.3. Rozpoznając pierwszy z wymienionych w skardze kasacyjnej zarzutów, tj. zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., należy zwrócić uwagę, że oprócz zdawkowego stwierdzenia w petitum, zgodnie z którym Sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił jakimi względami kierował się przy podejmowaniu rozstrzygnięcia – pełnomocnik strony nie uzasadnił tego zarzutu w żadnej mierze. Mając na względzie sformalizowany charakter skargi kasacyjnej oraz wspomniane powyżej wymogi stawiane temu rodzajowi pism, oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjnemu nie ma możliwości, aby merytorycznie ustosunkować się do trafności tego zarzutu. Sposób w jaki została przygotowana w tym zakresie skarga kasacyjna wynika z tego, że jej uzasadnienie stanowi wierną kopię uzasadnienia skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, skierowanej do Sądu pierwszej instancji, która z kolei powiela treść pisma strony z 1 lutego 2017 r. zawierającego zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania zabezpieczającego. W konsekwencji czego, ponieważ organy nie mogły naruszyć wspomnianego przepisu, w uzasadnieniu skargi kasacyjnej zabrakło szerszego wyjaśnienia, w jaki sposób miałby mu uchybić Sąd pierwszej instancji. 3.4. Powyższe rzutuje również na uzasadnienie drugiego z zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, tj. naruszenie art. 138 § 1 K.p.a. w zw. z art. 33 ust. 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a. Ponieważ skarga kasacyjna została przygotowana tak, jak gdyby Sąd pierwszej instancji nie wydał w sprawie wyroku i go w żadnej mierze nie uzasadnił, pełnomocnik strony w żadnym miejscu nie odniósł się do argumentacji prawnej przedstawionej w kontrolowanym wyroku. Oznacza to, że jakkolwiek strona zaskarżyła wyrok Sądu pierwszej instancji, w skardze kasacyjnej nie podjęła polemiki z jego motywami. Zamiast tego, autor skargi kasacyjnej przedstawił przebieg postępowania w sprawie zabezpieczenia należności pieniężnej, w tym również treść decyzji o zabezpieczeniu, oraz powtórzył swoje dotychczasowe stanowisko. Tymczasem, wypowiadając się w kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego – co w konsekwencji oznaczałoby trafność zarzutu sformułowanego na podstawie art. 33 ust. 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a. – Sąd pierwszej instancji stwierdził między innymi, że "zarzut przedawnienia był przedmiotem merytorycznej oceny w toku postępowania zakończonego ww. decyzją organu II instancji o zabezpieczeniu z dnia 27 marca 2017 r. Zauważyć ponadto należy, że stosownie do treści art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega zawieszeniu z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego. W sprawie nastąpiło zaś zawieszenie biegu terminu przedawnienia od dnia wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, tj. od 10 lutego 2015 r. do dnia doręczenia organowi podatkowemu prawomocnego odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, tj. do 3 sierpnia 2015 r." (s. 7 i 8 uzasadnienia wyroku) W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik strony nie ustosunkował się do stanowiska Sądu pierwszej instancji w zakresie znaczenia wspomnianej decyzji o zabezpieczeniu dla rozpoznania zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego, jak również pominął znaczenie dla biegu terminu przedawnienia okoliczność zaskarżenia do sądu administracyjnego decyzji wydanej w sprawie zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2011 r., czyli zobowiązania objętego decyzją zabezpieczającą, na podstawie której organ egzekucyjny podjął zaskarżone czynności zabezpieczające. Zamiast tego, jako główny argument, mającym świadczyć o przedawnieniu zobowiązania podatkowego, pełnomocnik strony w skardze kasacyjnej wskazuje na okoliczność nie powiadomienia Skarżącej o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym. W tym przypadku pełnomocnik strony zignorował nie tylko wypowiedź Sądu pierwszej instancji, ale również stanowisko zajęte przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej przedstawione w zaskarżonym postanowieniu, co jest efektem sukcesywnego powielania w skardze i skardze kasacyjnej uzasadniania pisma z 1 lutego 2017 r. zawierającego zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania zabezpieczającego. Tymczasem, zarówno Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, jak i Sąd pierwszej instancji, zaznaczyli, że w aktach sprawy znajdują się pisma potwierdzające odebranie 28 grudnia 2016 r. przez Skarżącą pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z 13 grudnia 2016 r., w którym powiadomiono ją, iż w związku z wszczęciem 26 października 2016 r. postępowania karnego skarbowego nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Tym samym, zdaniem Sądu pierwszej instancji oraz organu, odebranie tego pisma było wystarczające, aby zgodnie z art. 70 § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej jako "O.p.") przyjąć, że w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. 3.5. Równie krytycznie należy ocenić wywody dotyczące obaw co do możliwości skutecznego prowadzenia w przyszłości postępowania egzekucyjnego z majątku Skarżącej. Przede wszystkim tej części uzasadnienia skargi kasacyjnej nie można przyporządkować do żadnego z wymienionych w petitum zarzutów – co już samo z siebie oznacza, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. ustosunkowanie się do nich w merytoryczny sposób nie leży w gestii Naczelnego Sądu Administracyjnego. W pierwszym z zarzutów wskazano bowiem na art. 141 § 4 P.p.s.a., którego adresatem są wyłącznie sądy administracyjne. W drugim zaś zarzucie wskazano na art. 33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a., czyli przesłanki uzasadniające uznanie zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego i odpowiednio zabezpieczającego polegające na: wykonaniu lub umorzeniu w całości albo w części obowiązku, przedawnieniu, wygaśnięciu albo nieistnieniu obowiązku; niedopuszczalności egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego. Ponadto, jak już zauważył w zaskarżonym postanowieniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, ta część argumentacji odpowiada przesłankom wydania decyzji zabezpieczającej, o których jest mowa w art. 154 § 1 u.p.e.a., a nie zarzutom w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego (s. 6 postanowienia). Stanowisko to jest trafne. W postępowaniu wszczętym na skutek wniesienia zarzutów na postępowanie zabezpieczającej organy nie rozstrzygają bowiem o tym, czy brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić w przyszłości egzekucję, tylko badają wystąpienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 33 § 1 u.p.e.a. 3.6. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 188 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 P.p.s.a. w zw. z art. art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a.