II GSK 510/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia del. WSA Cezary Kosterna (spr.) po rozpoznaniu w dniu 7 czerwca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej (...) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 listopada 2018 r. sygn. akt II SA/Kr 1014/18 w sprawie ze skargi (...) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia (...)r. nr (..) w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od (...)na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. M. Sp. j. w N. (dalej: Skarżąca lub Spółka) zaskarżyła skargą kasacyjną wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 29 listopada 2018 r. sygn. akt III SA/Kr 1014/18. Wyrokiem tym została oddalona skarga Spółki na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia [...] lipca 2018r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z [...] kwietnia 2018r., którą wymierzono Spółce karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym. Zaskarżony wyrok został wydany w następującym stanie sprawy: Funkcjonariusze Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w dniu [...] grudnia 2017r. w trakcie kontroli zestawu drogowego składającego się z autocysterny oraz przyczepy cysterny ustalili, że przedmiotowy zestaw przewoził olej napędowy grzewczy w ilości 32.363 litrów, zakwalifikowany do kodu CN 2710. Nadawcą jak i przewoźnikiem była skarżąca Spółka, a odbiorcą towaru P.. Przedmiotowy transport został zgłoszony do systemu monitorowania drogowego przewozu towarów pod numerem [...]. Jednakże przedmiotowe zgłoszenie nie odzwierciedlało w pełni stanu faktycznego transportu, bowiem w polu: środek transportu wskazano nieprawidłowe numery rejestracyjne, zaś w polu: informacje o towarze wskazano nieprawidłowy numer dokumentu przewozowego. W związku z zaistniałymi nieprawidłowościami Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie (dalej: Organ I instancji lub Naczelnik NUC) decyzją z [...] kwietnia 2018r. nałożył na Spółkę karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowym (Dz.U. z 2017 r. poz. 708, dalej: ustawa SENT). W odwołaniu od tej decyzji Spółka zarzuciła: - błąd w ustaleniach faktycznych, który miał istotny wpływ na wynik sprawy, polegający na przyjęciu, iż strona nie skorzystała z przysługującego jej uprawnienia do zapoznania się z materiałem dowodowym oraz złożenia wyjaśnień, podczas gdy strona o toczącym się postępowaniu dowiedziała się dopiero w dniu 26 kwietnia 2018r., tj. w dniu doręczenia jej decyzji o wymierzeniu kary, - art. 24 ust. 3 ustawy z 9 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017r., poz. 708 ze zm., dalej: ustawa SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie przez organ od nałożenia kary pieniężnej na stronę w sytuacji uzasadnionej ważnym interesem podmiotu wysyłającego. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej: Dyrektor IAS lub Organ odwoławczy) decyzją z dnia [...] lipca 2018r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika NUC. W ocenie Organu odwoławczego, to Spółkę obciążał obowiązek dokonania prawidłowego zgłoszenia do systemu jak i konsekwencje stwierdzonych nieprawidłowości. Okoliczność, iż Spółka udzieliła PKN Orlen pełnomocnictwa do działania w jej imieniu, nie zwalnia jej z odpowiedzialności za nieprawidłowości ujawnione w zgłoszeniu SENT. Uznano, że spółka uzupełniając zgłoszenie SENT i wpisując inne, niż stwierdzone numery rejestracyjne środków transportu, podała dane niezgodne ze stanem faktycznym. Spółka nie wystąpiła ze stosownym wnioskiem, o którym mowa w art. 24 ust. 2 ustawy SENT, a w ocenie Organu odwoławczego nie zachodziły przesłanki, aby z urzędu odstąpić od nałożenia kary pieniężnej w przedmiotowym zakresie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżąca ww. decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 121, art. 122, art. 187 § 1 2,art. 191, art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2018r. poz. 800, dalej: op), poprzez dokonanie oceny dowodów bez rozważenia całokształtu okoliczności faktycznych, - 24 ust. 1 pkt 3 ustawy SENT, polegające na jego nie zastosowaniu, podczas gdy w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia przez organ kary pieniężnej uzasadnione ważnym interesem publicznym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2018r. poz. 1302 ze zm.; dalej: ppsa). Uzasadniając wyrok WSA na wstępie wskazał na przepisy prawa materialnego mające zastosowanie w sprawie, oraz na cel tych przepisów. Za bezsporne uznał ustalenia co do tego, że Skarżąca w dniu [...] grudnia 2017r., działając w charakterze podmiotu wysyłającego i przewoźnika, dokonywała przewozu oleju napędowego grzewczego w ilości 32.363 litrów, zakwalifikowanego do kodu CN 2710, który to przewóz został w dniu [...] grudnia 2017r. o godzinie [...]zgłoszony do rejestru SENT i otrzymał numer referencyjny SENT [...]. Jednak przedmiotowe zgłoszenie nie odzwierciedlało w pełni stanu faktycznego transportu, bowiem w polu środek transportu w rubrykach: numer ciągnika i numer naczepy wpisano inne, niż stwierdzone w toku kontroli numery rejestracyjne, a w polu: informacje o towarze w rubryce: numer dokumentu przewozowego wpisano inny, niż przestawiony w toku kontroli numer dowodu wydania/atestu. WSA przytoczył wyjaśnienia Spółki, według których [...]maja 2017r. udzieliła ona P. Spółce Akcyjnej w P. pełnomocnictwa do działania w jej imieniu i na rzecz w celu realizacji przepisów ustawy SENT. Dalej Spółka twierdziła, że pobiera z rafinerii należącej do P. S.A. paliwa, to również P. S.A. wystawia dowody wydania/atesty. Zatem - zdaniem Skarżącej - wszelkie nieścisłości ustalone podczas kontroli, wynikły z omyłek dokonanych przez składującego towar - P S.A. który błędnie dokonał zgłoszenia w systemie SENT, a kolejno błędnie uzupełnił dowody wydania paliwa. W ocenie WSA słuszna była konstatacja organów, że przedmiotowy transport odbywał się z naruszeniem wymogów ww. ustawy, bowiem dane wskazane w zgłoszeniu nie były zgodne ze stanem rzeczywistym. Okoliczność, iż Spółka udzieliła P. S.A. pełnomocnictwa do działania w jej imieniu, nie zwalnia jej z odpowiedzialności za nieprawidłowości ujawnione w zgłoszeniu SENT, bowiem pełnomocnik zawsze działa w imieniu i na rzecz mocodawcy, a czynności dokonane przez pełnomocnika w granicach umocowania, pociągają za sobą skutki prawne bezpośrednio dla mocodawcy. W konsekwencji Sąd I instancji za zasadne uznał stwierdzenie organów obu instancji, że Spółka, wpisując inne niż stwierdzone numery rejestracyjne środków transportu, podała dane niezgodne ze stanem faktycznym. W ocenie WSA, Skarżącej nie usprawiedliwiają także okoliczności, że błędnie podane informacje, które są przedmiotem niniejszej sprawy, stanowią zwykłe omyłki, wynikające z błędu ludzkiego. W tej sytuacji zaistniały podstawy do wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT w wysokości 10.000 zł. Sąd I instancji podzielił stanowisko, iż w sprawie miał zastosowanie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Uznał też, że Organ odwoławczy należycie rozważył z urzędu możliwość zastosowanie w tym konkretnym przypadku art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Stwierdził, że należy zaaprobować stanowisko organów, że zaistniały stan faktyczny nie jest skutkiem ponadprzeciętnych i losowych okoliczności, a konieczność prawidłowego wypełniania obowiązków rejestracyjnych/aktualizacyjnych nałożonych ustawą o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów była powszechnie znana przewoźnikowi. Nie jest to zatem sytuacja nadzwyczajna i w praktyce tego typu przypadki są udziałem wielu podmiotów w Polsce, którzy pomimo tego, wywiązują się z ciążących na nich obowiązków, bądź regulują kary nałożone za ich niewykonanie, bądź nieprawidłowe wykonanie. Sąd I instancji nie dopatrzył się naruszenia przez organy obu instancji przepisów postępowania i uznał, że ustalony stan faktyczny oparto na wszechstronnej analizie materiału dowodowego, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Spółka zaskarżyła ten wyrok w całości skargą kasacyjną. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: 1) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit c ppsa w związku z art. 122, art. 187, art. 191 op w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy SENT polegające na braku wszechstronnego rozpatrzenia zarówno przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, jak i organy administracyjne wydające decyzje w niniejszej sprawie, wszystkich okoliczności istotnych dla prawidłowej oceny materiału dowodowego, co doprowadziło do niesłusznego przyjęcia, że okoliczności przedstawione przez stronę skarżąca nie są wystarczające do uznania ich za spełniające przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary w związku z istnieniem ważnego interesu publicznego, 2) naruszenie przepisu prawa materialnego a to art. 24 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy było ono uzasadnione ważnym interesem publicznym. Podnosząc te zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie do ponownego rozpoznania, oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej obowiązku zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Wniosła też o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Uzasadniając skargę kasacyjną podnosiła, że wszelkie nieścisłości w dokumentach dotyczących dostawy towaru ustalone w toku kontroli wynikły z omyłek składującego towar P. S.A. wynikających z tego, że w tym samym dniu były wysyłane dwie przesyłki paliw dla Skarżącej i wpisując dane dotyczące dwóch przesyłek do dokumentów, wpisano dane dotyczące jednego przewozu do dokumentu SENT wystawionego dla drugiego przewozu i odwrotnie. Niemożliwe było załadowanie towaru zgodnie z danymi podanymi w dowodach wydania, gdyż zespół pojazdów o nr rej. [...] i [...]nie posiadał takich możliwości załadunkowych jak drugi zespół. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od Skarżącej na rzecz Organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczeniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz.U. z 2021, poz. 2095 ze zm.). Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 ppsa, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 ppsa, można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 ppsa. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. W skardze kasacyjnej postawiono zarówno zarzuty naruszenia przepisów postępowania jaki i zarzuty naruszenia prawa materialnego, jednak odnoszą się one do jednej tylko kwestii: niezastosowania odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy SENT , co uzasadnia łączne odniesienie się do tych zarzutów. Stan faktyczny przyjęty przez organy i zaakceptowany przez Sąd I instancji jest bezsporny. Wynika z niego, że Skarżąca dokonywała przewozu towaru podlegającego zgłoszeniu w systemie monitorowania jako podmiot wysyłający i przewoźnik, udzieliła P. S.A. w P. pełnomocnictwa do działania w jej imieniu i na rzecz w celu realizacji przepisów ustawy SENT przedmiotowym zgłoszeniu SENT, w przedmiotowym zgłoszeniu towarzyszącemu przesyłce dokonanym przez Orlen wpisano błędnie numer ciągnika i numer naczepy, oraz numer dokumentu przewozowego inny, niż przestawiony w toku kontroli numer dowodu wydania/atestu. Tak więc istniała podstawa do nałożenia kary w wysokości 10 000 zł na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Skarżąca kasacyjnie uważa jednak, że zachodził ważny interes publiczny, o jakim mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej ze względu na pomyłkę zgłaszającego wynikającą z dokonywani w podobnym czasie więcej niż jednego zgłoszenia przesyłek Skarżącej. Wskazania wymaga, że w orzecznictwie jaki i w doktrynie, w odniesieniu do art. 24 ust. 3 ustawy SENT mającego zastosowanie w tej sprawie, jak i analogicznego art. 21 ust. 3 ustawy SENT ukształtował się pogląd, który Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w tej sprawie podziela, że przepisy ustawy o SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Zostały przy tym tak ukształtowane, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywne stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Kary pieniężne nakładane w trybie administracyjnym decyzją właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego są bowiem niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Nałożenie kary jest obligatoryjne. Instytucja możliwości odstąpienia od wymierzenia kary, statuowana w art. 24 ust. 3 ustawy SENT i art. 21 ust. 3 ustawy o SENT, a warunkowana wystąpieniem w danej sprawie "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego" jest instytucją wyjątkową. Jak podkreślił NSA w wyroku z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 1498/19: "ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do ww. pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (...) w interesie publicznym leży, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisy prawa – tak by była przestrzegana konstytucyjna zasada równości i sprawiedliwości. Wysokie, nieuchronne, kary o charakterze odstraszającym mają oddziaływać prewencyjnie na przewoźników (...) uzasadnienie projektu ustawy o SENT, w którym wskazano, że ratio legis tej ustawy jest zmniejszenie szarej strefy oraz uszczelnienie systemu podatkowego poprzez poddanie monitoringowi transportu towarów wrażliwych, tj. uznanych przez ustawodawcę za takie, które mogą być wykorzystywane do oszustw podatkowych." Wskazania również wymaga, że posłużenie się przez ustawodawcę w treści art. 24 ust.3 (i art. 21 ust. 3) ustawy SENT nieostrymi pojęciami: "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" oznacza brak określonego katalogu przesłanek i wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu konkretnych okoliczności i faktów. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do tych pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy (por wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2019 r., sygn. akt. II GSK 360/19). Za przesłankę uzasadniającą przyjęcie ważnej interesu publicznego przemawiającego za odstąpieniem od nałożenia kary nie może być uznany błąd czy omyłka przy wypełnianiu i odpowiednim kompletowaniu dokumentów niezbędnych do przewozy towarów objętych obowiązkiem monitorowania ich przemieszczania w ustawie SENT. Nie ma również znaczenia, że czynności te zostały powierzone profesjonalnemu podmiotowi – Orlenowi. Skarżąca jako mocodawca ponosi odpowiedzialność za działania i zaniechania jej pełnomocnika w wypełnianiu obciążających jej wobec Państwa ustawowych obowiązków. Należy przy tym zauważyć, że nie była pozbawiona możliwości sprawdzenia prawidłowości dokonania zgłoszenia, a błędy w tym zgłoszeniu dla ich stwierdzenia nie wymagały specjalnej wiedzy, tylko porównania treści zgłoszenia z treścią będących w dyspozycji Skarżącej dokumentów. Za przesłankę odstąpienia od nałożenia kary nie mogło być również uznane niespowodowanie zagrożenia interesów fiskalnych Budżetu Państwa. Podstawą odstąpienia od nałożenia kary nie może być sam fakt braku uszczuplenia należności skarbu państwa. Ustawa ma w założeniu stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu towarami uznanymi za "wrażliwe", bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonującymi wyłudzeń niezapłaconych podatków, jak również dokonującymi obrotu bez stosowania warunków przewidzianych w przepisach prawa. Ustawa ma za zadanie chronić legalny handel towarami i ułatwić walkę z szarą strefą. Celem ustawy, która jest ustawą o charakterze subsydiarnym w stosunku do całego systemu podatkowego, jest także wprowadzenie zmian prawnych w dziedzinach, w których stwierdzało się najwięcej nieprawidłowości podatkowych, dotyczących w szczególności wyłudzania i niepłacenia podatku od towarów i usług czy uszczupleń w podatku akcyzowym i zwiększenie skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów." Wykonywanie obowiązków nałożonych ustawą wymaga staranności w działaniach zobowiązanych, zwłaszcza gdy są to podmioty profesjonalne, takie jak Skarżąca. Należy przy tym zauważyć, że podanie nieprawidłowych danych, zwłaszcza tak istotnych jak numery rejestracyjne przewożącego towar pojazdu i nieprawidłowy numer dokumentu przewozowego istotnie zaburza możliwość realizacji celu ustawy – monitorowania przewozu towarów "wrażliwych" na naruszenie obowiązków podatkowych. Zatem należało przyjąć, że wydając zaskarżony wyrok Sąd I instancji trafnie ocenił, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przez organy przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 187, i art. 191 Ordynacji podatkowej, ani art. 24ust. 3 ustawy SENT, zatem nie naruszył art. 145 § 1 pkt lit. c) ppsa, gdyż nie miał podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie tego przepisu. nie Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 pppsa oddalił skargę jako niemającą usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 ppsa w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 265), gdzie na wysokość zasądzonej na rzecz organu kwoty zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego składało się wyłącznie wynagrodzenie pełnomocnika Organu.