V SA/Wa 520/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Irena Jakubiec-Kudiura (spr.), Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak, Protokolant spec. - Anna Szaruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2018 r. sprawy ze skargi D. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia .... lutego 2018 r. nr .... w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry: 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz D. G. kwotę 4697 zł (cztery tysiące sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi D. G. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą [...] (dalej: skarżący lub strona) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IAS, organ odwoławczy lub II instancji) z [...] lutego 2018 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w L. (dalej: Naczelnika UCS lub organ I instancji) z [...] sierpnia 2017 r., nr [...] wymierzającą karę pieniężną w łącznej wysokości 36.000 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym: w dniu [...] sierpnia 2017 r. Naczelnik UCS wydał decyzję wymierzającą skarżącemu zamieszkałemu w W. karę pieniężną w wysokości 36.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie i Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w L. pismem z [...] października 2017 r., nr [...] przekazał odwołanie wraz z aktami sprawy do rozpoznania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji Dyrektor IAS decyzją z [...] lutego 2018 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UCS z [...] sierpnia 2017 r. Pismem z [...] marca 2018 r. skarżący zaskarżył ww. decyzję, wnosząc o jej uchylenie i i zasądzenie kosztów postępowania. Dodatkowo wniósł o przedstawienie na podstawie art. 269 § 1 p.p.s.a. odpowiedniemu składowi Naczelnego Sądu Administracyjnego zagadnienia prawnego dotyczącego dopuszczalności stosowania przepisu art. 89 u.g.h., w sytuacji stwierdzenia technicznego charakteru przepisu art. 14 u.g.h. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego: a) przez błędną wykładnię art. 2 ust. 6 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jednolity Dz.U. z 2016 r., poz. 461 ze zm., dalej: u.g.h.) polegającą na przyjęciu, że nie ma potrzeby uzyskania decyzji właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzygającej, czy dana gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust.1-5 u.g.h. jest grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ww. ustawy; b) przez błędną wykładnię art. 14 u.g.h.h i przyjęciu, iż nie pozostaje on w związku z art. 89 u.g.h., którego charakter przesądza o odmowie zastosowanie ww. przepisów na skutek braku notyfikacji przepisów technicznych ustawy o grach hazardowych Komisji Europejskiej; c) przez błędną wykładnię art. 89 u.g.h., polegającą na przyjęciu, że przedsiębiorca prowadzący dzialalność gospodarczą jako osoba fizyczna może ponosić sankcję administracyjną za delikt w sytuacji, gdy ustawa określająca warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier hazardowych nie wskazuje go jako podmiotu uprawnionego do uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne wyznacza przepis art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."). Stosownie do tego przepisu sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., sąd zobligowany jest do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Na zasadzie art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: O.p.). Nadto stosownie do treści art. 91 powyższej ustawy do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w oparciu o powołane wyżej regulacje, sąd doszedł do przekonania, że w stosunku do zaskarżonego rozstrzygnięcia zachodzi przesłana nieważności, o której mowa w treści art. 247 § 1 pkt 1 O.p. Skarga jest zatem zasadna. W myśl art. 247 § 1 pkt 1 O.p. naruszenie przepisów o właściwości jest podstawą stwierdzenia nieważności decyzji. W rozpatrywanym przypadku organ II instancji niezasadnie uznał swoją właściwość miejscową do rozpatrzenia odwołania z uwagi na miejsce zamieszkania (siedziby) skarżącego. Skład orzekający podziela w tym względzie stanowisko wyrażone przez: Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 7 listopada 2017 r., sygn. akt III SA/Wr 470/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 30 sierpnia 2017 r., sygn. akt II SA/Sz 697/17 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 września 2017 r., sygn. akt III SA/Łd 549/17 (publ. na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którym od wydanych decyzji w sprawach kar pieniężnych, o których mowa w art. 90 ust. 1 u.g.h., służy odwołanie do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego ze względu na siedzibę organu (naczelnika urzędu celnego lub celno-skarbowego), który wydał decyzję w pierwszej instancji. Stosownie do art. 221a § 2 O.p., który został dodany z dniem 1 marca 2017 r., w przypadku wydania w pierwszej instancji przez naczelnika urzędu celno-skarbowego decyzji innej niż decyzja, o której mowa w § 1, odwołanie od tej decyzji służy do dyrektora izby administracji skarbowej właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego. Organ II instancji zapewne uznał, że użyty w tym przepisie zwrot "właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego" nakazuje stosowanie w postępowaniu odwoławczym na gruncie stosowania u.g.h., ogólnej zasady określającej właściwość miejscową organów podatkowych według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby podatnika. Stanowisko to pomija jednak, że postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych z naruszeniem przepisów u.g.h. nie jest postępowaniem stricte podatkowym, ale postępowaniem administracyjnym regulowanym przepisami u.g.h, do którego tylko odpowiednio należy stosować przepisy O.p. w zakresie nieuregulowanym u.g.h. Natomiast stosownie do art. 90 ust. 1 u.g.h. kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celno-skarbowego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Do dnia 1 marca 2017 r. przepis ten wskazywał jako właściwego naczelnika urzędu celnego. Zmiana brzmienia przepisu spowodowana była wejściem w życie ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, powołującej nową strukturę administracji skarbowej, która przejęła zadania dotychczas realizowane przez administrację podatkową, kontrolę skarbową i Służbę Celną. Istotnym w sprawie jest, że art. 90 ust. 1 u.g.h. zastrzega właściwość miejscową według siedziby organu, na którego obszarze jest urządzana gra hazardowa, czyli odmienną od zasady ogólnej wynikającej z art. 17 § 1 O.p., stanowiąc lex specialis względem tego unormowania. Skoro art. 90 ust. 1 u.g.h wyklucza stosowanie art. 17 § 1 O.p. w postępowaniu przed naczelnikiem urzędu celno-skarbowego w sprawach o wymierzenie kary pieniężnej, to użytego w art. 221a § 2 O.p. zwrotu "właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania podatkowego" nie można odnosić do zasady wynikającej z art. 17 § 1 O.p. Poza tym art. 221a § 2 O.p. nawiązuje do właściwości obowiązującej w dniu zakończenia postępowania podatkowego. W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że dniem zakończenia postępowania podatkowego jest dzień wydania decyzji podatkowej. W realiach niniejszej sprawy byłaby to decyzja wymierzająca karę pieniężną. W dacie jej wydania obowiązywała zasada z art. 90 ust. 1 u.g.h., ustalająca właściwość miejscową według siedziby organu, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. W związku z tym, skoro właściwy miejscowo dla kontrolowanego podmiotu na dzień zakończenia postępowania (wydania decyzji w pierwszej instancji) był Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w L. podległy instancyjnie Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w L. i pozostający w jego zasięgu terytorialnym, to ten dyrektor był właściwy do rozpatrzenia odwołania. Działanie Dyrektora IAS dotknięte było zatem wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 1 O.p., co uzasadniało stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, na podstawie cytowanego art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Uznanie przez sąd, że zaskarżoną decyzję wydano z naruszeniem przepisów o właściwości powodowało, że sąd nie miał możliwości ocenić jej merytorycznej prawidłowości, a tym samym odniesienia się do zarzutów i wniosków skarżącego podniesionych w skardze. Sąd, mając powyższe okoliczności na względzie orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 pkt 1 O.p. O kosztach postępowania (punkt 2 sentencji) orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015r., poz. 1800, ze zm.), gdyż strona reprezentowana była przed sądem przez adwokata. Na łączną kwotę 4.697 zł przysługujących do zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania sąd zaliczył 1080 zł tytułem uiszczonego wpisu stosunkowego od skargi, 3.600 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego oraz 17 złotych tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.