II FZ 483/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (spr.), , , po rozpoznaniu w dniu 10 września 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia A. sp. z o.o. z siedzibą w Z. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlk. z dnia 4 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Go 333/19 w zakresie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 22 marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim. II FZ 483/19 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia 4 czerwca 2019 r., sygn. akt: I SA/Go 333/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, odrzucił skargę A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. (skarżąca, spółka) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 22 marca 2019 r., w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 rok oraz zwrócił skarżącej uiszczony wpis od skargi. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że decyzją z dnia 22 marca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze uchylił decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 3 września 2018 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2015 rok w kwocie 1.946.493 zł i określił skarżącej zobowiązanie w tym podatku w kwocie 1.582.262 zł. W ocenie Sądu ww. decyzja została doręczona pełnomocnikowi ww. spółki 25 marca 2019 r., zgodnie z dołączonym do decyzji urzędowym poświadczeniem doręczenia (UPD) (k. 190 akt administracyjnych). W dniu 25 kwietnia 2019 r. (data nadania pisma w placówce pocztowej) skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim (k. 46 akt sądowych). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w zaskarżonym postanowieniu uznał, że skarga podlega odrzuceniu z uwagi na uchybienie terminu do jej wniesienia. Sąd wskazał, że zgodnie z treścią art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) - dalej p.p.s.a., skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia stronie skarżącej rozstrzygnięcia w sprawie. Skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Sąd następnie podniósł, że będąca przedmiotem skargi decyzja została doręczona, pocztą elektroniczną za pośrednictwem platformy e-PUAP, pełnomocnikowi skarżącej spółki w dniu 25 marca 2019 r., co wynika z dołączonego do decyzji urzędowego poświadczeniem doręczenia (UPD), zatem trzydziestodniowy termin do wniesienia skargi upływał w dniu 24 kwietnia 2019 r. Tymczasem skarga została wniesiona w dniu 25 kwietnia 2019 r., na co wskazuje data stempla pocztowego na kopercie przesyłki zawierającej skargę, a więc z uchybieniem terminu ustawowego. W konsekwencji powyższego, Sąd postanowił o odrzuceniu skargi, na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a., uprawniającego sąd odrzuca skargę wniesioną po upływie terminu do jej wniesienia. Skarżąca w zażaleniu na powyższe postanowienie zaskarżyła je w całości. Zarzuciła mu naruszenie art. 58 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 58 § 3 i art. 83 p.p.s.a. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy przez niewłaściwe ich zastosowanie, które doprowadziło do błędnego przyjęcia, że skarga podlegała odrzuceniu. Ponadto na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. skarżąca wniosła o dopuszczenie dowodu uzupełniającego z dokumentu załączonego do zażalenia, na okoliczność, że datą doręczenia zaskarżonej decyzji nie jest dzień 25 marca 2019 roku. Wskazując na powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu zażalenia podniesiono, że będąca przedmiotem skargi decyzja została odebrana elektronicznie przez system e-PUAP w dniu 27 marca 2019 roku, a nie jak wskazał Sąd, w dniu 25 marca 2019 roku. W ocenie skarżącej zatem, wynikający z ustawy termin do wniesienia skargi upływał w dniu 26 kwietnia 2019 roku co oznacza, że wniesienie skargi w dniu 25 kwietnia 2019 roku nie było spóźnione. Spółka do zażalenia dołączyła oświadczenie informatyka, który w wyniku oględzin sprzętu komputerowego pełnomocnika skarżącej, wskazał, że "pełnomocnik do doręczeń dnia 27 marca 2019 roku o godzinie 9:31 po raz pierwszy odebrał plik zawierający Decyzję". Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zażalenie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 53 § 1 p.p.s.a., na co słusznie zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji, skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcie w sprawie. W przypadku gdy skarga została wniesiona po upływie terminu sąd, stosownie do art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a., odrzuca tę skargę. W rozpoznawanej sprawie będącą przedmiotem skargi decyzję doręczano pocztą elektroniczną za pośrednictwem platformy e-PUAP. Wskazać więc należy, że stosownie do art. 152a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) - dalej O.p., w celu doręczenia pisma w formie dokumentu elektronicznego organ podatkowy przesyła na adres elektroniczny adresata zawiadomienie zawierające: 1) informację, że adresat może odebrać pismo w formie dokumentu elektronicznego; 2) wskazanie adresu elektronicznego, z którego adresat może pobrać pismo i pod którym powinien dokonać potwierdzenia doręczenia pisma; 3) pouczenie dotyczące sposobu odbioru pisma, a w szczególności sposobu identyfikacji pod wskazanym adresem elektronicznym w systemie teleinformatycznym organu podatkowego, oraz informację o wymogu podpisania urzędowego poświadczenia odbioru w określony sposób. Z kolei w myśl art. 152 § 3 O.p., w przypadku doręczenia pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej doręczenie jest skuteczne, jeżeli adresat potwierdzi odbiór pisma w sposób, o którym mowa w art. 152a § 1 pkt 3. Zasady wymiany informacji, w tym doręczania dokumentów drogą elektroniczną za pośrednictwem platformy e-PUAP, określają przepisy ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2019 r. poz. 700, ze zm.) - ustawa o informatyzacji oraz rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 14 września 2011 r. w sprawie sporządzania i doręczania dokumentów elektronicznych oraz udostępniania formularzy, wzorów i kopii dokumentów elektronicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 180) - dalej rozporządzenie, wydanego w wykonaniu delegacji zawartej w art. 16 ust. 3 ustawy o informatyzacji. Według art. 3 pkt 20 ustawy o informatyzacji, urzędowe poświadczenie odbioru to dane elektroniczne powiązane z dokumentem elektronicznym doręczonym podmiotowi publicznemu lub przez niego doręczanym w sposób zapewniający rozpoznawalność późniejszych zmian dokonanych w tych danych, określające: a) pełną nazwę podmiotu publicznego, któremu doręczono dokument elektroniczny lub który doręcza dokument, b) datę i godzinę wprowadzenia albo przeniesienia dokumentu elektronicznego do systemu teleinformatycznego podmiotu publicznego – w odniesieniu do dokumentu doręczanego podmiotowi publicznemu, c) datę i godzinę podpisania urzędowego poświadczenia odbioru przez adresata z użyciem mechanizmów, o których mowa w art. 20a ust. 1 albo 2 – w odniesieniu do dokumentu doręczanego przez podmiot publiczny, d) datę i godzinę wytworzenia urzędowego poświadczenia odbioru. Urzędowe poświadczenie odbioru jest wspólnym określeniem dla urzędowego poświadczenia przedłożenia (UPP, do którego odnosi się art. 3 pkt 20 lit. b) i urzędowego poświadczenia doręczenia (UPD, do którego z kolei odnosi się art. 3 pkt 20 lit. c). W myśl zaś § 11 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia doręczenie dokumentu elektronicznego na informatycznym nośniku danych może być potwierdzone poświadczeniem przedłożenia, które jest przesyłane na adres poczty elektronicznej wskazany przez doręczającego (§ 11 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia). W przypadku odebrania dokumentu elektronicznego przez elektroniczną skrzynkę podawczą podmiotu publicznego wydane poświadczenie przedłożenia (UPP) jest automatycznie tworzone i udostępniane nadawcy tego dokumentu przez system teleinformatyczny służący do obsługi doręczeń (§ 13 ust. 1 rozporządzenia). W tym wypadku dokument jest automatycznie generowany przez system teleinformatyczny podmiotu publicznego i przekazywany nadawcy. Jeżeli zatem osoba wniosła podanie drogą elektroniczną do podmiotu publicznego, zgodnie z warunkami korzystania z platformy e-PUAP, to automatyczne wygenerowanie UPP pozwala jej przyjąć, że dokument ten wpłynął do urzędu. Proces tworzenia poświadczenia doręczenia (UPD) przebiega inaczej, doręczenie wymaga przyjęcia przesyłki przez adresata dokumentu elektronicznego i dokonania potwierdzenia odbioru przez złożenie podpisu. Podpis elektroniczny, o którym mowa w § 15 rozporządzenia, może być złożony z wykorzystaniem certyfikatu kwalifikowanego lub danych potwierdzonych profilem zaufanym e-PUAP. Po opatrzeniu poświadczenia doręczenia podpisem elektronicznym system teleinformatyczny służący do obsługi doręczeń bezpośrednio po zakończeniu procesu weryfikacji podpisu elektronicznego adresata: udostępnia adresatowi do pobrania doręczany dokument elektroniczny wraz z podpisanym przez niego poświadczeniem doręczenia oraz udostępnia organowi doręczającemu podpisane poświadczenie doręczenia (§ 16 rozporządzenia). Analizowany w rozpoznawanej sprawie problem dotyczy skuteczności doręczenia, za pośrednictwem platformy e-PUAP, pełnomocnikowi skarżącej decyzji, która jest przedmiotem skargi. Spór dotyczy w szczególności daty doręczenia decyzji. Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu przyjął, że datą doręczenia był dzień 25 marca 2019 roku, podczas gdy strona skarżąca w zażaleniu podnosi, że datą tą był dzień 27 marca 2019 roku i tym samym, że od tej daty należało liczyć bieg terminu do wniesienia skargi o którym mowa w art. 53 § 1 p.p.s.a. Strona skarżąca wskazała ponadto na wątpliwość co do prawidłowego działania systemu informatycznego e-PUAP przy doręczaniu zaskarżonej decyzji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle przedstawionej powyżej regulacji, akt sprawy oraz w związku z treścią zażalenia, uznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w zaskarżonym postanowieniu, że zaskarżoną decyzję doręczono w dniu 25 marca 2019 roku, było przedwczesne. W konsekwencji również przedwcześnie Sąd odrzucił skargę wniesioną przez pełnomocnika spółki w dniu 25 kwietnia 2019 roku uznając, że została ona wniesiona z uchybieniem terminu o którym mowa w art. 53 § 1 p.p.s.a. Sąd w zaskarżonym postanowieniu powołał się jedynie na urzędowe poświadczenie odbioru (UPD) i widniejącą tam datę doręczenia decyzji jaką jest dzień 25 marca 2019 roku. Sąd nie odniósł się natomiast do tego, czy doręczenie decyzji w rozpoznawanej sprawie może zostać uznane za skuteczne w świetle regulacji art. 152 § 3 O.p. Sąd nie wskazał w uzasadnieniu postanowienia czy i kiedy (data oraz godzina) pełnomocnik skarżącej spółki potwierdził odbiór pisma w sposób, o którym mowa w art. 152a § 1 pkt 3 O.p. oraz art. 3 pkt 30 ustawy o informatyzacji. Ponadto zwrócić należy uwagę również na regulację § 14 rozporządzenia. Wynika z niej, że poświadczenie doręczenia jest udostępniane przez system teleinformatyczny podmiotu publicznego w celu umożliwienia podpisania tego poświadczenia przez adresata dokumentu elektronicznego i zawiera: 1) pełną nazwę podmiotu publicznego, który doręcza dokument elektroniczny; 2) pełną nazwę podmiotu, któremu podmiot publiczny doręcza dokument elektroniczny; 3) oznaczenie sprawy; 4) jednoznaczne oznaczenie pisma, którego dotyczy; 5) w przypadku podpisania poświadczenia doręczenia - datę i czas podpisania rozumiane jako data i czas doręczenia dokumentu elektronicznego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym postanowieniu nie dokonał oceny, czy urzędowe poświadczenie doręczenia decyzji w analizowanej sprawie spełnia opisane powyżej wymogi. Tym samym, wobec treści zarzutów zażalenia oraz podniesionej tam argumentacji, nie można na obecnym etapie postępowania ponad wszelką wątpliwość stwierdzić, że zaskarżoną decyzję doręczono pełnomocnikowi spółki skutecznie, z zachowaniem wymogów ustawy o informatyzacji oraz przepisów rozporządzenia, w dniu 25 marca 2019 roku. Wobec wskazanych w zażaleniu wątpliwości strony skarżącej co do daty doręczenia zaskarżonej decyzji, Sąd ponownie prowadząc postępowanie powinien również wskazać, kiedy dokładnie (data oraz godzina), po opatrzeniu poświadczenia doręczenia podpisem elektronicznym, system teleinformatyczny służący do obsługi doręczeń bezpośrednio po zakończeniu procesu weryfikacji podpisu elektronicznego adresata, udostępnił adresatowi do pobrania doręczany dokument elektroniczny wraz z podpisanym przez niego poświadczeniem doręczenia (§ 16 rozporządzenia). Dopiero wyjaśnienie wskazanych powyżej kwestii pozwoli ponad wszelką wątpliwość ustalić datę doręczenia zaskarżonej decyzji, od której należy liczyć bieg terminu do złożenia skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Następnie, w wyniku przeprowadzenia tych czynności będzie można ocenić, czy skarga w rozpoznawanej sprawie została złożona z zachowaniem ustawowego terminu, o którym mowa w art. 53 § 1 p.p.s.a. Ponownie prowadząc postępowanie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim powinien uwzględnić przedstawione powyżej rozważania oraz uwagi. Wskazując na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny postanowił jak w sentencji, na podstawie art. 185 § 1 w związku z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a.