I SA/Go 512/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Asesor WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) Protokolant Referent stażysta Natalia Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 rok oddala skargę. Decyzją z [...] września 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO) na skutek odwołania Skarbu Państwa Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo (dalej: skarżący lub Nadleśnictwo) uchyliło decyzję Burmistrza z [...] maja 2018 r., o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. i morzyło postępowanie podatkowe. Jako podstawę swego rozstrzygnięcia SKO wskazało: art. 13 § 1 pkt 3 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 79 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm. - dalej: o.p.). Z akt sprawy wynikał następujący stan sprawy. Decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. Burmistrz określił Nadleśnictwu zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009 rok w wysokości 12.744,00 zł, a SKO decyzją z [...] października 2013 r. utrzymało w mocy decyzję wydaną przez Burmistrza. Skarżący [...] listopada 2013 r. uiścił podatek wynikający z decyzji Burmistrza. Wskutek skargi Nadleśnictwa Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z dnia 22 stycznia 2014r . I SA/Go 614/13 uchylił ww. decyzję SKO., a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 20 października 2016 r., II FSK1062/14 oddalił skargę kasacyjną skierowaną przeciwko orzeczeniu WSA. SKO, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] marca 2018 r., uchyliło decyzję Burmistrza z dnia [...] grudnia 2012 r. w całości i umorzyło postępowanie w sprawie wobec stwierdzenia, że sporne zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu z dniem 25 stycznia 2018 r. Pismem z dnia [...] kwietnia 2018 r. Nadleśnictwo wezwało Burmistrza do zwrotu uiszczonego podatku wraz z odsetkami. Burmistrz nie uwzględnił żądania skarżącego, a pismem z [...] kwietnia 2017 r. poinformował, że nie znajduje podstaw do zwrotu oraz, że konieczne jest wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Skarżący, pismem z [...] maja 2018 r. wystąpił o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. Wymienioną na wstępie uzasadnienia decyzją z [...] maja 2018 r. Burmistrz odmówił Nadleśnictwu stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. W uzasadnieniu stwierdził, że zobowiązanie podatkowe wygasło poprzez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 o.p.), w związku z czym nie ma podstaw do stwierdzenia nadpłaty. Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją z dnia [...] września 2018 r. SKO uchyliło decyzję Burmistrza o odmowie stwierdzenia nadpłaty w całości i umorzyło postępowanie w sprawie. Uznało, że wniosek Nadleśnictwa został złożony z uchybieniem terminu materialnoprawnego określonego w art. 79 § 2 o.p., a upływ przedawnienia wywiera skutek procesowy i jest ujemną przesłanką prowadzenia postępowania w przedmiocie nadpłaty. W związku z czym postępowanie z wniosku skarżącego podlegało umorzeniu na podstawie art. 208 § 1 o.p. Pismem z [...] października 2018 r. Nadleśnictwo wniosło do WSA w Gorzowie Wlkp. skargę na decyzję SKO z [...] września 2018 r. zarzucając: - naruszenie art. 77 § 1 pkt 3 o.p., poprzez błędne zastosowanie i uznanie, że w przedmiotowej sprawie brak podstaw do zwrotu nadpłaty, podczas gdy zgodnie z tym przepisem nadpłata polega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji, jeżeli w związku uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie zachodzi podstawa do wydania nowej decyzji, a w przedmiotowej sprawie decyzja o uchyleniu decyzji wymiarowej została wydana, - naruszenie art. 72 § 1 pkt o.p., poprzez nieuwzględnienie faktu, że w przedmiotowej sprawie podatek od nieruchomości za 2009 r., w związku z uchyleniem przez Samorządowe Kolegium Odwoławczego decyzją z dnia [...] marca 2018 r. decyzji Burmistrza z dnia [...] grudnia 2012 r. należy potraktować jako nadpłacony lub nienależnie zapłacony podatek podlegający zwrotowi przez organ podatkowy, - naruszenie art. 79 § 2 o.p., zgodnie z którym prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku, w związku z art. 77 § 1 pkt 3 Ordynacji, który nakłada obowiązek zwrotu nadpłaty w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji wymiarowej, - naruszenie art. 74 a o.p. poprzez pominięcie przepisu prawnego, zgodnie z którym w przypadkach niewymienionych w art. 73 § 2 i art. 74 wysokość nadpłaty określa organ podatkowy. Podnosząc tej treści zarzuty skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji. SKO w piśmie z [...] listopada 2018 r. zawierającym odpowiedź na skargę wniosło o oddalenie skargi oświadczając, że podtrzymuje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlegała oddaleniu. SKO bowiem prawidłowo uchyliło decyzję Burmistrza i umorzyło postępowanie, pomimo, że uzasadnienie tego rozstrzygnięcie nie było trafne. SKO nieprawidłowo przyjęło, że w sprawie ma zastosowanie art. 79 § 2 o.p., uznając, że upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skutkował utratą prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i tym samym stanowił ujemną przesłankę postępowania skutkującą umorzeniem postępowania. Tymczasem o braku podstaw do prowadzenia postępowania w sprawie nadpłaty w niniejszej sprawie stanowił już art. 77 § 1 pkt 3 o.p. w myśl którego nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji - jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji. Przez "decyzję o uchyleniu" (art. 77 § 1 pkt 1) należy rozumieć nie tylko decyzję wydaną w trybie nadzwyczajnym, lecz także decyzję organu odwoławczego, o której mowa w art. 233 § 1 pkt 2 i § 2 (J. Rudowski [w:] S. Babiarz i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydanie X, WKP 2017 uwaga 2 do art. 77). Z przepisów o.p. nie wynika natomiast, by dla zwrotu nadpłaty w sytuacji zapadnięcia takiej decyzji konieczne było wydanie kolejnego aktu. Zwrot nadpłaty, w przypadku określonym w art. 77 § 1 ust. 3 o.p., następuje bowiem z urzędu i stanowi czynność materialno - techniczną niewymagającą nawet wniosku strony. Co do istnienia podstaw do prowadzenia postępowania w sprawie nadpłaty należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę, że: 1) Zgodnie art. 75 § 1 o.p. podatnik występuje z żądaniem stwierdzenia nadpłaty, gdy kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokości pobranego podatku. Tymczasem w niniejszej sprawie skarżący, wobec uchylenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe i umorzenie postępowania, nie musiał już negować zasadności ani wysokości podatku i tego nie uczynił. 2) Wspomniany już art. 77 § 1 rozróżnia terminy zwrotu: nadpłaty powstałej wskutek wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę lub określającej wysokość nadpłaty (pkt 2) oraz nadpłaty powstałej wskutek wydania decyzji uchylającej decyzję (pkt 3). Zapadnięcie zatem decyzji, o której mowa w art. 77 § 1 pkt 3 o.p. jest wystarczającą podstawą prawną do zwrotu nadpłaty. Stąd wniosek o stwierdzenie nadpłaty w sytuacji zapadnięcia takiej decyzji jest z gruntu bezprzedmiotowy. 3) Wobec uchylenia decyzji Burmistrza z [...] grudnia 2012 r. i umorzenia postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 rok, w obrocie prawnym nie funkcjonował żaden akt stanowiący podstawę do pobrania podatku w wysokości uiszczonej przez skarżącego na podstawie pierwotnej decyzji Burmistrza. Łącznie powyższe argumenty świadczą o braku podstaw do prowadzenia postępowania w sprawie nadpłaty. W tej sytuacji postępowanie wszczęte wnioskiem strony, jako bezprzedmiotowe, podlegało umorzeniu na podstawie art. 208 § 1 o.p. W konsekwencji, w sprawie w ogóle nie znajdował zastosowania art. 79 § 2 o.p., który uzależnia skuteczność wniosku o stwierdzenie nadpłaty od jego wniesienia przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jak bowiem kilkukrotnie stwierdzono we wcześniejszych fragmentach uzasadnienia, obowiązek dokonania zwrotu nadpłaty w terminie określonym w art. 77 § 1 pkt 3 o.p. ciąży na Burmistrzu z mocy samego prawa i nie był uzależniony od złożenia przez Nadleśnictwo wniosku o stwierdzenie nadpłaty w terminie określonym w art. 79 § 2 o.p. Twierdzenie o konieczności zastosowania tego przepisu ległe u podstaw decyzji organów obu instancji, pomimo odmiennego wyrazu procesowego tej konkluzji w treści rozstrzygnięć Burmistrza i SKO, przepis ten naruszało. Tym niemniej uchybienie SKO co do wskazania art. 79 § 2 o.p., jako przepisu uniemożliwiającego prowadzenie postępowania w zakresie stwierdzenia nadpłaty, uznać należy za naruszenie prawa procesowego pozostające bez wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy. Skoro bowiem zwrot nadpłaty wynikającej z uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego następuje z urzędu (art.77 § 1 pkt 3 o.p.) i jest czynnością materialno-techniczną, to Burmistrz w reakcji na pismo z 16 maja 2018 r., zawierające wniosek o stwierdzenie nadpłaty od podatku od nieruchomości za 2009 r. winien był - na podstawie art. 165a §1 Ordynacji podatkowej - odmówić wszczęcia postępowania. Skoro jednak postępowanie to prowadził, to organ odwoławczy, wobec zaistnienia przesłanek wynikających z art. 208 § 1 o.p., winien był decyzję organu pierwszej instancji uchylić i umorzyć postępowanie na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p., co zresztą, pomimo wadliwego uzasadnienia swej decyzji, uczynił. Należy więc uznać, że niezależnie od przesłanek którymi się kierował, sprawę rozstrzygnął prawidłowo. Z powyższych przyczyn Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.).