I FSK 1667/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 31 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Ke 93/19 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 14 grudnia 2018 r., nr 2601-IOV-1.4103.69.2018 w przedmiocie pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. 1.1. Wyrokiem z dnia 31 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Ke 93/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, po rozpoznaniu skargi S. sp. z o.o. w S. (dalej: Strona lub Skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach (dalej: organ drugiej instancji lub DIAS) z dnia 14 grudnia 2018 r. w przedmiocie pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). 1.2. Sąd pierwszej instancji wskazał, że spór w sprawie dotyczy oceny zasadności pozostawienia bez rozpatrzenia zażalenia wniesionego przez A.W., w związku z nieuzupełnieniem braku tego zażalenia polegającym na nieprzedłożeniu prawidłowego pełnomocnictwa do reprezentowania Strony. WSA wskazał, że w niniejszej sprawie organ stwierdził, że zażalenie na postanowienie DIAS z dnia 25 kwietnia 2018 r. o pozostawieniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 18 września 2017 r. w zakresie podatku od towarów i usług, zostało wniesione przez radcę prawnego A.W. Prawidłowo ustalono ponadto, że do zażalenia nie zostało załączone stosowne pełnomocnictwo do reprezentowania Strony oraz że takiego pełnomocnictwa brak jest również w aktach sprawy. W tym względzie, według Sądu pierwszej instancji, słusznie oceniono, że z treści znajdującego się w aktach sprawy pełnomocnictwa wynika, jakoby zostało udzielone przez R.B. do działania w jego imieniu, nie zaś do reprezentowania Strony, w której pełni funkcję prezesa zarządu. Sąd zwrócił uwagę, że jako podatnika wskazano w nim R.B., nie zaś Stronę, posłużono również jego się numerem PESEL dla identyfikacji podmiotu oraz określając dane identyfikacyjne i rodzaj podmiotu zakreślono pole "osoba fizyczna". Nadto wymieniony w punkcie B.2 adres nie jest adresem siedziby Spółki. Wobec tego, zdaniem WSA, DIAS zasadnie wezwał pełnomocnika Skarżącej do nadesłania prawidłowego pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki. Pomimo skutecznego doręczenia wezwania, stosowne pełnomocnictwo nie zostało przedstawione. W tych okolicznościach, w ocenie Sądu pierwszej instancji, skoro organ prawidłowo uznał, że nie zostało wykonane wezwanie w trybie art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa), bowiem nie nadesłano pełnomocnictwa wskazującego na uprawnienie do reprezentowania Strony w sprawie zażalenia, to prawidłowe było wydanie postanowienia o pozostawieniu zażalenia bez rozpatrzenia, na podstawie ww. art. 169 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, a następnie jego utrzymanie w mocy na skutek zainicjowanego postępowania zażaleniowego. Zdaniem WSA, w sprawie nie powinno zostać wydane kolejne postanowienie o pozostawieniu zażalenia bez rozpatrzenia. Takie rozstrzygnięcie byłoby niezgodne z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej. Rozpoznając zażalenie na postanowienie z dnia 20 września 2018 r. organ oceniał, czy zostało ono wydane zgodnie z przepisami prawa w zaistniałym w sprawie stanie faktycznym. Zadaniem organu w postępowaniu zażaleniowym było zatem rozważenie, czy ziściły się przesłanki do wydania rozstrzygnięcia o charakterze procesowym, jakim jest postanowienie o pozostawieniu zażalenia bez rozpatrzenia. Zdaniem Sądu organ sprostał tym obowiązkom słusznie przyjmując, że zaistniały podstawy do wydania tego rodzaju postanowienia wobec nieuzupełnienia braków formalnych zażalenia w postaci złożenia pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki przez radcę prawnego A.W. 2. Skarga kasacyjna. 2.1. Skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając skarżonemu wyrokowi w trybie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., polegające na tym, że Sąd pierwszej instancji w wyniku niewłaściwej kontroli działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., w sytuacji, gdy z akt sprawy wynika, że doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego w sposób jednoznacznie wpływający na wynik sprawy, a mianowicie: - art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, w ten sposób, że organ rozpatrując zażalenie z dnia 11 października 2019 r., nie wezwał pełnomocnika do uzupełnienia braku formalnego w postaci pełnomocnictwa, pomimo tego, że z uzasadnienia postanowienia z dnia 14 grudnia 2018 r. wprost wynika, że w ocenie organu pełnomocnik nie posiada pełnomocnictwa do działania w sprawie, a co za tym idzie zażalenie zostało złożone przez osobę nieumocowaną, która winna zostać wezwana do uzupełniania braku zażalenia, - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 w zw. z art. 169 § 1 i § 4 oraz 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a to z uwagi na fakt, iż organ dokonał merytorycznego rozpatrzenia sprawy w sytuacji, gdy zdaniem organu nie został uzupełniony brak formalny w postaci przedłożenia pełnomocnictwa, a co za tym idzie organ winien był pozostawić zażalenie bez rozpatrzenia, względnie wydać postanowienie o niedopuszczalności zażalenia, albowiem wbrew twierdzeniom organu i Sądu pierwszej instancji, art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, nie przewiduje możliwości wydania merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie pomimo braku usunięcia braków formalnych w sytuacji gdy, pozostawienie pisma bez rozpatrzenia skutkowałoby brakiem możliwości ostatecznego załatwienia sprawy w postępowaniu administracyjnym. W związku z powyższym organ nie powinien był wydać rozstrzygnięcia merytorycznego na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a winien był zastosować art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej i wydać postanowienie o pozostawieniu zażalenia bez rozstrzygnięcia, względnie wydać postanowienie o niedopuszczalności zażalenia. W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie skarżonego orzeczenia w całości i uwzględnienie skargi tj. uchylenie skarżonych postanowień, a także o zasądzenie kosztów pomocy prawnej, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Ponadto Strona wniosła o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. 2.2. DIAS nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. 2.3. Przedmiotowa skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1842, ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 3.2. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takiego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi, ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. 3.3. Naczelny Sąd Administracyjny za zgodne z prawem uznaje stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wyrażone w zaskarżonym wyroku, zgodnie z którym w niniejszej sprawie organ zasadnie, wobec nieuzupełnienia braków formalnych zażalenia, utrzymał w mocy postanowienie wydane na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej o pozostawieniu zażalenia Strony bez rozpatrzenia. Kontrolowane rozstrzygnięcie wydane zostało w oparciu o przepis art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej, a jego podstawą było ustalenie przez organ odwoławczy, że pomimo prawidłowego wezwania pełnomocnik Skarżącej nie nadesłała należycie udzielonego pełnomocnictwa. Oceniając zasadność skargi kasacyjnej, w pierwszej kolejności przypomnienia wymaga, że w postanowieniu DIAS z dnia 25 kwietnia 2018 r. o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia organ stwierdził, że osoba je podpisująca nie załączyła dokumentu pełnomocnictwa, potwierdzającego jej umocowanie do reprezentowania Strony w tym postępowaniu (odwoławczym). Z tego względu organ odwoławczy uruchomił wobec Strony procedurę naprawczą określoną w art. 169 Ordynacji podatkowej. Stosownie do treści § 1 tego uregulowania, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni - z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W razie bowiem nieuzupełnienia braku formalnego, organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie (art.169 § 4 Ordynacji podatkowej). DIAS wezwał pełnomocnika do uzupełnienia braków formalnych podania (zażalenia) poprzez wykazanie i złożenie do akt sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do reprezentowania Skarżącej podpisane przez osoby działające w imieniu tej osoby prawnej. Na postanowienie to radca prawny A.W. w ustawowym terminie złożyła zażalenie, w którym jako stronę wskazała Skarżącą, reprezentowaną przez radcę prawnego A.W. Zażalenie zostało przesłane z jednostronicową treścią, bez podpisu wnoszącego to zażalenie, a więc nie zawierało dalszej części tekstu. W związku z tym DIAS, po raz kolejny uruchamiając procedurę z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej wezwał pełnomocnika do uzupełnienia braków ww. podania. W ustawowym terminie pełnomocnik złożyła uzupełnione zażalenie, ale nie załączyła pełnomocnictwa do postępowania zażaleniowego w związku z czym organ ponownie na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, wezwał pełnomocnika do złożenia stosownego pełnomocnictwa, w terminie 7 dni od doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia. Pomimo prawidłowego wezwania nie zostało złożone stosowne pełnomocnictwo, czego konsekwencją było wydanie postanowienia z dnia 20 września 2018 r. o pozostawieniu zażalenia bez rozpatrzenia. Na skutek zażalenia Strony, złożonego od ww. postanowienia, organ postanowieniem z dnia 14 grudnia 2018 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie, które z kolei stało się przedmiotem skargi do WSA, a następnie – skargi kasacyjnej. W ocenie Sądu, nieusunięcie braku w zakresie pełnomocnictwa do występowania w imieniu Strony winno skutkować pozostawieniem zażalenia bez rozpatrzenia stosownie do art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, jak uczynił to DIAS w niniejszej sprawie. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowym, w razie nieuzupełnienia w wymaganym terminie, pomimo wezwania, braków formalnych odwołania/zażalenia od decyzji organu podatkowego, organ powinien wydać nie postanowienie o stwierdzeniu niedopuszczalności tego środka na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, lecz postanowienie o pozostawieniu go bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. Pogląd taki zaprezentowany został w szeregu orzeczeń sądów administracyjnych (por.m.in. wyrok NSA z dnia 17 lutego 2012 r., II FSK 1642/10 czy z dnia 22 lutego 2022 r., III FSK 316/21). W następstwie wydania przez DIAS postanowienia z dnia 14 grudnia 2018 r. utrzymującego w mocy postanowienie tego samego organu z dnia 25 kwietnia 2018r. w sprawie pozostawienia bez rozpatrzenia wniesionego odwołania Strona złożyła skargę do WSA. Zdaniem Skarżącej, organ powinien po raz kolejny wezwać pełnomocnika Skarżącej do uzupełnienia braku formalnego poprzez przedstawienie stosownego pełnomocnictwa, a nie utrzymać w mocy ww. rozstrzygnięcie. To stanowisko zostało powtórzone w skardze kasacyjnej. Odnosząc się do powyższego należy zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że w takiej sytuacji przedmiotem rozpoznania przez organ odwoławczy było postanowienie w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniesionego odwołania na skutek nie usunięcia braku formalnego. A zatem organ odwoławczy nie badał legitymacji składającego zażalenie, a jedynie prawidłowość podjętego w zaskarżonym tym zażaleniem rozstrzygnięcia. Zasadnie wskazał Sąd pierwszej instancji, że zadaniem organu w postępowaniu zażaleniowym było rozważenie, czy ziściły się przesłanki do wydania rozstrzygnięcia o charakterze procesowym, jakim jest postanowienie o pozostawieniu zażalenia bez rozpatrzenia. Skoro na tym etapie postępowania nie nastąpiło uzupełnienie braków formalnych w postaci złożenia pełnomocnictwa do reprezentowania Skarżącej przez radcę prawnego A.W., to zaistniały podstawy do utrzymania w mocy postanowienia DIAS z dnia 25 kwietnia 2018 r. Tym samym zarzuty skargi kasacyjnej okazały się bezpodstawne. 3.4. W tym stanie rzeczy, wobec braku usprawiedliwionych podstaw, skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. Elżbieta Olechniewicz Arkadiusz Cudak Marek Kołaczek Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA