V SA/Wa 1981/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Michał Sowiński (spr.), Sędzia WSA - Krystyna Madalińska - Urbaniak, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Protokolant st. specjalista - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2019 r. sprawy ze skargi M.D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego oddala skargę. Przedmiotem skargi [...] (dalej jako: "skarżący" lub "strona") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej jako: "Dyrektor IAS", "organ odwoławczy" lub "organ II instancji") z [...] października 2018 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika (...) Urzędu Celno-Skarbowego (dalej jako: "Naczelnik" lub "organ I instancji") z [...] czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. 3 marca 2016 r. skarżący prowadzący działalność gospodarczą pod firmą [...] reprezentowany przez Agencję Celną [...] z [...] dokonał w systemie kontroli eksportu (ECS) elektronicznego zgłoszenia celnego nr [...] w procedurze wywozu na [...] towaru w postaci: piecyków gazowych, nożyc do żywopłotu, kluczy, myjek ciśnieniowych, podkaszarek spalinowych, obcinarek (przecinarek ukośnica), pilarek, wiertarek, szlifierek kątowych, wkrętarek, spawarek o masie brutto 998 kg i wartości 84.956,00 PLN. Towar zwolniono do wnioskowanej procedury celnej bez przeprowadzania rewizji celnej. Deklarowanym w powyższym zgłoszeniu celnym urzędem wyprowadzenia był urząd celny S. zmieniony na L., a odbiorcą towaru [...]. Ostatnim dniem dostarczenia przedmiotowego towaru do urzędu wyprowadzenia był 31 maja 2016 r. Zgodnie z wydrukiem ECS 10 marca 2016 r. potwierdzono wyprowadzenie towaru z obszaru celnego Unii Europejskiej przez węgierski urząd celny H.. Przy piśmie z 5 czerwca 2017 r. Izba Administracji Skarbowej w W. przekazała do Naczelnika pismo Izby Administracji Skarbowej we W. z [...] maja 2017 r. nr [...] wraz z informacją spontaniczną nr [...], stanowiącą załącznik do pisma z 16 maja 2017 r. [...], przekazaną przez administrację celną Węgier na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 515/97 z dnia 13 marca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy między organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy między Państwami Członkowskimi a Komisją w celu zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego. W piśmie nr [...] administracja celna Węgier poinformowała, że w oparciu o wniosek bułgarskiej administracji celnej, strona węgierska prowadzi kontrolę celną dotyczącą zamknięcia procedury tranzytu. W trakcie kontroli ustalono, że 42 różne przesyłki zostały dostarczone z Węgier, z Oddziału (...) ((...) (H.)), według dokumentów tranzytowych Tl do bułgarskiego Urzędu Celnego M.. Zgodnie z posiadanymi danymi, w przypadku wyżej wymienionych przesyłek procedury tranzytu zostały zakończone w bułgarskim Urzędzie Celnym K.(B.). 3 lutego 2017 r. bułgarska administracja celna poinformowała stronę węgierską, iż zgodnie z ustaleniami ekspertów informatycznych w systemach bułgarskiej administracji celnej nastąpiła ingerencja zewnętrzna. W związku z tym procedury tranzytowe Tl będące przedmiotem kontroli zostały zakończone w sposób nieprawidłowy, komunikaty elektroniczne dotyczące zmiany zadeklarowanego urzędu przeznaczenia (I.), przedstawienia towarów w urzędzie przeznaczenia (I.), przeprowadzonej kontroli i zakończenia operacji (I.) zostały przesłane do urzędu celnego (H.) bez jakiejkolwiek ingerencji funkcjonariuszy celnych. Z uwagi na powyższe węgierska służba celna ustaliła, że w przypadku 31 przesyłek środki transportu zawierały takie towary, w których historiach występowały różne procedury wywozowe. Po zamknięciu procedur wywozowych towary zostały przeładowane na turecki środek transportu, a przedstawiciel ukraińskiej firmy [...], który miał prawo rozporządzania towarami, zawnioskował o procedurę tranzytu towarów do Turcji. Każda rozpoczęta przesyłka składała się z licznych - w niektórych przypadkach nawet 50-60 - procedur wywozowych. Towary, które były transportowane na podstawie zgłoszeń MRN o numerach wymienionych w załączniku 2 do pisma administracji celnej Węgier zostały objęte procedurami wywozowymi w Polsce. Z ww. pisma wynika, że na podstawie informacji przekazanej przez stronę bułgarską ustalono, iż towary objęte dokumentami MRN wymienionymi w załączniku 2 nie opuściły terytorium Unii Europejskiej w związku z powyższym administracja celna Węgier wycofuje wyprowadzenie towarów i nie potwierdza końcowego wywozu tych towarów z obszaru Wspólnoty. Będący przedmiotem niniejszego postępowania towar objęty dokumentem [...] z 3 marca 2016 r. został ujęty w załączniku 2 do pisma nr [...] administracji celnej Węgier. Na podstawie informacji przekazanej przez stronę bułgarską administracja celna Węgier ustaliła, iż między innymi towar objęty zgłoszeniem celnym [...] nie opuścił obszaru celnego Unii Europejskiej, w związku z tym wycofała wyprowadzenie towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym i nie potwierdziła końcowego wywozu tego towaru z obszaru Wspólnoty. Pismem z 6 lipca 2017 r. Naczelnik wezwał skarżącego do dostarczenia w terminie 7 dni oryginalnych faktur i zgłoszeń celnych tranzytowych, wykazanych między innymi w polu 44 zgłoszenia celnego nr [...] z 3 marca 2016 r. (faktura nr [...] z 2 marca 2016 r.). Natomiast pismem z 25 lipca 2017 r. organ I instancji wystąpił za pośrednictwem Izby Administracji Skarbowej w W. oraz Izby Administracji Skarbowej we W. do ukraińskiej administracji celnej o udzielenie pomocy w zakresie przeprowadzenia weryfikacji dokumentów dotyczących eksportu towarów przez firmę [...] realizowanego na rzecz kontrahentów z [...]. Naczelnik zwrócił się m.in. o ustalenia, czy towary ujęte w fakturze z 2 marca 2016 r. nr [...] wystawionej przez stronę na rzecz odbiorcy [...] zostały dopuszczone do obrotu na terenie [...]. W odpowiedzi na powyższe [...] administracja celna pismem z 11 października 2017 r. poinformowała, iż w wyniku analizy elektronicznych baz danych Państwowej Fiskalnej Służby nie stwierdzono faktu wwozu na obszar celny [...] towarów od polskiej firmy [...]. Ponadto nie stwierdzono wjazdu na terytorium [...] środka transportu o nr rejestracyjnym [...]. [...] przedstawiony we wniosku jako kupujący/odbiorca towaru nie prowadzi działalności gospodarczej i nie importował wymienionych we wniosku towarów. Pismem z 2 stycznia 2018 r. organ I instancji wezwał skarżącego do dostarczenia m.in. potwierdzonej za zgodność z oryginałem faktury ([...]) wyszczególnionej w polu 44 zgłoszenia celnego nr [...] z 3 marca 2016 r., dokumentów przewozowych (CMR) oraz innych dokumentów towarzyszących wywozowi, udzielenia odpowiedzi kiedy, gdzie i kto odebrał towary ujęte w ww. fakturze, w jakiej formie nastąpiła zapłata za towar wyszczególniony w ww. fakturze oraz przedstawienia dokumentów potwierdzających dokonanie płatności (np. przelewy bankowe), wyjaśnienia w jaki sposób i kto realizował zamówienie, zakup i opłatę za towar, kto faktycznie wywoził towar. Strona udzieliła odpowiedzi na powyższe wezwanie pismem z 7 lutego 2018 r., informując, że towary ujęte między innymi na fakturze nr [...] dostarczone zostały do P. przez [...], skąd odbierane były przez kontrahenta, który wywoził je na [...]. Zapłata odbywała się w gotówce. Zamówienia w większości realizowane były drogą telefoniczną. Zdarzały się także przypadki uzgadniania szczegółów zamówienia osobiście. Ponadto strona stwierdziła, iż nie jest w stanie odpowiedzieć jednoznacznie na pytanie, kto faktycznie dokonywał wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, gdyż nie była przy tym obecna. Zapewne były to osoby, które odbierały towar (kontrahent lub kierowcy). Z powyższego pisma wynikało również, że strona załączyła między innymi kserokopię potwierdzonej za zgodność z oryginałem faktury nr [...] oraz załącznika do tej faktury, dowody wpłaty z dnia 2 marca 2016 r. i z dnia 7 kwietnia 2016 r., wydruk potwierdzający otrzymanie komunikatu IE599 i oświadczenia podpisane przez [...]. W dniu 6 marca 2018 r. w (...) Urzędzie Celno-Skarbowym w W. Delegatura w S. złożone zostało oświadczenie [...] z dnia 6 marca 2018 r., z którego wynika, iż towary ujęte między innymi na fakturze nr [...] zostały nabyte przez ww. od firmy [...], a następnie wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] marca 2018 r. włączono do przedmiotowego postępowania pismo Izby Administracji Skarbowej we W. Dział (...) nr [...] z dnia 28 lutego 2018 r. wraz z pismem [...] administracji celnej nr [...] z dnia 2 lutego 2018 r. W powyższym piśmie strona ukraińska oświadczyła, iż do dnia przygotowania odpowiedzi na wniosek polskich organów celnych nie odnotowano faktu dokonania przez [...] zgłoszenia towarów w procedurze "import" których nadawcą była firma [...] z [...]. Realizując obowiązek wynikający z art. 22 ust. 6 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269.1 z 10 października 2013 r. z ze zm.) i art. 8 ust. 1 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE L 343.1 z 29 grudnia 2015 r.) organ I instancji pismem z 30 kwietnia 2018 r. powiadomił skarżącego (eksportera towaru) o podstawach, na których zamierza oprzeć swoją decyzję oraz wyznaczył 30-dniowy termin na przedstawienie przez ww. stanowiska w przedmiotowej sprawie. Strona nie skorzystała jednak z możliwości przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie. Decyzją z [...] czerwca 2018 r. nr [...] Naczelnik unieważnił zgłoszenie celne wywozowe [...] z 3 marca 2016 r. Organ I instancji stwierdził, że w niniejszej sprawie towar został zgłoszony do procedury wywozu zgodnie z [...] z 3 marca 2016 r. i urząd celny wyjścia otrzymał od urzędu celnego wyprowadzenia komunikat IE599 w systemie elektronicznym ECS przed upływem terminu wynikającego z art. 796e ust. 2 RWKC o jego wyprowadzeniu z obszaru celnego Wspólnoty. Z odpowiedzi [...] administracji celnej wynika, że towar nie wjechał na terytorium [...], a tym samym nie opuścił obszaru celnego Unii Europejskiej. Ustalenia te są spójne z informacjami uzyskanymi od władz celnych Węgier. W związku z tym, że na podstawie informacji przekazanej przez stronę bułgarską, ustalono że towary objęte dokumentem MRN nr [...] z 3 marca 2016 r. nie opuściły terytorium Unii Europejskiej, administracja celna Węgier wycofała wyprowadzenie towarów i nie potwierdziła końcowego wywozu towarów z obszaru Wspólnoty. Zdaniem Naczelnika uuzasadnione jest zatem twierdzenie, iż towar nie opuścił obszaru celnego Unii Europejskiej. Podkreślił, że w jego ocenie przedstawione przez skarżącego jako alternatywne dowody w postaci: faktury nr [...] z dnia 02.03.2016 r. dowodów wpłaty gotówki z dnia 02.03.2016 r., 07.04.2016 r., oświadczenia [...], komunikatu IE 599, nie potwierdzają iż towary ujęte w zgłoszeniu celnym [...] z dnia 3 marca 2016 r, opuściły obszar celny Unii Europejskiej. Zatem procedura wywozu towaru nie została zrealizowana zgodnie z art. 161 ust. 1 WKC. Wyjaśnił następnie, że wprawdzie stan faktyczny niniejszej sprawy nie odpowiada wprost dyspozycji przepisu art. 796e ust. 2 RWKC, bowiem urząd celny wyjścia otrzymał od urzędu celnego wyprowadzenia komunikat IE599 w systemie elektronicznym ECS przed upływem terminu wynikającego z art 796e ust. 2 RWKC, jednakże późniejsze postępowanie wykazało, iż urząd celny wyprowadzenia potwierdził nieprawdę, bowiem towar faktycznie nie opuścił obszaru celnego Wspólnoty. Mając zaś na uwadze, iż procedura wywozu nie została w sposób prawidłowy zakończona, organ celny wywozu zobligowany był do unieważnienia zgłoszenia celnego wywozowego. Pismem z 17 lipca 2018 r. uzupełnionym pismem z 24 wrzenia 2018 r. skarżący wniósł odwołanie od ww. decyzji Naczelnika, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania. Decyzją z [...] października 2018 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z [...] czerwca 2018 r. o unieważnieniu zgłoszenia celnego wywozowego. Organ II instancji wyjaśnił na wstępie, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie mają przepisy prawa materialnego obowiązujące przed dniem 1 maja 2016 r., tj. rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z ze zm., dalej jako: "WKC") oraz rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11.10.1993 r. ze zm., dalej jako: "RWKC"), które obowiązywały w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego z 3 marca 2016 r. W ocenie organu odwoławczego z dowodów przedstawionych w trakcie prowadzonego postępowania przez stronę, w szczególności z kserokopii zgłoszenia celnego [...] z 3 marca 2016 r. nie wynika, iż przedmiotowy towar został wywieziony z obszaru celnego Unii Europejskiej. Wyjaśnił, że na ww. zgłoszeniu brak jest potwierdzenia wywozu towaru przez urząd wyprowadzenia. Dodał, że dokument ten potwierdza jedynie zgłoszenie 3 marca 2016 r. wymienionego w nim towaru o masie brutto 998 kg i wartości 84.956,00 zł do procedury wywozu przez firmę [...] oraz wskazuje odbiorcę towaru [...]. Natomiast dowód w postaci wydruku z wygenerowanego komunikatu (IE599), potwierdzającego wywóz towaru ujętego w zgłoszeniu celnym nr [...] z 3 marca 2016 r. z obszaru UE w dniu 10 marca 2016 r. przez węgierski urząd celny (HU106200) nie może być uznany za dowód potwierdzający wywóz towaru z obszaru celnego Unii Europejskiej, w sytuacji gdy istnieją wiarygodne dowody potwierdzające, że do takiego wywozu nie doszło. Podkreślił, że takim dowodem są pisma ukraińskiej administracji celnej nr [...] z dnia 11 października 2017 r. oraz nr [...] z dnia 2 lutego 2018 r. Ponadto, w ocenie Dyrektora IAS, przedstawiony przez skarżącego dowód w postaci faktury eksportowej z 2 marca 2016 r. nr [...] potwierdza jedynie przeprowadzenie transakcji pomiędzy stroną, a podmiotem mającym siedzibę na [...] i nie stanowi jednoznacznego dowodu potwierdzającego wywóz towaru z obszaru celnego Unii Europejskiej. Wskazał, że sam fakt, iż druga strona umowy wskazała w fakturze miejsce siedziby znajdujące się poza obszarem Unii nie może w braku innych dowodów przesądzać, że towar został wyprowadzony z jej obszaru. Następnie organ II instancji wyjaśnił, że z załącznika do faktury [...] z 2 marca 2016 r. wynika, iż towary w nim wyszczególnione zostały przyjęte przez nabywcę i będą wywiezione z terytorium Polski, a zatem również powyższy dokument nie jest dowodem potwierdzającym faktyczny wywóz towaru z obszaru celnego Unii Europejskiej. Takim potwierdzeniem, w ocenie organu odwoławczego, nie jest również dowód wpłaty z 2 marca 2016 r. (kwoty 40.000,00 PLN) oraz z dnia 7 kwietnia 2016 r. (kwoty 44.956,00 PLN nie stanowią także dowodów potwierdzających fatyczny wywóz towaru z obszaru celnego Unii Europejskiej. Dokumenty te potwierdzają jedynie dokonanie operacji finansowej pomiędzy Stroną, a [...] z [...]. Świadczą o wpłacie przez [...] na rzecz Strony w dniu 2 marca 2016 r. kwoty 40.000,00 PLN oraz w dniu 7 kwietnia 2016 r. kwoty 44.956,00 PLN. Dyrektor IAS podkreślił, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, w tym pism ukraińskiej administracji celnej nr [...] z dnia 11 października 2017 r. oraz nr [...] z dnia 2 lutego 2018 r., który jest spójny zastrzeżenia budzi także wiarygodność oświadczenia [...] ( bez daty ) oraz oświadczenia z dnia 6 marca 2018 r., z których wynika, iż towary zakupione od firmy [...] na podstawie faktury nr [...] z dnia 2 marca 2016 r. zostały przez niego odebrane i wywiezione z terytorium Unii Europejskiej. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ II instancji wskazał, że przyjęcie w niniejszej sprawie za dowód pism ukraińskiej administracji celnej nr [...] z dnia 11 października 2017 r. oraz nr [...] z dnia 2 lutego 2018 r. było w pełni zasadne i zgodne z obowiązującymi przepisami. Wskazał, że zarzut odmawiający mocy dowodowej dowodom otrzymanym od władz celnych [...] w sytuacji, kiedy strona nie przedstawiła innych dokumentów potwierdzających dokonanie odprawy celnej przedmiotowego towaru na terenie [...] (np. pismo władz tego kraju) należy uznać za bezpodstawny. W zakresie zarzutu strony dotyczącego nieodebrania zeznań od [...] Dyrektor IAS wyjaśnił, że skarżący w trakcie prowadzonego postępowania nie wnioskował o takie przesłuchanie. Wskazał, że w dniu 6 marca 2018 r. złożone zostało oświadczenie [...] z dnia 6 marca 2018 r., z którego wynika, iż towary ujęte między innymi na fakturze nr [...] z dnia 2 marca 2016 r. zostały nabyte przez ww. od firmy [...], a następnie wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej. Wyjaśnił, że w tej sytuacji przesłuchanie [...] nie wniosłoby nowych okoliczności istotnych dla sprawy. Dodał, iż na podstawie zebranego materiału dowodowego w sposób niebudzący wątpliwości ustalony został stan faktyczny sprawy, z którego jednoznacznie wynika, iż ww. towary nie zostały wprowadzone na obszar celny [...] oraz, że [...] nie prowadzi działalności gospodarczej i nie importował ww. towarów. Pismem z 26 listopada 2018 r. skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ww. decyzję organu II instancji wnosząc o jej uchylenie w całości oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Dyrektorowi IAS strona zarzuciła: – naruszenie art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej jako: "o.p.") w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2018 r., poz. 167, ze zm.) poprzez niezebranie przez organ wystarczającego materiału dowodowego w sprawie, – naruszenie art. 191 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 prawa celnego poprzez niewystarczające zbadanie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie skutkującym wydaniem decyzji stwierdzającej nieopuszczenie przez zgłaszany towar obszaru celnego Unii Europejskiej, w sytuacji gdy skarżący przedstawił na żądanie organu dowody świadczące o tym, że zgłaszany towar opuścił obszar celny Unii Europejskiej, a dowody te były spójne i wystarczające, – bezpodstawne zastosowanie art. 251 pkt 2 lit. b, w związku z art. 796da ust. 4 oraz art. 796e ust. 2 RWKC, w sytuacji, gdy ustalony przez organ stan faktyczny sprawy nie dawał podstaw do unieważnienia zgłoszenia celnego wywozowego. W uzasadnieniu skargi strona wskazała m.in., że w jej ocenie materiał dowodowy w sprawie jest niepełny, a organy zamiast swobodnej oceny dowodów zastosowały dowolną ocenę dowodów poprzez pominięcie kompletu dokumentów przedstawionych przez skarżącego na rzecz uznania za decydujący dowód informacje, których rzetelności w żaden sposób nie próbowały zweryfikować. Dodała, że przedstawiona przez skarżącego dokumentacja potwierdzająca wywóz towaru jest kompletna w świetle wymagań jakie można racjonalnie postawić wobec podmiotu zajmującego się sprzedażą eksportową. W konsekwencji, zdaniem skarżącego, nie powinien zostać zastosowany art. 251 pkt 2 lit. b, w związku z 796da ust. 4 oraz 796e ust. 2 RWKC, gdyż w świetle tych przepisów dowody przedstawione przez stronę należy uznać za dostatecznie potwierdzające opuszczenie obszaru celnego Wspólnoty przez towary objęte niniejszą skargą. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa uzasadniającego jej wyeliminowanie z obrotu. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy organy celne w świetle zebranego materiału dowodowego oraz przepisów prawa miały podstawę do stwierdzenia, że brak było dowodów jednoznacznie potwierdzających, iż towar objęty procedurą wywozu został faktycznie wyprowadzony poza obszar celny UE, co w konsekwencji doprowadziło do unieważnienia zgłoszenia celnego w procedurze wywozu i czy organ miał prawo unieważnić zgłoszenie celne mimo wygenerowania w systemie ECS komunikatu IE 599 potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. W pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii, jakie przepisy znajdują zastosowanie w rozpoznawanej sprawie Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało złożone 3 marca 2016 r., tj. kiedy obowiązywały przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Z dniem 1 maja 2016 r. weszło w życie rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające Unijny Kodeks Celny. Prawidłowo organy celne przyjęły, że wobec braku przepisów przejściowych do oceny zdarzeń mających miejsce przed wejściem w życie przepisów nowych stosuje się przepisy materialnoprawne obowiązujące w dacie tych zdarzeń, zaś przepisy proceduralne mają zastosowanie do wszystkich postępowań zawisłych w momencie ich wejścia w życie. Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Przepisy art. 161-162 WKC regulują procedurę wywozu, a przepisy art. 788-796e rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L z dnia 11 października 1993 r. Nr 253, str. 1) ("RWKC"), określają zasady dokumentowania oraz potwierdzenia faktycznego wyprowadzenia towaru poza teren Unii. Stosownie do treści art. 161 ust. 1 WKC, procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Unii. Dokonanie wywozu wymaga spełnienia przewidzianych dla niego formalności, z uwzględnieniem środków polityki handlowej oraz, jeśli znajdują zastosowanie, należności celnych wywozowych. Zgodnie z art. 162 WKC, zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny Wspólnoty w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu. Szczegółowy tryb wymiany informacji pomiędzy organami celnymi w wypadku objęcia towaru procedurą wywozu poza obszar celny Unii uregulowano w rozdziale 3 "Wymiana danych wywozowych między organami celnymi z wykorzystaniem technologii informatycznej i sieci komputerowych" rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93. Zgodnie z art. 796d ust. 2 RWKC urząd celny wyprowadzenia przesyła "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" do urzędu celnego wywozu, najpóźniej w dniu roboczym następującym po dniu, w którym towary opuściły obszar celny Unii. W przypadkach uzasadnionych szczególnymi okolicznościami urząd celny wyprowadzenia może przesłać komunikat w późniejszym terminie. W rozpoznawanej sprawie zgłoszenie celne zostało dokonane z wykorzystaniem Systemu Kontroli Eksportu (ECS). System ten jest systemem unijnym umożliwiającym wymianę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii Europejskiej. Dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii jest komunikat IE 599 podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat IE 599 zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE 599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu. Otrzymanie przez zgłaszającego komunikatu IE 599, który zawiera informację o potwierdzeniu wywozu, stanowi dowód dokonania eksportu. W przypadku jednak, gdy w związku z ingerencją zewnętrzną ustalono, że procedura wywozu otwarta w Polsce nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszaru Unii Europejskiej, w pełni uzasadnione jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru. W rozpoznawanej sprawie węgierska administracja celna uzyskała informację od bułgarskiej administracji celnej o zewnętrznej ingerencji w system informatyczny bułgarskiej administracji celnej. W oparciu o informację bułgarskiej administracji celnej strona węgierska przeprowadziła kontrolę celną dotyczącą zamknięcia procedury tranzytu przesyłek dostarczonych z Węgier, z oddziału (...)M.(H.), według dokumentów tranzytowych T1, do bułgarskiego Urzędu Celnego (...). Procedury tranzytu zostały zakończone w bułgarskim Urzędzie Celnym K. (B.). W wyniku kontroli ustalono, że procedury tranzytu zostały zakończone w sposób nieprawidłowy, a komunikaty elektroniczne dotyczące zmiany zadeklarowanego urzędu przeznaczenia, przedstawienia towarów w urzędzie przeznaczenia, przeprowadzonej kontroli i zakończenia operacji zostały przesłane do urzędu celnego bez jakiegokolwiek udziału funkcjonariuszy celnych. Skoro doszło do ingerencji zewnętrznej w system elektronicznej obsługi zgłoszeń, organ nie mógł uznać, że procedura wywozu otwarta w Polsce została prawidłowo zakończona i towar opuścił obszar Unii Europejskiej. W konsekwencji w pełni uzasadnione było przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru. Zgodnie z art. 796da ust. 4 RWKC taki dowód może stanowić w szczególności jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich: a) kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Unii; b) dowód zapłaty, faktura lub potwierdzenie dostawy należycie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny Unii; c) oświadczenie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorstwo, które wyprowadziło towary poza obszar celny Unii; d) dokument poświadczony przez organy celne państwa członkowskiego lub kraju spoza obszaru celnego Unii; e) prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na platformy wiertnicze i produkcyjne ropy naftowej i gazu oraz turbiny wiatrowe. W rozpoznawanej sprawie organ celny stwierdził, że procedura wywozu otwarta w Polsce według dokumentu [...] nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszaru Unii Europejskiej. Swoje stanowisko oparł na dowodach uzyskanych od węgierskich i ukraińskich władz celnych, w szczególności informacji spontanicznej nr [...] przekazanej przez administrację celną Węgier na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 515/97 z dnia 13 marca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy między organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy między Państwami Członkowskimi a Komisją w celu zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego, oraz pisma z 11 października 2017 r. nr [...] [...] administracji celnej. Z informacji spontanicznej nr [...] wynika, iż towar objęty zgłoszeniem celnym [...] nie opuścił obszaru celnego UE, co ustalono na podstawie informacji przekazanych przez stronę bułgarską. Z uwagi na to, administracja celna Węgier wycofała wyprowadzenie towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym i nie potwierdziła końcowego wywozu tego towaru z obszaru Wspólnoty. Działania podjęte w ramach współpracy z władzami celnymi [...] doprowadziły do uzyskania dowodu potwierdzającego, iż przedmiotowe towary nie zostały wprowadzone na obszar celny [...]. Z pisma [...] administracji celnej z 11 października 2017 r. wynika, iż po dokonaniu analizy elektronicznych baz danych Państwowej Fiskalnej Służby nie stwierdzono faktu wwozu na obszar celny [...] towarów od polskiej firmy [...] z [...]. Nie stwierdzono również wjazdu na terytorium [...] środka transportu o nr rejestracyjnym [...], który został podany w polu 18 zgłoszenia celnego nr [...] z 3 marca 2016 r. [...], przedstawiony we wniosku polskich organów celnych jako kupujący/odbiorca towaru, nie prowadzi działalności gospodarczej i nie importował wymienionych we wniosku towarów. W toku postępowania wyjaśniającego organ celny wezwał skarżącego do nadesłania dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towaru. Skarżący w toku postępowania przedłożył następujące dokumenty: kserokopię zgłoszenia celnego nr [...] z 3 marca 2016 r., faktury nr [...] z dnia 02.03.2016 r. dowodów wpłaty gotówki z dnia 02.03.2016 r., 07.04.2016 r., oświadczenia [...], komunikatu IE 599, Z kserokopii ww. zgłoszenia celnego nie wynika, iż przedmiotowy towar został wywieziony z obszaru celnego Unii Europejskiej. Brak jest na nim potwierdzenia wywozu towaru przez urząd wyprowadzenia. Dokument ten potwierdza jedynie zgłoszenie towaru do procedury wywozu oraz wskazuje odbiorcę towaru. Natomiast dowód w postaci wydruku z wygenerowanego komunikatu (IE599), potwierdzającego wywóz towaru ujętego w zgłoszeniu celnym nr [...] z obszaru UE w dniu 3 marca 2016 r. przez węgierski urząd celny (H.) nie może być uznany za dowód potwierdzający wywóz towaru z obszaru celnego UE, w sytuacji gdy istnieją wiarygodne dowody potwierdzające, że do takiego wywozu nie doszło. Należy w tym miejscu podkreślić, iż decydujące znaczenie należy przypisać kwestii materialnego opuszczenia przez towar granicy UE, zgodnie z wymogami art. 162 WKC. Dokumenty formalne określone przepisami RWKC mają zaś służyć odzwierciedleniu rzeczywistych zdarzeń. Stąd wniosek, że za równoznaczną, w rozumieniu art. 796 e ust. 2 RWKC, z nieotrzymaniem komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia", należy rozumieć taką sytuację, w której formalny dokument został wygenerowany, jednak nie odzwierciedla on rzeczywistości. Bez względu na to, czy jest to efekt świadomego, przestępczego działania, czy też skutek błędu co do istotnych okoliczności faktycznych dotyczących materialnych przesłanek uznania skuteczności wywozu towaru poza obszar Unii. Komunikat IE599 wskazujący, że towar objęty zgłoszeniem celnym opuścił obszar celny Wspólnoty, nie ma przesądzającego znaczenia dla stwierdzenia wywozu towaru w sytuacji, gdy istnieją wiarygodne dowody potwierdzające, że do takiego wywozu towaru poza obszar celny Wspólnoty nie doszło. Także dokument zgłoszenia celnego nr [...] nie może dokumentować wywozu towaru, gdyż potwierdza on tylko dokonanie zgłoszenia w urzędzie celnym wyjścia, wskazuje na rodzaj i ilość towaru, który miał być przedmiotem wywozu. Nie stanowi jednakże dowodu na faktyczny wywóz towaru poza granice Wspólnoty. Stanowiąca w ocenie Strony alternatywny dowód wywozu towaru faktura eksportowa nr [...] z dnia 2.03.2016 r. potwierdza jedynie przeprowadzenie transakcji pomiędzy Stroną, a podmiotem mającym siedzibę na [...] i również nie stanowi jednoznacznego dowodu potwierdzającego wywóz towaru z obszaru celnego UE. Sam fakt, że druga strona umowy wskazała w fakturze miejsce siedziby znajdujące się poza obszarem UE nie może w braku innych dowodów przesądzać, że towar został wyprowadzony z jej obszaru. Natomiast z załącznika do ww. faktury wynika, iż towary w nim wyszczególnione zostały przyjęte przez nabywcę i będą wywiezione z terytorium Polski. Powyższy dokument nie jest również dowodem potwierdzającym faktyczny wywóz towaru z obszaru celnego UE. Kolejny dokument przedstawiony przez Stronę, tj. dowód wpłaty z 02.03.2016 r. kwoty 84.956,00 zł potwierdza jedynie dokonanie operacji finansowej pomiędzy Stroną, a [...] z [...]. W ocenie Sądu, powyższe argumenty przemawiały za tym, aby nie uznać przedłożonych dokumentów za wystarczające dla udowodnienia, że towar został wywieziony poza obszar celny Unii Europejskiej. Podkreślić należy, że rzeczą skarżącego było wykazanie, iż towar, który został objęty zgłoszeniem celnym wywozowym, został wyprowadzony poza obszar celny Wspólnoty. Brzmienie art. 796da ust. 4 RWKC ("dowód może w szczególności stanowić jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich") wskazuje, że dla wykazania faktu wywozu towaru wystarczy przedstawienie jednego z dokumentów, o których mowa w tym przepisie. Strona może także przedłożyć zupełnie inny, niewymieniony w tym artykule, dokument. Istotne jest jedynie to, by dokument, na który powołuje się strona, był wiarygodny, a więc by miał postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność z oryginałem kserokopii. Dokument taki musi również pozwalać na identyfikację wywiezionego towaru w taki sposób, by można było bez żadnych wątpliwości stwierdzić, że dotyczy tego samego towaru, który został zgłoszony do procedury wywozu. Ocena mocy dowodowej i wiarygodności danego dokumentu należy natomiast do organu celnego, który potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu, jeżeli jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796 da ust. 4 RWKC są dostateczne (art. 796e ust. 1 lit. b RWKC). W świetle powyższego nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego. Wbrew twierdzeniom skarżącego, dokonana przez organ celny ocena dokumentów przez nią przedłożonych nie była dowolna. Dokumenty te, jak każdy inny dowód, podlegają ocenie organów celnych i mogą być weryfikowane przez inne dowody. Słusznie stwierdził organ, że dokumenty przedstawione przez skarżącego nie są dowodem na wywóz towarów poza obszar celny Unii Europejskiej. Z nadesłanych przez skarżącego dokumentów wynika jedynie, że towar został sprzedany przez skarżącego podmiotowi zagranicznemu. Przedstawione dokumenty uprawdopodobniły podjęte przez skarżącego czynności, które mogły zmierzać do wyprowadzenia towaru z obszaru Wspólnoty (faktura sprzedaży). Brak jednak dowodów, które pozwoliłyby stwierdzić, że wywóz taki miał faktycznie miejsce. W piśmie z 16 maja 2017 r. administracja celna Węgier poinformowała, że towary objęte wyżej wymienionym zgłoszeniem nie opuściły terytorium Unii Europejskiej i w związku z tym administracja celna Węgier wycofuje potwierdzenie wyprowadzenia towarów i nie potwierdza końcowego wywozu towarów z obszaru Unii. Powyższe pismo zostało przekazane w ramach współpracy organów celnych państw członkowskich, która odbywa się na podstawie rozporządzenia Rady (WE) Nr 515/97 z dnia 13 marca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy między organami administracyjnymi Państw Członkowskich i współpracy między Państwami Członkowskimi a Komisją w celu zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego i rolnego (Dz. Urz. UE L z dnia 22 marca 1997 r. Nr 82, str. 1). Dokument ten ma moc dowodową dokumentu urzędowego. Ustalenia zawarte w tym dokumencie są wiążące dla polskich organów celnych. Zgodnie z treścią art. 194 Ordynacji podatkowej dokument urzędowy to dokument sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub innej jednostki, jeśli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Ordynacja nie ogranicza pojęcia dokumentów urzędowych do dokumentów krajowych. Dokumentem urzędowym jest także dokument sporządzony przez organy władzy publicznej innego państwa i honorowany przez władze Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie odrębnych przepisów. W myśl art. 86 Prawa celnego organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Dokumenty urzędowe mają zwiększoną moc dowodową i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Z dokumentem związane jest domniemanie prawdziwości jego treści. Dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego korzystają z domniemania autentyczności i prawdziwości, chyba że zostanie ono skutecznie obalone innymi dowodami. Prawidłowo przeprowadzone przez organy celne państwa członkowskiego kontrole procedur wywozowych są wiążące dla organów celnych drugiego państwa członkowskiego i nie podlegają postępowaniu sprawdzającemu. Zgodnie z art. 796e RWKC urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu w następujących przypadkach: a) po otrzymaniu komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia; b) jeżeli, w przypadkach określonych w art. 796da ust. 2, nie otrzymał w ciągu 10 dni komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia, ale jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796da ust. 4 są dostateczne. Jeżeli w ciągu 150 dni od daty zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie otrzymał komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia ani dostatecznych dowodów zgodnie z art. 796da ust. 4, urząd celny wywozu może uznać to za informację, że towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty. O unieważnieniu zgłoszenia wywozowego urząd celny wywozu informuje eksportera lub zgłaszającego oraz deklarowany urząd celny wyprowadzenia. Jak już wyżej wskazano, dokumentem potwierdzającym wywóz towarów zgodnie z art. 796e ust. 1 lit. a RWKC jest komunikat IE 599 – "Potwierdzenie wywozu", który jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu po otrzymaniu z urzędu wyprowadzenia komunikatu IE 518 – "Wynik kontroli w urzędzie wyprowadzenia". W rozpoznawanej sprawie organ celny Węgier wycofał potwierdzenie wyprowadzenia towarów objętych wyżej wymienionym zgłoszeniem i nie potwierdził wywozu towarów z obszaru Unii. Konsekwencją powyższego było wezwanie eksportera – skarżącego do dostarczenia dowodów, że towary opuściły obszar celny Unii. Dowody przedstawione przez skarżącego były niedostateczne i nie potwierdzały wyprowadzenia towarów poza obszar celny Unii. Powyższe zaś uzasadniało unieważnienie zgłoszenia. Zgodnie bowiem z art. 251 ust. 2 pkt b RWKC, w drodze odstępstwa od art. 66 ust. 2 WKC, zgłoszenie celne może zostać unieważnione po zwolnieniu towarów w przypadku innych towarów niż wymienione w art. 251 ust. 2 pkt a, w odniesieniu do których urząd celny wywozu został poinformowany, zgodnie z art. 792a ust. 1, lub uznaje on, zgodnie z art. 796e ust. 2, że zgłoszone towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty. Nawiązując do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów postępowania stwierdzić należy, że w rozpoznawanej sprawie organy celne dokonały prawidłowej i wszechstronnej oceny wszystkich zebranych w toku postępowania dowodów. Wbrew twierdzeniom skarżącego, organy celne podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ocena dokonanych ustaleń odpowiada prawu, nie narusza bowiem granic swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy celne według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania oceniły wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, rozpatrzyły przy tym poszczególne dowody nie tylko odrębnie, ale także we wzajemnej łączności. To spójność i kompatybilność zebranych informacji nadała im przymiot wiarygodności. Zauważyć również trzeba, że organy celne nie wartościowały poszczególnych dowodów i każdy z nich poddały ocenie, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Wobec niestwierdzenia wywozu i nieudokumentowania dokonania tego wywozu przez skarżącego, organy zobligowane były do unieważnienia zgłoszenia celnego. Wbrew twierdzeniom skarżącego ustalony w sprawie stan faktyczny niewątpliwie dał podstawy do unieważnienia zgłoszenia celnego z 3 marca 2016 r. Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.