III SA/Gd 262/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Hyla, Sędziowie Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak, Sędzia WSA Alina Dominiak (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Kaczmar, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2016 r. spraw ze skarg "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością [...] na decyzje Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 23 grudnia 2015 r., nr [...]; z dnia 23 grudnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należności celnych oraz zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia oddala skargi. Decyzjami z dnia 23 grudnia 2015 r. nr [...] i nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 28 września 2015 r. nr [...] i nr [...], którymi organ pierwszej instancji odmówił umorzenia należności celnych określonych decyzjami z dnia 28 marca 2014r. nr [...] i nr [...] oraz zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia. W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu z 15.07.2011 r. "A" Spółka z o.o. - działając jako przedstawiciel pośredni firmy "B" Spółki z o.o. - zgłosiła celem dopuszczenia do obrotu sprowadzony z Malezji towar w postaci siatki z włókna szklanego , który zaklasyfikowano do kodu 7019 59 00 10. Eksporterem towaru była firma [...] z Malezji. Zgłoszenia celne do wnioskowanej procedury zostały przyjęte i zarejestrowane pod numerem [...] i nr [...]. Wobec towaru została zastosowana stawka celna preferencyjna w wysokości 3,5% na podstawie świadectw pochodzenia Form A nr [...] i nr [...]. W dniu 25.07.2013r. do Urzędu Celnego wpłynął Raport końcowy Europejskiego Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF nr [...], dotyczący eksportu chińskich tkanin siatkowych. Dochodzenie OLAF przeprowadzone zostało w związku z podejrzeniem, iż towar deklarowany jako pochodzący z Malezji faktycznie pochodzi z Chińskiej Republiki Ludowej. Decyzjami z dnia 28 marca 2014r. nr [...] i [...] Naczelnik Urzędu Celnego określił wobec przedmiotowych towarów kraj pochodzenia Chiny i stawkę celną erga omnes w wysokości 7%, określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych typu A00 i A30 podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu oraz odstąpił od poboru odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne. W następstwie odwołań od w/w decyzji Dyrektor Izby Celnej decyzjami z dnia 28.08.2014r. nr [...] i nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone decyzje Naczelnika Urzędu Celnego. Następnie w dniu 3 kwietnia 2015r. "A" Sp. z o.o. złożyła do Naczelnika Urzędu Celnego wnioski o umorzenie należności celnych ustalonych w decyzjach z dnia 28.03.2014r. Kolejnymi wnioskami z dnia 29 lipca 2015 r. spółka wystąpiła o zwolnienie jej z obowiązku złożenia zabezpieczenia wykonania w/w decyzji, z uwagi na możliwość spowodowania poważnych trudności natury gospodarczej lub społecznej. Wyrokiem z dnia 7 maja 2015r. w sprawie o sygn. akt III SA/Gd 830/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 28 sierpnia 2014r. nr [...]. Dyrektor Izby Celnej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w dniu 10 września 2015 r. wydał decyzję nr [...], którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 28 marca 2014r. nr [...] . Z kolei wyrokiem z dnia 7 maja 2015r. sygn. akt. III SA/Gd 832/14 WSA w Gdańsku oddalił skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 28 sierpnia 2014r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 28 marca 2014r. nr [...]. Po rozpatrzeniu wniosków skarżącej spółki Naczelnik Urzędu Celnego decyzjami z dnia 28 września 2015r. nr [...] i nr [...] odmówił umorzenia należności celnych określonych decyzjami z dnia 28 marca 2014r. oraz zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia. Organ odwoławczy wyjaśnił, że postępowanie w sprawie zwrotu bądź umorzenia należności jest postępowaniem następczym w stosunku do postępowania wymiarowego. Rozpatrywanie wniosku o zwrot lub umorzenie należności pośrednio wiąże się z postępowaniem wymiarowym. W sprawie decyzja wymiarowa organu I instancji została utrzymana w mocy przez organ II instancji. Zwrot lub umorzenie należności celnych na podstawie art. 239 WKC jest "ostatnią" instytucją, z której może skorzystać dłużnik, aby uwolnić się od obowiązku uiszczenia należności celnych. Przypadek zwrotu lub umorzenia należności celnych uregulowany w art. 236 WKC obejmuje sytuacje, w których obliczona i zaksięgowana przez organ celny kwota należności nie była kwotą prawnie należną w całości lub w części. Przepis art. 236 WKC obejmuje również przypadki, w których doszło do niezgodnego z art. 220 ust. 2 WKC retrospektywnego zaksięgowania należności celnych. Organ wyjaśnił, że zwrot lub umorzenie w świetle cytowanego przepisu jest możliwe pod warunkiem spełnienia jednej z wyżej wymienionych przesłanek, tj. w chwili uiszczenia kwota nie była prawnie należna lub została zaksięgowana niezgodnie z art. 220 ust 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. W przedmiotowej sprawie retrospektywne zaksięgowanie kwoty należności celnych było uzasadnione, bowiem organy celne państwa członkowskiego (kraju przywozu) stwierdziły na podstawie raportu OLAF, że dane świadectwo zostało wystawione na podstawie niewłaściwego przedstawienia faktów przez eksportera i organy państwa nieczłonkowskiego (Malezji) nie mogły posiadać wiedzy o tym, czy towary spełniają warunki wymagane do preferencyjnego traktowania. W związku z tym kwota należności celnych została zaksięgowana prawidłowo i nie doszło do naruszenia art. 220 ust. 2 WKC. Poza sporem był fakt, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki pozwalające na umorzenie należności na podstawie przepisów art. 236-238 WKC. Odnośnie zarzutu naruszenia przez organ art. 239 WKC podano, iż zgodnie z treścią przedmiotowego przepisu rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 oraz poglądem utrwalonym w doktrynie i orzecznictwie art. 239 WKC zawiera tylko ramową regulację problemu zwrotu należności celnych. W przepisach art. 900-903 Rozporządzenia Komisji (WE ) Nr 2454/93 w sposób szczegółowy i enumeratywny uregulowano sytuacje uzasadniające ewentualne orzeczenie o zwrocie cła przez właściwy krajowy organ celny. Regulację tę określa się jako "ogólną klauzulę słuszności", której zastosowanie pozostawiono uznaniu krajowego organu celnego. Tryb podejmowania decyzji w tej kwestii przez organy celne Państw Członkowskich przewidziany w art. 899 RWKC może znaleźć zastosowanie w sytuacji, gdy organ krajowy nie znalazł podstaw do przedłożenia dokumentacji sprawy do Komisji Europejskiej w trybie wskazanym w art. 905 rozporządzenia wykonawczego. Zasadą jest zatem orzekanie w przedmiocie zwrotu cła przez organy krajowe, a Komisja Europejska zajmuje się tą kwestią jedynie wtedy, gdy żądanie zwrotu oparte zostało na ogólnej klauzuli słuszności i spełniło określone warunki formalne wskazane w art. 905 ust. 1 RWKC. Organ rozważył przesłankę zwrotu należności celnych opartą na tzw. klauzuli słuszności wyjaśniając, że z okolicznościami mającymi przesądzić o zaistnieniu sytuacji szczególnej mamy do czynienia wówczas, gdy w świetle zasady słuszności, będącej celem i podstawą art. 239 WKC, zostanie stwierdzone istnienie czynników mogących postawić wnioskodawcę w sytuacji wyjątkowej w porównaniu do innych podmiotów gospodarczych prowadzących tę samą działalność gospodarczą. Sytuacje szczególne przekraczają zwykłe ryzyko zawodowe i handlowe obciążające stronę. Przedłożenie w dobrej wierze dokumentów, które okazały się sfałszowane, podrobione lub nieważne z zamiarem uzyskania uprzywilejowanego traktowania taryfowego dla towarów zgłoszonych do swobodnego obrotu nie stanowiło szczególnej sytuacji uzasadniającej zwrot lub umorzenie należności celnych. Otrzymanie i posłużenie się nieważnymi świadectwami pochodzenia jest zaliczane do ryzyka zawodowego i handlowego związanego z prowadzoną działalnością. Nawet w sytuacji działania w dobrej wierze posłużenie się przez zgłaszającego nieprawidłowymi dokumentami nie wypełnia przesłanki powodującej możliwość odstąpienia od retrospektywnego zaksięgowania długu celnego, jak również do dokonania zwrotu lub umorzenia należności celnych. Odwołująca się spółka jest doświadczonym przedsiębiorcą w swojej branży i musi zatem mieć świadomość obowiązujących przepisów jak i istniejących zagrożeń, których elementem jest m.in. wprowadzenie ceł antydumpingowych na określone towary, a tym samym zdawać sobie sprawę, że w obrocie tego typu towarami mogą występować działania zmierzające do ominięcia nałożonego cła. W związku z tym w sprawie nie zaistniała szczególna sytuacja w rozumieniu art. 899 ust. 2 RWKC. Organ wyjaśnił, że w sprawie doszło do oszukańczego procederu polegającego na przywozie towarów z Chińskiej Republiki Ludowej do Wolnej Strefy Handlowej w Port Klang a po jego przeładowaniu wysyłce do krajów Unii Europejskiej m.in. do Polski z pominięciem jakiegokolwiek procesu przetwarzania, wobec czego zachowały one niepreferencyjne pochodzenie chińskie. Dla przedmiotowych towarów wystawiano certyfikaty pochodzenia Form A potwierdzające ich malezyjskie preferencyjne pochodzenie na podstawie nieprawidłowych (fałszywych) danych przedstawianych organowi wystawiającemu. Podmioty, które stosowały ten proceder zgłaszały innego nadawcę towarów wysyłki w Port Klang i innego Urzędowi Celnemu Malezji oraz Ministerstwa Handlu i Przemysłu Zagranicznego Malezji (MITI) w celu uniemożliwienia wykrycia, że są to towary chińskie, a nie malezyjskie. W świetle powyższych wyjaśnień organ nie podzielił opinii skarżącej, że skoro władze malezyjskie miały dostęp do wszelkich danych, rejestrów i deklaracji, to winny były wiedzieć, że towary których dotyczy raport nie miały malezyjskiego pochodzenia. Informacje przekazywane do organów malezyjskich nie były prawdziwe tj. nie odzwierciedlały rzeczywistego przepływu towarów i miały na celu ukrycie rzeczywistego pochodzenia towarów. Zatem władze Malezji w chwili wystawiania świadectwa nie wiedziały, że towary nie spełniają warunków do uzyskania preferencyjnego malezyjskiego pochodzenia, ale zostały celowo wprowadzone w błąd dla uzyskania dowodu pochodzenia. Świadectwa pochodzenia wystawiane są na wniosek w oparciu o załączone do niego dokumenty, które winny wskazywać (potwierdzać) na pochodzenie towarów z danego kraju. W niniejszej sprawie świadectwo pochodzenia zostało wystawione na wniosek firmy [...] z Malezji, która występując o jego uzyskanie przedstawiła nieprawdziwe informacje. Przedłożone przez zgłaszającego świadectwa pochodzenia Form A nr [...] oraz [...] zawierały zapis "W" wskazujący, że sporny towar został poddany w Malezji czynnościom obróbki (przetwarzania), które zgodnie z regułami obowiązującymi w kraju przeznaczenia nadają towarom preferencyjne malezyjskie pochodzenie. Tymczasem sporny towar nigdy nie został wprowadzony na główny obszar Malezji, a zatem nie mógł zostać poddany na jej terenie jakimkolwiek czynnościom (obróbce). Zatem w żaden sposób nie można było uznać, iż błąd ten wynikał z aktywnego działania organu celnego, ponieważ świadectwo zostało wystawione na podstawie niewłaściwego przedstawienia faktów. Na stanowisko organu w sprawie nie miała wpływu także okoliczność wskazywana przez skarżącą, że firma [...] przed wprowadzeniem ceł antydumpingowych na towary chińskie nie eksportowała jakichkolwiek towarów do krajów Unii Europejskiej. Organ wyjaśnił, że Spółka została zarejestrowana przez Ministerstwo Międzynarodowego Handlu i Przemysłu w Malezji, jak również otrzymała pozwolenie do działania jako producent od dnia 22.03.2011 r., dlatego występowanie przez ten podmiot po tej dacie o uzyskanie świadectw pochodzenia na towary przez siebie wytworzone, nie mogło wzbudzać podejrzeń organów malezyjskich. Wejście w życie w lutym 2011 r. rozporządzenia dotyczącego nałożenia tymczasowego cła antydumpingowego, a w sierpniu 2011 r. ostatecznego cła antydumpingowego na towary pochodzące z ChRL nie przesądza o winie MITI przy wystawianiu świadectw pochodzenia. Są to informacje ogólnodostępne. Natomiast dochodzenie dotyczące możliwego obchodzenia środków antydumpingowych, wprowadzonych rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 791/2011 w odniesieniu do przywozu niektórych rodzajów tkanin siatkowych o otwartych oczkach z włókien szklanych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej, poprzez przywóz niektórych rodzajów tkanin siatkowych o otwartych oczkach z włókien szklanych wysyłanych z Malezji wszczęte zostało dopiero w listopadzie 2011 r. Zatem nastąpiło już po dacie wydania świadectw pochodzenia, których wadliwość wykazało postępowanie OLAF, w tym m.in. dotyczących zgłoszeń celnych, w których jako zgłaszający występowała skarżąca. Mając na uwadze powyższe organ uznał, że w sprawie nie zachodziła sytuacja szczególna o jakiej mowa w art. 239 WKC. Ponadto okoliczność odstąpienia przez organ celny od poboru odsetek określonych w art. 65 ust. 5 Prawa celnego, w żaden sposób nie wpływa na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia wydanego przez organ I instancji w zakresie wnioskowanym przez stronę. Odstąpienie od poboru odsetek nie jest oparte na konstrukcji uznania administracyjnego. W niniejszej sprawie zgodnie z wyjaśnieniami skarżącej zgłoszenie zostało wypełnione w oparciu o dostarczone wraz z przesyłką dokumenty i zgodnie z ich treścią, tak więc w chwili dokonywania zgłoszenia celnego z całą pewnością trudno jest mówić o sytuacji niekompletności zgłoszenia lub jego nieprawidłowości. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 244 WKC poprzez jego niezastosowanie organ wyjaśnił, że zasady dotyczące wykonania decyzji wydanych w sprawach należności celnych regulują art. 7 i art. 244 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Zgodnie natomiast z art. 199 pkt 1 WKC zabezpieczenie nie może zostać zwolnione, dopóki dług celny, na pokrycie którego zostało ono złożone, nie wygaśnie lub nie będzie mógł już powstać. Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia oraz biorąc pod uwagę fakt, iż organy celne nie uwzględniły wniosku o umorzenie należności celnych na obecnym etapie postępowania brak było podstaw prawnych do zwolnienia zabezpieczenia złożonego na poczet wykonania decyzji. Stanowiska organu nie zmienia powoływanie się przez skarżącą na trudności finansowe zwłaszcza w sytuacji, gdy aktualna kondycja finansowa nie została w żaden sposób udokumentowana (potwierdzona). "A" Sp. z o. o. wniosła skargi na wyżej opisane decyzje organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, domagając się ich uchylenia, ewentualnie zobowiązania organu, na podstawie art. 145a § 1p.p.s.a.- do wydania w określonym terminie decyzji ze wskazaniem sposób załatwienia sprawy, zgodnie z wnioskami skarżącej. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie: 1. art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa w związku z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne, poprzez brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, w szczególności ustalenia , czy w przypadku skarżącej zaistniała "sytuacja szczególna" w rozumieniu art. 239 WKC w zw. z art. 899 ust. 2 RWKC, czy organy malezyjskie wiedziały lub powinny były mieć świadomość, że eksportowane towary nie spełniają warunków do korzystania z preferencji oraz czy skarżącej można przypisać oszustwo lub oczywiste zaniedbanie; 2. art. 121 § 1 w związku z art. 210 § 1 i § 4 O.p., poprzez wydanie rozstrzygnięć sprzecznych z orzecznictwem TSUE oraz wytycznymi Komisji Europejskiej w podobnych sprawach. Fakt, że organ odwoławczy nie odniósł się do orzeczeń TSUE w treści uzasadnień, stanowi uchybienie art. 210 § 4 O.p.; 3. art. 122 w zw. z art. 191 O.p., poprzez ocenę dowodów nie w sposób obiektywny, lecz nakierowany na udowodnienie z góry założonej przez organy celne tezy, zgodnie z którą skarżąca nie spełnia warunków do zastosowania wobec niej umorzenia należności celnych na zasadzie słuszności; 4. art. 210 § 1 O.p. poprzez brak wskazania w decyzjach materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięć. W skarżonych decyzjach organ nie wskazał wszystkich przepisów prawa materialnego, które stały się podstawą decyzji; 5. art. 210 § 1 i 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego rozstrzygnięć w zakresie odmowy zwolnienia złożonego przez spółkę zabezpieczenia; 6. art. 200 w związku z art. 121, art. 122 i art. 123 O.p. poprzez iluzoryczne wypełnienie przez organ obowiązku umożliwienia stronie wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego oraz brak analizy przedstawionych przez skarżącą argumentów w wyznaczonym na wypowiedzenie się terminie. Ponadto zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1. art. 239 w zw. z art. 220 ust. 2 lit. b) WKC w związku z art. 899 ust. 2 RWKC poprzez błędną wykładnię przepisów - w szczególności błędną interpretację zwrotów "sytuacja szczególna", "brak możliwości przypisania oszustwa lub oczywistego zaniedbania", "błąd organu celnego, "ryzyko zawodowe i handlowe". Wykładnia dokonana przez organ jest sprzeczna z orzecznictwem TSUE, wyrokami sądów administracyjnych oraz dyrektywami i interpretacjami Komisji Europejskiej; 2. art. 239 w zw. z art. 220 ust. 2 lit. b) WKC w związku z art. 899 ust. 2 RWKC, poprzez ich niezastosowanie, w szczególności na pominięciu normy, zgodnie z którą w szczególnej sytuacji wynikającej z okoliczności, w których zainteresowanej osobie nie można przypisać oszustwa lub oczywistego zaniedbania - należności celne wobec takiego podmiotu powinny podlegać umorzeniu. Niezastosowanie tych przepisów jest konsekwencją błędnego ustalenia przez organy okoliczności faktycznych (naruszenie art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. w związku z art. 73 ust. ustawy - Prawo celne), poprzez brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego i błędną wykładnię przepisów; 3. art. 244 WKC poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy spełnione zostały przesłanki przewidziane w tym przepisie; 4. art. 905 ust 1 RWKC poprzez jego niezastosowanie i nieprzekazanie spraw to rozstrzygnięcia przez Komisję pomimo spełnienia przesłanek przewidzianych w tym przepisie. W uzasadnieniach skarżąca spółka szeroko omówiła zarzuty, m.in. wskazała, że z całokształtu okoliczności wynika, iż organy malezyjskie miały wiedzę co do możliwości produkcyjnych eksporterów (w tym firmy [...]) i ich zaplecza technicznego. Co więcej, w pismach potwierdzających prawidłowość wystawionych świadectw pochodzenia (na wniosek polskich organów celnych) MITI potwierdzała, że dokonała wizyt w zakładach produkcyjnych eksporterów i że dokonują one produkcji towarów. Na tej podstawie wystawione świadectwa były przez MITI pozytywnie weryfikowane. Organy malezyjskie były świadome, że na terenie Portu Klang nie mogła mieć miejsca jakakolwiek produkcja lub procesy nadające towarom pochodzenie. Wystawienie przez nie świadectw preferencyjnego pochodzenia malezyjskiego stanowi albo karygodny błąd albo świadome uczestniczenie w procederze obchodzenia ceł antydumpingowych. Stanowi to ewidentny błąd organów celnych w rozumieniu art. 220 ust. 2 lit. b) WKC i zarazem sytuację szczególną w rozumieniu art. 239 WKC w zw. z art. 899 ust. 2 RWKC. Błąd ten w sposób oczywisty powinien był zostać wykryty w świetle wiedzy i doświadczenia, którymi MITI dysponowało lub powinno dysponować. Tym samym świadectwa pochodzenia zostały wydane nieprawidłowo w wyniku błędu samych organów malezyjskich (ich zaniedbania). Oznacza to, że w odniesieniu do skarżącej spełniona została przesłanka zaistnienia sytuacji szczególnej. Skarżąca działała w dobrej wierze opierając się na oficjalnych malezyjskich świadectwach pochodzenia, których autentyczność nie budziła wątpliwości (autentyczność świadectw oraz malezyjskie pochodzenie towarów zostało ponownie potwierdzone przez MITI na wniosek złożony przez Naczelnika Urzędu Celnego w ramach czynności kontrolnych). Zachowała też należytą staranność, oczekiwaną w takich sytuacjach od agencji celnej/ przedstawiciela pośredniego i nie miała racjonalnych powodów do nabrania wątpliwości, czy zostały zachowane wszystkie warunki korzystania z preferencyjnego traktowania towarów. Z oczywistych względów nie uczestniczyła także w negocjacjach handlowych (zupełnie inna rola była podmiotu, na rzecz którego działała skarżąca). Skarżąca podniosła, że trudno oczekiwać od podmiotu gospodarczego wykrycia, że świadectwa są niepoprawne w sytuacji, gdy nawet polska administracja celna, posiadająca znacznie szersze instrumenty prawno-proceduralne, nie była w stanie ustalić tego faktu. Oczekiwanie takie przekracza możliwości skarżącej w zakresie czynności podejmowanych w ramach należytej staranności. Dopiero ustalenia z 2-letniego śledztwa OLAF dały podstawę do wszczęcia postępowań wymiarowych. Tym bardziej spółka, niedysponująca żadnymi możliwościami w tym zakresie, opierając się na przedstawionych jej dokumentach nie miała możliwości wykrycia nieprawidłowości. Konsekwentnie, nie można obarczyć skarżącej za powstałe nieprawidłowości w świetle powołanych przepisów. Zdaniem skarżącej spełniony został także kolejny z warunków wystąpienia dobrej wiary w rozumieniu art. 239 w zw. z art. 220 ust. 2 WKC - zgodnie z art. 220 ust. 2 lit. b) WKC osoba odpowiedzialna za uiszczenie należności nie może powoływać się na dobrą wiarę, jeżeli Komisja opublikowała w Dzienniku Urzędowym Wspólnot Europejskich opinię wyrażającą uzasadnione wątpliwości w odniesieniu do prawidłowego stosowania uzgodnień preferencyjnych przez kraj korzystający. W sprawach będących przedmiotem wniosków taka opinia nie została przez Komisję opublikowana. W podsumowaniu skarżąca stwierdziła, że błędna interpretacja podstawowych przesłanek umorzenia należności celnych na podstawie w art. 239 WKC w związku z art. 899 ust. 2 RWKC, łącznie z błędami w analizie materiału dowodowego doprowadziły do wadliwych rozstrzygnięć w postaci niezastosowania umorzenia należności celnych względem niej. Skarżąca zarzuciła także, że organy obu instancji nie przeprowadziły analizy przesłanek faktycznych i prawnych uzależniających zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia (w tym przypadku zwolnienie uprzednio złożonego zabezpieczenia). Uzasadnienie rozstrzygnięć w tym zakresie nie spełnia wymogów wynikających z art. 210 § 4 O.p. Aby decyzje uznaniowe nie były dowolne, aby mogły podlegać badaniu zgodności z prawem pod kątem kryteriów zakreślonych w przepisach - winny zawierać uzasadnienie odpowiadające rygorom art. 210 § 4 O.p. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Celnej wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Postanowieniem z dnia 19 maja 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku postanowił połączyć ww. sprawy do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 718; dalej w skrócie "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargi nie zasługują na uwzględnienie. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest, czy – po pierwsze – istniały podstawy do umorzenia wobec skarżącej należności celnych określonych decyzjami z dnia 28 marca 2014 r. oraz – po drugie - czy możliwe było zwolnienie skarżącej z obowiązku złożenia zabezpieczenia na poczet wykonania tych decyzji. Kwestię umorzenia należności celnych normowały – w dacie orzekania przez organy celne - przepisy art. 235, 236, 238, 239 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.1992.302.1 ze zm.), zwanego dalej "WKC". Zgodnie z art. 235 lit. b) WKC, "umorzenie" oznacza decyzję o odstąpieniu od pobrania w całości lub w części kwoty długu celnego bądź decyzję unieważniającą w całości lub w części zaksięgowanie kwoty należności przywozowych lub należności celnych wywozowych, które nie zostały uiszczone. W myśl art. 236 ust. 1 akapit 2 i 3 WKC należności celne przywozowe lub wywozowe podlegają umorzeniu, gdy okaże się, że w chwili zaksięgowania kwota tych należności nie była prawnie należna lub że kwota ta została zaksięgowana niezgodnie z art. 220 ust. 2. Należności nie podlegają (...) umorzeniu, w przypadku gdy fakty, które doprowadziły do zapłacenia lub zaksięgowania kwoty prawnie nienależnej, są wynikiem świadomego działania osoby zainteresowanej. Zgodnie z art. 238 ust. 1 akapit pierwszy WKC należności celne przywozowe podlegają (...) umorzeniu, gdy okaże się, że zaksięgowana kwota tych należności dotyczy towarów objętych daną procedurą celną i nieprzyjętych przez importera z powodu ich wadliwości lub niezgodności z warunkami kontraktu, w wyniku realizacji którego dokonano przywozu tych towarów, w chwili określonej w art. 67. Stosownie do art. 239 WKC: 1. Należności celne przywozowe lub należności celne wywozowe podlegają zwrotowi lub umorzeniu w sytuacjach innych niż te określone w art. 236-238: – określonych zgodnie z procedurą Komitetu; – wynikających z okoliczności niespowodowanych świadomym działaniem ani ewidentnym zaniedbaniem osoby zainteresowanej. Przypadki, w których można zastosować ten przepis, jak również tryb postępowania, określane są zgodnie z procedurą Komitetu. Dokonanie zwrotu lub umorzenia może zostać uzależnione od szczególnych warunków. 2. Należności są zwracane lub umarzane z powodów określonych w ust. 1 na pisemny wniosek dłużnika, złożony we właściwym urzędzie celnym w terminie dwunastu miesięcy, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach. Podkreślenia wymaga, że przepis art. 239 WKC zawiera tylko ramową regulację problemu zwrotu należności celnych. Ustalenie, czy w konkretnej sprawie można dokonać zwrotu lub umorzenia należności możliwe jest wówczas, gdy uwzględni się treść rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.1993.253.1 ze zm.), zwanego dalej "RWKC". W przepisach art. 900 - 903 RWKC określono w sposób szczegółowy i enumeratywny sytuacje, uzasadniające ewentualne orzeczenie o zwrocie cła. Z kolei art. 904 RWKC wskazuje na sytuacje, kiedy zwrot cła nie jest możliwy. W przypadkach innych, niż objęte w/w przepisami, art. 899 ust. 2 RWKC organowi celnemu pozostawia podjęcie decyzji o przyznaniu zwrotu lub umorzenia należności w "szczególnej sytuacji wynikającej z okoliczności, w których zainteresowanej osobie nie można przypisać oszustwa lub oczywistego zaniedbania". Regulacja ta nazywana jest zasadą słuszności lub klauzulą sprawiedliwości. Klauzula ta może być zastosowana w przypadku stwierdzenia zaistnienia czynników stawiających wnioskodawcę w sytuacji wyjątkowej w porównaniu do innych podmiotów gospodarczych prowadzących tę samą działalność. Chodzi tu o sytuację szczególną z uwagi na wąski krąg podmiotów, których dotyczy. Ponadto należy brać pod uwagę, czy zdarzenie, dotyczące wnioskodawcy, wykracza poza typowe ryzyko dotyczące podmiotów prowadzących dany rodzaj działalności. Za nietrafny uznać należy zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 239 w zw. z art. 220 ust.2 lit.b WKC w związku z art. 899 ust.2 RWKC, polegający na błędnej wykładni przepisów, w szczególności błędnej interpretacji zwrotów "sytuacja szczególna" "błąd organu celnego". Wskazać przede wszystkim należy, że strona wnosi o umorzenie należności powołując się na ogólną klauzulę słuszności, z której skorzystanie jest możliwe wtedy, gdy zachodzi szczególnie uzasadniona sytuacja i wynika ona z okoliczności w których zainteresowanemu podmiotowi nie można przypisać oszustwa lub oczywistego zaniedbania (art.899 ust.2 RWKC). Według strony wydanie świadectwa pochodzenia Form A przez władze celne Malezji potwierdzające malezyjskie pochodzenie towaru jest taką okolicznością. Jednocześnie skarżącej przy wydaniu tego świadectwa, które następnie okazało się nieprawidłowe, nie można przypisać oszustwa lub oczywistego zaniedbania. Zatem -zgodnie ze stanowiskiem strony- nie powinna ona odpowiadać za skutki tego stanu rzeczy – co stanowi szczególnie uzasadnioną sytuację uprawniającą do skorzystania z ogólnej klauzuli słuszności. Zdaniem Sądu, który podziela pogląd organów celnych, z okolicznościami przemawiającymi za zaistnieniem sytuacji szczególnej mamy do czynienia wówczas, gdy w świetle zasady słuszności wyrażonej w art. 239 WKC zostaną ustalone fakty stawiające wnioskodawcę w sytuacji wyjątkowej w porównaniu do innych podmiotów gospodarczych prowadzących działalność gospodarczą w tej samej branży. Sytuacje szczególne w rozumieniu powołanego przepisu to takie, które przekraczają zwykłe ryzyko zawodowe i handlowe obciążające stronę. Wydanie przez organ celny obcego państwa świadectw preferencyjnego pochodzenia towaru ( które w następstwie dochodzenia OLAFU okazały się sfałszowane i nie mogły stanowić podstawy ustalenia należności celnych) i przedłożenie ich przez przedstawiciela pośredniego - w dobrej wierze, z zamiarem uprzywilejowanego traktowania taryfowego - nie stanowi szczególnej sytuacji, uzasadniającej umorzenie należności celnych. W kontekście tych rozważań podkreślić trzeba, że zarówno skarżąca, jak i inne podmioty prowadzące taką samą działalność gospodarczą, działające jako przedstawiciele pośredni, przedkładające świadectwa pochodzenia wydawane przez administracje celne państw spoza UE są narażone na takie samo ryzyko otrzymania lub posłużenia się dokumentami podrobionymi bądź nieprawidłowymi, z tych względów sytuacji tej nie można traktować jako szczególnej w rozumieniu przepisu art. 899 ust. 2 RWKC. Sytuacji takiej nie stanowi także błąd organów, na który powołuje się skarżąca. Podkreślić należy, powołując się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości m.in. w sprawach Bonn Fleisch T-329/00 oraz Hyper T-205/99, że co do zasady to importer ponosi ryzyko posłużenia się dokumentami, które zostały uzyskane przez osoby trzecie niezgodnie z prawem. Wyjątek dotyczy sytuacji, gdy organowi władzy publicznej można przypisać zaniedbanie lub świadome działanie. W opozycji do zarzutów skargi Sąd nie podziela stanowiska, że organy celne wydające świadectwo pochodzenia wiedziały lub powinny wiedzieć, że towary nie spełniają warunków do korzystania z preferencji. Skarżąca tezę tę wywodzi z wiedzy tych organów o aktach prawnych wydanych przez Komisję i Radę (UE) ( dotyczących ceł antydumpingowych na przywóz niektórych tkanin siatkowych pochodzących z ChRL oraz dotyczących wszczęcia dochodzenia dotyczącego możliwego obchodzenia środków antydumpingowych w odniesieniu w/w towarów pochodzących z ChRL poprzez przywóz towarów wysyłanych z Malezji , zgłoszonych lub niezgłoszonych jako pochodzące z Malezji) , z pozytywnej weryfikacji przez organy malezyjskie w 2012 i 2013 r. wydanych wcześniej świadectw pochodzenia - mimo trwającej od grudnia 2011 r. misji OLAF - oraz z wizytacji MITI w obiektach [...] i [...] w lutym i marcu 2011 r. , a w konsekwencji – z zarzucanego organom malezyjskim braku działań, dotyczących weryfikacji prawidłowości wystawianych świadectw. Zauważyć należy, że zarzuty skarżącej są niekonsekwentne, gdyż z jednej strony skarżąca wskazuje, że malezyjskie organy celne dokonywały weryfikacji świadectw pochodzenia (pozytywnej), a z drugiej strony - że nie podejmowały takiej weryfikacji. Ponadto na wiedzę organów przy wystawianiu świadectw pochodzenia nie mogły mieć wpływu działania bądź zaniechania tych organów po wystawieniu świadectw pochodzenia. Wiedza organów malezyjskich o wydanych w 2011 r. aktach prawnych przez Komisję i Radę (UE) nie świadczy , wbrew stanowisku skarżącej, o tym, że organy malezyjskie wiedziały lub powinny wiedzieć, że towary nie spełniają warunków do korzystania z preferencji. Także świadomość władz Malezji odnośnie możliwego procederu unikania ceł antydumpingowych czy wiedza dotycząca statystyk handlowych wskazujących na wzrost importu z Chin tkanin siatkowych są niewystarczające dla uznania takiej tezy. W toku postępowania administracyjnego wyjaśniono też drogą e-mailową z funkcjonariuszem Biura OLAF – J. K., że wizyty MITI w firmach [...] i [...] miały miejsce w marcu 2012r., a nie w lutym i marcu 2011 r., jak wskazano na stronie 9 raportu OLAF. Daty luty i marzec 2011 r. nie były datami wizyt MITI w w/w firmach, a datami zarejestrowania tych firm. Podkreślić należy, że w raporcie OLAF na stronach 12 i 14 wskazano, że wizyty MITI w w/w firmach odbyły się w marcu 2012 r., co koresponduje z informacjami uzyskanymi od J. K.. Zaznaczenia wymaga, odnosząc się do formy udzielenia informacji przez funkcjonariusza OLAF, że zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a co nie jest sprzeczne z prawem. Z powyższego wynika jednoznacznie, że w raporcie OLAF doszło do zwykłej omyłki. Choć organ odwoławczy nie odniósł się wprost w wydanej decyzji do zarzutów skarżącej dotyczących kwestii omyłki w raporcie OLAF ( w tym informacji od J. K.), uchybienie to nie ma wpływu na treść rozstrzygnięcia, bowiem kwestia ta została jednoznacznie wyjaśniona. Zważyć należy, że zgłoszenia celne w niniejszych sprawach pochodzą z dnia 15 lipca 2011 r., świadectwa pochodzenia zostały wystawione odpowiednio 17 czerwca 2011r. oraz 9 czerwca 2011r., zaś MITI wizyty w firmach [...] i [...] złożył znacznie później , bo w marcu 2012 r. Zauważyć też należy, że rozporządzenie Komisji (UE) Nr 1135/2011 wszczynające dochodzenie dotyczące możliwego obchodzenia środków antydumpingowych, wprowadzonych rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 791/2011 w odniesieniu do przywozu niektórych rodzajów tkanin siatkowych o otwartych oczkach z włókien szklanych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej, poprzez przywóz niektórych rodzajów tkanin siatkowych o otwartych oczkach z włókien szklanych wysyłanych z Malezji, zgłoszonych lub niezgłoszonych jako pochodzące z Malezji, i poddające ten przywóz rejestracji ( Dz. U. UE. L. z 2011 r. Nr 292) wydane zostało w dniu 9 listopada 2011 r., czyli po wystawieniu przywołanych świadectw pochodzenia. Nie sposób więc podzielić stanowiska skarżącej o błędzie organów celnych Malezji. Dopiero konkretne ustalenia OLAFU w zakresie modus operandi prowadzonego procederu mogłyby stanowić ewentualny punkt odniesienia dla zarzutu, iż administracja celna Malezji wiedziała lub mogła wiedzieć, że towar ma pochodzenie chińskie. Nie sposób podzielić też argumentacji Spółki, że jako spedytor nie uczestniczy w negocjacjach, w związku z tym nie ma wpływu na to, jakie dokumenty są przedkładane do wniosku o wydanie świadectwa pochodzenia towaru. Jako działanie w sytuacji podwyższonego ryzyka handlowego obciążającego stronę skarżącą uznać należy przyjęcie przez nią roli przedstawiciela pośredniego, która w odróżnieniu od roli przedstawiciela bezpośredniego skutkuje taką samą odpowiedzialnością, jaka ciąży na podmiocie, na rzecz którego działa, tj. na importerze. W ocenie Sądu fakt wprowadzenia w lutym 2011 roku ceł antydumpingowych na towary (siatkę budowlaną z włókna szklanego) sprowadzane z ChRL, podwyższył w sposób oczywisty dla profesjonalnego spedytora ryzyko handlowe związane z obrotem takimi towarami z innymi krajami dalekowschodnimi. W reasumpcji podkreślić należy, że mimo nie odniesienia się przez organ do poszczególnych - podanych przez skarżącą orzeczeń TSUE - zaskarżona decyzja w całości uwzględnia poglądy wynikające z orzecznictwa Trybunału dotyczącego art. 239 WKC. Niezasadny jest też zarzut naruszenia art. 905 ust. 1 RWKC poprzez jego niezastosowanie i nieprzekazanie sprawy do rozstrzygnięcia przez Komisję. Przepis ten stanowi, że jeżeli wniosek o zwrot lub umorzenie złożony na mocy art. 239 ust. 2 Kodeksu jest poparty dowodami, które mogłyby stworzyć szczególną sytuację, wynikającą z okoliczności, w których zainteresowanej osobie nie można przypisać oszustwa ani oczywistego zaniedbania, Państwo Członkowskie, do którego należy organ celny podejmujący decyzje przekazuje sprawę Komisji do rozstrzygnięcia w ramach procedury przewidzianej w art. 906-909 (...). W sprawie niniejszej brak było podstaw do uznania, że zachodzi "sytuacja szczególna" , wobec czego nieprzekazanie wniosku Komisji jest logiczną konsekwencją powyższego stanowiska. Nie można też podzielić zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 244 WKC poprzez jego niezastosowanie, czyli wadliwości zaskarżonych decyzji w części dotyczącej odmowy zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 28 marca 2014 r nr [...] oraz nr [...]. Skarżąca spółka w dniach 2 i 3 czerwca 2014 r. złożyła zabezpieczenie należności, wynikających z w/w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. Przepis art. 244 akapit 3 WKC stanowi, że jeżeli zaskarżana decyzja nakłada należności celne przywozowe lub należności celne wywozowe, wstrzymanie jej wykonania uzależnione jest od złożenia zabezpieczenia. Jednakże nie wymaga się złożenia zabezpieczenia, jeżeli mogłoby to spowodować, ze względu na sytuację dłużnika, poważne trudności natury gospodarczej lub społecznej. Skarżąca ogólnikowo powołała się na trudności finansowe, spowodowane koniecznością złożenia zabezpieczeń wskazując, że rodzi to w konsekwencji ryzyko zaprzestania regulowania części bieżących płatności, spadek zatrudnienia, negatywnie wpływa na możliwości inwestycyjne oraz konkurencyjność na rynku. Jednak pod pojęciem "poważne trudności natury gospodarczej lub społecznej", o jakich mowa w omawianym przepisie, należy rozumieć jedynie takie trudności, których konsekwencji nie można zrekompensować wnioskodawcy, przykładowo -likwidacji przedsiębiorstwa ( porównaj Wspólnotowy Kodeks Celny. Komentarz pod redakcją Wojciecha Morawskiego , Wolters Kluwer Polska Sp.z o.o., Warszawa 2007 r., komentarz do art. 244 str. 1096). W niniejszej sprawie skarżąca nie tylko nie powołuje się na tego rodzaju trudności, ale nawet nie uprawdopodabnia, by złożenie zabezpieczeń faktycznie spowodować mogło wskazywane przez nią skutki. Skarżąca zarzuca, że organ nie dokonał głębokich rozważań i oceny okoliczności faktycznych dotyczących spełnienia przesłanek z art. 244 WKC, jednak trudno mówić o możliwości dokonania tak dogłębnej analizy, jakiej domaga się skarżąca, jedynie na podstawie wskazanej przez nią wysokości złożonych zabezpieczeń, ilości zatrudnionych pracowników i współpracowników. Dla możliwości zwolnienia strony od złożenia zabezpieczenia obojętne jest także, czy jest ona importerem, czy przedstawicielem pośrednim. Istotne jest, że jest ona dłużnikiem celnym. Należy mieć też na uwadze przepis art. 199 ust. 1 WKC który stanowi, że zabezpieczenie nie może zostać zwolnione, dopóki dług celny, na którego pokrycie zostało ono złożone, nie wygaśnie lub nie będzie mógł już powstać. Jeżeli dług celny wygaśnie lub nie może już powstać, zabezpieczenie zostaje niezwłocznie zwolnione. W niniejszych sprawach nie doszło do wygaśnięcia długu celnego, czego skarżąca nie kwestionowała. Organy celne w tej części swe decyzje wystarczająco uzasadniły, wobec czego zarzut skargi o naruszeniu art. 240 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej jest chybiony. W tej sytuacji zarzuty skargi w omawianej części należy uznać za nieuzasadnione. Zarzut skargi dotyczący braku wskazania w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji wszystkich przepisów prawa materialnego , które stały się podstawą decyzji nie może odnieść oczekiwanego przez skarżącą skutku, bowiem organ odwoławczy przywołał właściwe przepisy prawa materialnego w uzasadnieniu decyzji. Mając na uwadze powyższe Sąd, nie stwierdzając naruszeń przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy, ani naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargi.