III SA/Wa 1020/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Artur Kuś, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 listopada 2018 r. sprawy ze skargi K. A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2018 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę Pismem z dnia 17 listopada 2017 r. za pośrednictwem systemu e-PUAP K. A. (dalej: Strona/Skarżący), wystąpił z wnioskiem o sporządzenie kopii zaznaczonych dokumentów z akt postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS) postanowieniem z dnia [...] listopada 2017 r. wydał Stronie kopie kart z akt postępowania i wyznaczył termin ich odbioru na dzień 28 listopada 2017 r. Postanowienie zawierało pouczenie, iż nie przysługuje na nie zażalenie. Strona dnia 28 listopada 2017 r. odebrała żądane kopie. Pismem z dnia 24 listopada 2017 r. Strona wniosła zażalenie na wyżej wymienione postanowienie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS) postanowieniem z dnia [...] lutego 2018 r. stwierdził niedopuszczalność zażalenia. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że przedmiotowe postanowienie jest niezaskarżalne oraz że w istocie rzeczy dotyczyło faktycznie dokonanych przez organ czynności na wniosek Strony. Strona nie nabyła procesowego uprawnienia do zaskarżenia w drodze zażalenia postanowienia wydanego w wyniku uwzględnienia jej wniosku o wydanie kopii z akt sprawy. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułował żądanie uchylenia postanowienia DIAS z dnia [...] lutego 2018 r. oraz zasądzenia na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. W skardze zarzucono naruszenie rażące naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 270a, art. 217 § 1 pkt 6 oraz art. 178 § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej jako: O.p.) oraz rażące naruszenie konstytucyjnej zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa oraz zasady praworządności (art. 2 i art. 7 Konstytucji). W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie należy zauważyć, co jest oczywiste, że w toku postępowania podatkowego zarówno organ podatkowy jaki i strona ponoszą wydatki (nie wszystkie wydatki są kosztami postępowania) związane z postępowaniem. Zasadniczo koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina chyba, że przepisy O.p. stanowią inaczej (art. 264 O.p.). W art. 265 O.p. wskazano wydatki zaliczane do kosztów postępowania, które obciążają powyżej wskazane podmioty. Z kolei w art. 267 O.p. wskazano koszty postępowania, które obciążają stronę postępowania podatkowego. Zgodnie z art. 267 § 1 pkt 3 O.p. stronę postępowania administracyjnego odciążają koszty sporządzania odpisów lub kopii, o których mowa w art. 178 o.p. Zatem co do zasady koszty sporządzenia żądanych przez Skarżącego dokumentów (36 kart w formacie A-4 dwustronnych) stanowiłoby tzw. koszty postępowania podatkowego. Jednakże z art. 269 § 1 o.p. można wywieść, że organ podatkowy ustala, w drodze postanowienia wysokość wyłącznie takich kosztów postępowania (termin i sposób ich uiszczenia), które obowiązana jest ponieść strona. Jeżeli zatem strona nie jest obowiązana do poniesienia określonych w art., 267 O.p. kosztów postępowania to organ nie ustala ich wysokości (terminu i sposobu ich uiszczenia) w drodze postanowienia, o którym mowa w art. 269 § 1 O.p. (argumentum a contrario). Sytuacja, w której organ podatkowy poniósł wydatki wskazane w art. 267 O.p., a więc co do zasady obciążające stronę postępowania podatkowego, ale które to wydatki nie staną się kosztem postępowania obciążającym stronę została wskazana w art. 269 § 2 O.p. Zgodnie z którym organ podatkowy odstępuje od ustalenia kosztów postępowania w wysokości nieprzekraczającej czterokrotności kosztów upomnienia, w przypadku stwierdzenia, że wydatki na postępowanie i koszty poboru nie przekraczają tej kwoty. W okolicznościach, w których ma zatem zastosowanie art. 269 § 2 organ podatkowy odstępuje od ustalenia kosztów postępowania, a więc nie wydaje postanowienia o którym mowa w art. 269 § 1 O.p. W związku z powyższym nie ma zastosowania również art. 270a O.p., zgodnie z którym w sprawie kosztów postępowania wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Powyższą wykładnię wspiera również wykładnia celowościowa. Zasadne jest bowiem danie możliwości stronie postępowania podatkowego złożenia zażalenia na postanowienie w którym organ ustalił wysokość kosztów postępowania oraz termin i sposób ich uiszczenia. Strona może przecież nie zgadzać się z rozstrzygnięciem organu podatkowego. Jednakże w sytuacji takiej jak w rozpatrywanej sprawie, gdzie strona nie została obciążona wydatkami poniesionymi na sporządzenie kopii z akt sprawy w istocie nie ma przedmiotu zaskarżenia. Również w rozstrzyganej sprawie Skarżący nie neguje okoliczności nie obciążenia wydatkami związanymi ze sporządzeniem 36 kart w formacie A-4 dwustronnych, uważa wyłącznie, że wadą postanowienia było błędne pouczenie w zakresie możliwości jego zaskarżenia. W ocenie Sądu organ zachował prawidłową formę postanowienia, o którym mowa w art. 216 O.p. bowiem okoliczność nie obciążenia strony wydatkami, które co do zasady są kosztami postępowania, które musi ona ponieść jest kwestią "wynikającą w toku postępowania podatkowego, lecz nie rozstrzygają o istocie sprawy". Podkreślić ponownie należy, że nie jest to postanowienie, o którym mowa w art. 269 § 1 w zw. z art. 270a O.p., a więc nie służy na nie zażalenia. Reasumując Sąd nie dopatrzył się w sprawie naruszenia przez organy art. 270a O.p. oraz art. 217 § 1 pkt 6 O.p. Sąd podkreśla również, że rację ma Skarżący, że przepisy O.p. nie dają podstaw prawnych organom podatkowym do wyznaczania pełnomocnikowi terminu, w którym ma on odebrać sporządzone kopie akt. Jednakże ani z akt sprawy, ani ze skargi nie wynika, że powyższe naruszenie art. 120 O.p miało istotny wpływ na możliwość zapoznania się z aktami sprawy w tym, że uniemożliwiono pełnomocnikowi odbiór sporządzonych kopi akt. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.