I SA/Łd 511/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2018 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z/s w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności postanowienia dotyczącego zaliczenia wpłaty na poczet zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2017 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., postanowieniem z [...] r. utrzymał w mocy własne postanowienie z [...] r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] r. w sprawie zaliczenia wpłaty z 12 maja 2017 r. na poczet zobowiązania A spółki z o.o. w K. z tytułu podatku VAT za 03/2017 r. na: należność główną oraz odsetki za zwłokę i koszty upomienia. Z akt sprawy wynika, iż poprzez platformę e-deklaracje spółka A złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., w dniu 25 kwietnia 2017 r. deklarację VAT-7 za 03/2017 r. z wykazaną kwotą podatku do wpłaty w wysokości 134 870 zł. W dniu 12 maja 2017 r. na konto Urzędu Skarbowego w P. wpłynęła wpłata w wysokości 85 000 zł dokonana za pośrednictwem rachunku bankowego B spółki z o.o. w K., na poczet zobowiązania w podatku VAT za 03/2017 r. spółki A. Postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. poinformował o zaliczeniu ww. wpłaty na poczet zaległości w podatku VAT za 03/2017 r., w tym na: należność główną kwota 84 672,61 zł, odsetki za zwłokę kwota 315,79 zł oraz koszty upomnienia – 11,60 zł.. Postanowieniem z 30 stycznia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności ww. postanowienia z [...] r.. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. postanowieniem z [...] r. stwierdził nieważność ww. postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.. W zażaleniu spółka zarzuciła naruszenie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, w tym: - art. 62b poprzez uznanie przez, iż doszło do wydania postanowienia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z naruszeniem tego artykułu. W ocenie strony przepis ten nie mógł mieć w ogóle zastosowania, bowiem podatek został uiszczony przez podatnika przy wykorzystaniu tzw. wyręczyciela, wobec czego nie doszło nie tylko do rażącego naruszenia prawa, ale do jakiegokolwiek naruszenia prawa; - art. 121 § 1, poprzez naruszenie zasady zaufania obywatela do organów podatkowych; - art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1, poprzez niezapewnienie podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu o stwierdzenie nieważności i niepoinformowanie go o zebraniu całego materiału dowodowego przed wydaniem postanowienia, co doprowadziło do pozbawienia możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału bezpośrednio przed wydaniem postanowienia; - art. 128, poprzez stwierdzenie nieważności ostatecznego postanowienia pomimo nieistnienia przesłanki uzasadniającej jego wyeliminowanie z obrotu prawnego, co doprowadziło do naruszenia zasady trwałości ostatecznych decyzji podatkowych; - art. 122 w związku z art. 191, poprzez niedokonanie oceny materiału dowodowego przedstawionego przez podatnika, co doprowadziło do wadliwych ustaleń faktycznych, iż zapłata dokonana z rachunku bankowego podmiotu trzeciego nie była zapłatą ze środków pieniężnych podatnika i nie była dokonywana przez niego, a przez tenże podmiot trzeci; - art. 247 § pkt 3, poprzez stwierdzenie nieważności postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.., pomimo nieistnienia ku temu przesłanek, tj. rażącego naruszenia prawa przy wydawaniu tego postanowienia. W oparciu o powyższe zarzuty Strona wniosła o uchylenie skarżonego postanowienia i orzeczenie o umorzeniu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia lub wydanie postanowienia o odmowie stwierdzenia nieważności postanowienia. Uzasadniając wskazane na wstępie postanowienie z [...] r. organ wskazał, iż z dowodu wpłaty z 12 maja 2017 r. w wysokości 85 000 zł, jak i ze złożonych przez spółkę wyjaśnień wynika, że dokonano jej za pośrednictwem rachunku bankowego spółki B na poczet zobowiązania w podatku VAT za 03/2017 r. spółki A. Powyższe oznacza, że ww. wpłata została dokonana przez podmiot niebędący podatnikiem posiadającym zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za miesiąc 03/2017 r.. Jednak, że zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1, w związku z art. 60 § 1 pkt 2 o.p. zapłata podatku dokonana przez inny podmiot w imieniu podatnika nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego tego podatnika. W opinii organu wpłata, dokonana przez inny podmiot w imieniu podatnika, wykracza poza uregulowania art. 62b o.p., który zawiera zamknięty katalog przypadków dopuszczających zapłatę podatku przez inny podmiot niż podatnik. Nie jest zatem możliwa zapłata podatku przez inny podmiot niezależnie od formy zapłaty podatku (gotówkowa lub bezgotówkowa), poza przypadkami wymienionymi w tym artykule. Mając na uwadze powyższe, środki wpłacone na rachunek organu podatkowego przez osobę trzecią niebędącą podmiotem żadnego stosunku podatkowoprawnego (poza wymienionymi w ww. artykule), będą stanowiły świadczenie nienależne. Tym samym postanowienie potwierdzające, iż doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek zapłaty przez podmiot niebędący podatnikiem, jest postanowieniem obarczonym wadą powodującą konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego. Rozstrzygnięcie to nie może bowiem potwierdzać stanu prawnego i faktycznego, naruszając w sposób oczywisty istniejące w tym zakresie prawo. Skoro zatem ustalono, że istnieje przesłanka, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 o.p., to obowiązkiem organu podatkowego było usunięcie z obrotu prawnego wadliwego rozstrzygnięcia poprzez stwierdzenie jego nieważności. W skardze A spółka z o.o. w K. zarzuciła naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 1 o.p., poprzez jego zastosowanie przez organ i utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia, podczas gdy postanowienie to było dotknięte wadami uzasadniającymi jego uchylenie i umorzenie postępowania; - art. 62 § 1 oraz art. 62b § 1, w zw. z art. 59 § 1 pkt 1 o.p., poprzez jego błędną wykładnię skutkującą uznaniem przez organ, iż dokonana w dniu 12 maja 2017 r. wpłata nie została uiszczona przez podatnika i wobec tego nie zalicza się jej na poczet zobowiązania podatkowego A spółka z o.o, a co za tym idzie, że doszło do wydania postanowienia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z rażącym naruszeniem przepisów, podczas gdy podatek został uiszczony przez podatnika przy wykorzystaniu tzw. wyręczyciela, wobec czego nie doszło nie tylko do rażącego naruszenia prawa, ale do jakiegokolwiek naruszenia prawa; - art. 121 § 1, w zw. z art. 235 o.p. poprzez naruszenie zasady zaufania obywatela do organów podatkowych, - art. 122, w zw. z art. 191, w zw. z art. 235 o.p., poprzez brak wszechstronnej oceny materiału dowodowego przedstawionego przez podatnika, co doprowadziło do wadliwych ustaleń faktycznych, na podstawie których wydano orzeczenie, iż zapłata dokonana z rachunku bankowego podmiotu trzeciego nie była zapłatą ze środków pieniężnych podatnika i nie była dokonywana przez niego, a przez tenże podmiot trzeci; - art. 123 § 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia, pomimo niezapewnienia podatnikowi w postępowaniu przed organem pierwszej instancji (tj. w postępowaniu o stwierdzenie nieważności) czynnego udziału i niepoinformowanie go o zebraniu całego materiału!! dowodowego przed wydaniem postanowienia, co doprowadziło do pozbawienia go możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału bezpośrednio przez wydaniem postanowienia, - art. 128, w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia w przedmiocie stwierdzenia nieważności ostatecznego postanowienia mimo nieistnienia przesłanki uzasadniającej jego wyeliminowanie z obrotu prawnego, co doprowadziło do naruszenia zasady trwałości ostatecznych decyzji podatkowych, - art. 247 § 1 pkt 3, w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia w przedmiocie stwierdzenia nieważności postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r, pomimo nieistnienia ku temu przesłanki tj. rażącego naruszenia prawa przy wydawaniu tego postanowienia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak dotychczas. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy podmiot trzeci, który uiścił zobowiązanie podatkowe za skarżącą spółkę działał w charakterze wyręczyciela, a tym samym, czy w sprawie doszło do wygaszenia obowiązku podatkowego spółki. Tytułem wstępu przypomnieć należy, iż treść art. 62 § 4 o.p. obliguje organ podatkowy do wydania postanowienia w sytuacji zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia. Postanowienie jest dokumentem potwierdzającym istniejące prawa i obowiązki jego adresata (podatnika). W sposób prawnie wiążący stwierdza o istnieniu określonego stanu prawnego lub faktycznego, który istnieje z mocy prawa, niezależnie od faktu wydania tego orzeczenia. Innymi słowy, skutki prawne zachodzą z mocy samego prawa, jednak wydanie takiego aktu jest koniecznością, ponieważ dopiero od tego momentu strona może robić użytek z praw i obowiązków wywołanych sytuacją prawną, której istnienie stwierdziło postanowienie. Deklaratoryjny charakter postanowień w sprawie zaliczenia, który oznacza, że w chwili następującego z mocy prawa zaliczenia - w przedmiotowej sprawie - wpłaty, zmienia się sytuacja prawna i faktyczna podatnika. Dochodzi do wygaśnięcia w całości lub części stosunku prawnego, w ramach którego istnieje zaległość. Zgodnie bowiem z art. 59 § 1 pkt 1 o.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty. Podkreślić przy tym należy, że przepis art. 5 o.p. stanowi iż, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku, w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Natomiast obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach - art. 4 cytowanej ustawy. Ponadto podkreślić należy, iż podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu - art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa. Z przytoczonych pojęć jednoznacznie wynika, że obowiązek zapłaty podatku wynika ze zobowiązania podatkowego, a zobowiązanym do jego zapłacenia jest podatnik (por. uchwała NSA z 26.05.2008 r. sygn. akt I FPS 8/07). Wskazać należy, że ustawa z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649), wprowadziła art. 62b (obowiązujący od 1 stycznia 2016 r.), regulujący zapłatę podatku przez inny podmiot. Zgodnie z art. 62b § 1 pkt 1-2 ustawy Ordynacja podatkowa, zapłaty podatku bez ograniczeń kwotowych mogą dokonać za podatnika członkowie jego najbliższej rodziny (małżonek podatnika, jego zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha) oraz aktualny właściciel przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu, jeżeli podatek zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym. Stosownie do art. 62b § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa zapłata podatku może nastąpić także przez inny podmiot, w przypadku gdy kwota podatku nie przekracza 1 000 zł. Dodatkowo zgodnie z art. 62b § 2 ww. ustawy, w przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1 i 3, jeżeli treść dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości co do przeznaczenia zapłaty na zobowiązanie podatnika uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków podatnika. Z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że aby możliwym było skorzystanie z zapłaty podatku przez inny podmiot niż sam podatnik, zobowiązany do jego uiszczenia - wszystkie warunki wyżej wskazane muszą zostać spełnione łącznie. Niespełnienie bowiem któregokolwiek z ww. warunków powoduje brak możliwości uznania dokonanej wpłaty za prawnie skuteczne wygaśnięcie zobowiązania podatkowego podatnika, obowiązanego do zapłaty podatku. Dodatkowo przytoczyć należy treść przepisu art. 60 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w obrocie bezgotówkowym za termin dokonania zapłaty podatku uważa się dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika. Natomiast zapłata podatków przez podatników prowadzących działalność gospodarczą i obowiązanych do prowadzenia księgi rachunkowej lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów następuje w formie polecenia przelewu (art. 61 § 1 Ordynacji podatkowej). Odnosząc się do przedstawionego przez skarżącą uzasadnienia dokonania zapłaty przez osobę trzecią, wskazać trzeba, że ze złożonych wyjaśnień oraz dokumentacji zawartej w aktach sprawy, wynika że zawarta między A sp. z o.o., a spółką z o.o. B umowa dotyczy współpracy gospodarczej pomiędzy spółkami oraz zasady wzajemnych rozliczeń z niej wynikających. Należy zauważyć, że umową tą nie są objęte kwestie rozliczeń spółek z tytułu podatków. Umowa ta, nie może stanowić uzasadnienia dla możliwości stosowania rozwiązań, o których mowa w art. 62b Ordynacji podatkowej. Podkreślenia wymaga, że ustawodawca nakazuje podatnikom prowadzącym działalność gospodarczą zapłatę podatków, a także dokonywanie płatności, w sposób bezgotówkowy (powołany wcześniej art. 61 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 19 ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo Przedsiębiorców (Dz.U. 2018, poz. 646) - do 20 kwietnia 2018 r. art. 22 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2017 r., poz. 2168). Rozwiązanie to ma na celu stworzenie warunków umożliwiających większą przejrzystość finansów prowadzonych przez przedsiębiorców. Ma to zwłaszcza istotne znaczenie w prawie podatkowym, gdzie ogranicza się tym samym możliwość uchylania się od płacenia podatków przez ukrywanie obrotów. W ocenie sądu słuszne jest stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że powoływanie się zarówno przez A, jak i B na umowę cywilnoprawną o współpracy, w ramach której B za pośrednictwem swojego rachunku bankowego dokonuje regulowania należności A, pozostaje bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy. Podkreślenia wymaga, że stosunek cywilnoprawny zawiązany pomiędzy podatnikiem a osobą trzecią, nie ma znaczenia w stosunkach publicznoprawnych (podatkowych). W prawie podatkowym obowiązuje zasada, że zobowiązanie podatkowe powinno zostać spełnione przez podatnika. Co do zasady zapłata podatku przez inny podmiot - niezależnie od ewentualnych porozumień istniejących pomiędzy tym podmiotem a podatnikiem - nie jest skuteczna i nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego (z wyjątkiem przypadków określonych w art. 62b o.p.). Określone w ustawach podatkowych obowiązki podatkowe mają publicznoprawny charakter, są obowiązkami osobistymi i nie mogą być znoszone przez umowy cywilnoprawne zawierane między podatnikiem a osobą trzecią. Zauważyć również należy, że przepisy określające formę, w jakiej zapłata zobowiązania podatkowego powinna nastąpić (art. 59 - art. 61 o.p.), akcentują powiązanie obowiązku zapłaty z osobą podatnika. Jest to szczególnie wyraźne w przypadku zobowiązań związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, dla których podstawową formą płatności jest postać bezgotówkowa, przelewem z rachunku należącego do podatnika, prowadzonego przez instytucję finansową (art. 61 § 1 w związku z art. 60 § 1 pkt 2 o.p.). Mając na uwadze, że postanowienie w sprawie zaliczenia wpłaty jest dokumentem potwierdzającym wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (w całości lub części), to istotnym jest aby dokument ten był zgodny z obowiązującymi przepisami prawa. Nie można zatem potwierdzać wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy nie doszło do skutecznej zapłaty podatku przez podatnika. Skarżąca spółka na dowód, iż B regulowała jej zobowiązania ze środków powierzonych, powołała się na umowę między spółkami oraz zapis w tytule przelewu. W ocenie sądu, organ podatkowy prawidłowo przyjął, iż dwie powołane przez stronę okoliczności same w sobie nie potwierdzają jej stanowiska. Jeszcze raz podkreślić należy, że od 1 stycznia 2016r. kwestia regulowania cudzych danin została prawnie unormowana. Wprowadzając zmiany (art. 62b o.p.) ustawodawca wskazał, że podatek może być zapłacony m.in. przez inny podmiot niż podatnik, w przypadku gdy kwota podatku (a nie wpłaty) nie przekracza 1 000 zł. Zatem w obecnym stanie prawnym zapłata podatku z rachunku bankowego innego podmiotu jest możliwa tylko w przypadkach wymienionych w art. 62b o.p.. Dla dopuszczalności zapłaty podatku przez kogoś innego niż podatnik nie ma żadnego znaczenia kwestia występowania w charakterze wyręczyciela (posłańca), jak argumentuje skarżąca. Jak już wcześniej wskazano, podatek może być opłacony z rachunku bankowego osoby trzeciej, ale tylko, gdy kwota podatku nie przekracza 1 000 zł. W takich przypadkach uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków podatnika, jeżeli treść dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości co do jej przeznaczenia. Zatem subiektywne odczucia spółki co do poniesionej krzywdy nie mogą wpływać na swobodę stosowania przez organy przepisów dotyczących regulowania zobowiązań podatkowych. Jednocześnie zauważyć należy, że skarżąca podjęła ryzyko i zawarła umowę cywilnoprawną zlecając podmiotowi trzeciemu uiszczenie spornego podatku. Jak wskazano w ww. uchwale, relacje między stronami stosunku cywilnoprawnego nie mogą być przenoszone na stosunek prawnopodatkowy (organ podatkowy - podatnik). Zatem to strona skarżąca podjęła ryzyko, którego skutków nie można przerzucać na organ podatkowy. Tym samym nie doszło do naruszenia art. 62b o.p.. Jak już wyżej wskazano z treści przepisów art. 4-6 o.p. wynika, że obowiązek zapłaty podatku wynika ze zobowiązania podatkowego, a zobowiązanym do jego zapłacenia jest podatnik. Ponadto za przyjęciem poglądu, że tylko zapłata podatku przez podatnika prowadzi do realizacji zobowiązania podatkowego i tym samym do jego wygaśnięcia, przemawia również treść przepisu art. 60 § 1 pkt 2 o.p, który reguluje termin dokonania zapłaty podatku w obrocie bezgotówkowym. Zgodnie z tym przepisem, za termin dokonania zapłaty podatku uważa się w obrocie bezgotówkowym – dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika lub rachunku podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej na podstawie polecenia przelewu. Nie ulega wątpliwości, że w tym przypadku ustawodawca precyzyjnie określił, że w obrocie bezgotówkowym zapłata podatku możliwa jest jedynie z rachunku bankowego podatnika. Nie jest zatem dopuszczalna, w obrocie bezgotówkowym, zapłata podatku przez osobę trzecią (z rachunku bankowego należącego do osoby trzeciej). Za przyjęciem poglądu, że tylko zapłata podatku przez podatnika powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego przemawiają także względy wykładni systemowej. Za nadpłatę uważa się m.in. kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku (art. 72 § 1 pkt 1 o.p.). Z art. 73 § 1 pkt 1) o.p. wynika, że nadpłata powstaje z zastrzeżeniem § 2, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Nie stanowi zatem nadpłaty wpłata dokonana nie przez podatnika (pomijając enumeratywnie wymienione sytuacje w art. 72 § 1 pkt 2-4 o.p.). Zatem osoba fizyczna dokonująca wpłaty podatku z własnych środków, mimo braku obowiązku podatkowego, a ciążącego na osobie prawnej, nie jest uprawniona do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 75 § 1 i 2 o.p.). Przepisy dotyczące nadpłat są spójne z przepisami regulującymi powstanie i wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Wskazać należy również na art. 26 o.p. Zgodnie z jego treścią podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. Z art. 26 o.p. należy wyprowadzić wniosek, że zobowiązanie podatkowe powinno być zaspokojone z majątku podatnika, gdyż tylko z jego obowiązkiem podatkowym, rozumianym jako obowiązek osobisty, jest ono związane. Oznacza to, że nie może ono być zaspokojone z majątku innej osoby, a więc np. umowa o przejęcie długu podatkowego nie będzie wywoływała skutków podatkowych i uwalniała od odpowiedzialności. Z powyższego wynika, że przyjęcie poglądu, że zapłata podatku przez inny niż podatnik podmiot powoduje wygaśnięcia zobowiązania, prowadziłoby do nieusuwalnych sprzeczności w teorii zobowiązań podatkowych. W konsekwencji sąd uznał, że zasadnie organy przyjęły, iż w sprawie nie można przyjąć, że podmiot trzeci, który dokonał wpłaty za skarżącą spółkę, działał w charakterze wyręczyciela. Zdaniem sądu, wbrew zarzutom skargi, organy zrealizowały nałożony na nie obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej poprzez wyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego, a następnie jego pełne rozpatrzenie (art. 122 i art. 187 § 1 o.p.). Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, o skutku stanowiącym o jej wadliwości. Uzasadnienie decyzji jest wyczerpujące, spełniające kryteria o jakich mowa w art. 210 § 1 i § 4 o.p., przedstawiono w nim bowiem stan faktyczny sprawy oraz mające zastosowanie w sprawie przepisy prawne. Zawarta przez organ w uzasadnieniu decyzji ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego sprawy, jest prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody – konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co z kolei wyklucza naruszenie art. 191 o.p. Wynikająca z art. 210 § 4 o.p. zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, została więc w niniejszej sprawie zrealizowana, strona poznała motywy rozstrzygnięcia sprawy. O uchybieniu tych zasad nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy, nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną. Okoliczność, iż strona nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady przekonywania. Strona ma bowiem prawo do własnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. Nie sposób zatem postawić organom zarzutu naruszenia zasady pogłębiania zaufania od organów państwa (art. 121 § 1 o.p.). W toku postępowania organy podatkowe zapewniły również stronie skarżącej czynny udział w postępowaniu, w tym zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego zgodnie art. 123 § 1 i art. 200 § 1 o.p.. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. sąd skargę oddalił w całości. E.B.