III SA/Po 163/19

Dnia 02 lipca 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Górecka Sędziowie WSA Mirella Ławniczak WSA Marek Sachajko (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Agata Tyll-Szeligowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 02 lipca 2019 roku przy udziale sprawy ze skargi [...] sp. z o. o. z siedzibą w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia podania dot. wszczęcia postępowania w sprawie podatku akcyzowego oddala skargę Postanowieniem z [...] listopada 2018 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], wskazując na art. 216 § 1 i 2 oraz art. 169 § 4 w zw. z art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm., dalej jako O.p.), w reakcji na wniosek [...] sp. z o.o. w [...] z 10 października 2018 r. o wszczęcie "postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w zakresie wycofania w dokumencie w rozumieniu art. 115 kk w którym organ podatkowy rozlicza zobowiązanie w podatku akcyzowym, by w pozycji «winien» po stronie Spółki Sigma pojawiło się «ma» na rzecz Skarbu Państwa. Dotyczy to wszystkich wpłat dokonanych przez Spółkę" – pozostawił podanie bez rozpatrzenia. Uzasadniając napisał, że wniosek [...] (dalej także jako strona, spółka, skarżąca) wpłynął w dniu 12 października 2018 r. Pismem z 17 października 2018 r. organ wezwał spółkę, w trybie art. 169 O.p. do sprecyzowania treści żądania poprzez wskazanie podstawy prawnej. W odpowiedzi na wezwanie spółka zarzuciła ww. wezwaniu nieważność i wskazała, że swoje żądanie opiera na wymienionych w odpowiedzi przepisach: Konstytucji, Traktatu Ateńskiego, Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, Traktatu Unii Europejskiej, ustawy o podatku akcyzowym, Konstytucji biznesu, Kodeksu cywilnego, Ordynacji podatkowej i dyrektyw oraz wymienionych w odpowiedzi wyrokach ETS i TSUE. Nadto strona nadesłała pismo zatytułowane "Skarga". W piśmie tym wnioskodawca zajął stanowisko, że wezwanie jest nieważne z mocy prawa, bowiem spółka nie ma ustawowego obowiązku wyrażonego w art. 168 § 2 O.p., aby wskazać podstawę prawną wniosku. Organ I instancji wyjaśnił, że spółka we wskazanym terminie nie usunęła braku podania co do treści żądania i z tego powodu postanowił o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia. Zdaniem organu przepisy wskazane przez spółkę nie mogą stanowić podstawy prawnej uzasadniającej żądanie strony. Konstytucja, jako najważniejszy akt normatywny w państwie, nie normuje zagadnień stanowiących przedmiot żądania strony. Również przywołane w piśmie przepisy wspólnotowe oraz orzecznictwo, ze względu na ich ogólny charakter, nie mogą stanowić podstawy prawnej dla działania organu podatkowego we wskazanym we wniosku zakresie. Wskazane przepisy ustawy o podatku akcyzowym normują opodatkowanie wyrobów akcyzowych w przypadku dokonywania dostawy wewnątrzwspólnotowej (art. 78 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym) i zakwalifikowania wyrobów o kodach objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715 do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy (art. 86 ust. 1 pkt 2). Strona w żaden sposób nie precyzuje jednak w jaki sposób przepisy te mogłyby uzasadniać jej żądanie zawarte we wniosku. Przepis art. 498 K.c. reguluje kompensatę należności w ramach stosunków cywilnoprawnych, dlatego na podstawie tego przepisu nie jest możliwe zainicjowanie postępowania przed organami podatkowymi. Także analiza przepisów O.p. wskazała, że spółka nie może na ich podstawie zgłaszać żądań we wskazanym we wniosku zakresie. Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze organ I instancji napisał, że nie przychyla się do stanowiska spółki, że organ podatkowy nie ma podstaw aby domagać się od strony wskazania podstawy prawnej uzasadniające jej żądanie. Zgodnie z art. 168 § 2 O.p. podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania, wskazanie osoby, od której pochodzi, oraz jej adres (miejsce zamieszkania lub pobytu, siedzibę albo miejsce prowadzenia działalności), a także czynić zadość innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. Jeśli zatem wniosek nie zawiera podstawy prawnej to wówczas nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa. Zgodnie z art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Na opisane postanowienie spółka wniosła zażalenie, domagając się uchylenia postanowienia. Spółka napisała, że żadna norma prawna nie nakłada na nią obowiązku podania normy prawnej na której opiera swe żądanie. To organ podatkowy ma tę właściwą normę prawną znać i zastosować. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie miał prawa wzywać spółki do czegoś, do czego prawo nie zobowiązuje spółki. Każda czynność jaką podejmuje organ musi mieć oparcie w prawie. Na styku funkcjonariusz publiczny, urząd, a obywatel - nie ma zastosowania zasada, że to co nie jest zabronione jest dozwolone, a tak w postępowaniu, zdaniem spółki, uważa organ. Postanowieniem z 29 stycznia 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, wskazując na art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Uzasadniając napisał, że podstawą prawidłowości rozstrzygnięcia jest ustalenie znaczenia i zakresu pojęcia "treść żądania". Uwzględniając ograniczenie do niezbędnego minimum treści podania wynikające z art. 168 § 2 Op. organ uznał, że "treść żądania" to nic innego, jak wskazanie czego domaga się strona. W przypadku pisma inicjującego postępowanie jest to wyznaczenie przedmiotu postępowania. Odformalizowanie postępowania na korzyść strony co do formy i treści żądania wszczęcia postępowania ma prowadzić do tego, aby sprawa mogła być rozpoznana zgodnie z intencją i interesem strony. Zdaniem organu wyższego stopnia wniosek jak i odpowiedź na wezwanie organu I instancji nie wyjaśniają, czego domaga się strona. Ponadto na etapie postępowania zażaleniowego spółka zażądała uznania, iż nie jest podatnikiem podatku akcyzowego w rozumieniu art. 13 ustawy o podatku akcyzowym i nie obraca wyrobami akcyzowymi w rozumieniu art. 1 ustawy o podatku akcyzowym i art. 113 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej w zakresie akcyzy. W związku z tym organ oświadczył, że jednoznacznie podtrzymuje dotychczasowe stanowisko oraz argumentację zawartą w rozstrzygnięciach organu oraz kierowanych do strony pismach. Napisał, że stoi na stanowisku, iż dokonuje prawidłowej wykładni przepisów ustawy o podatku akcyzowym, co też potwierdza prawomocne orzecznictwo w sprawach dotyczących spółki, zarówno Naczelnego Sądu Administracyjnego jak i WSA w Poznaniu, Na opisane rozstrzygnięcie [...] sp. z o.o. w [...] wniosło skargę do WSA w Poznaniu. Napisała, że od 2011 roku trwa spór pomiędzy spółką a organami podatkowymi, dotyczący interpretacji prawa akcyzowego, w świetle krajowych i europejskich aktów prawnych. Spółka stoi na stanowisku, że art. 86 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym obejmuje wyłącznie produkty energetyczne, wykorzystywane jako paliwa silnikowe lub paliwa do ogrzewania. Organy podatkowe uważają jednak, że ww. artykuł obejmuje również produkty energetyczne, wykorzystywane do celów innych niż paliwa silnikowe i paliwa do ogrzewania. W związku z powyższym spółka, w reakcji na swoje wystąpienie, otrzymała dokument urzędowy z Komisji Europejskiej, z dnia 17 stycznia 2019 r. w którym, zdaniem spółki, potwierdzono wykładnię prawa, prezentowaną przez spółkę, w sprawie interpretacji przepisów ustawy o podatku akcyzowym. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest bezzasadna i podlega oddaleniu. Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – odpowiednio: ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm., dalej jako P.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie (odpowiednio wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy) albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu (czynności). W pierwszej kolejności podkreślić należy prawidłowość zastosowanych przez organy przepisów postępowania. Otóż zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. – o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2019 poz. 864, dalej jako u.p.a.) – do postępowań w sprawach wynikających z tej ustawy stosuje się przepisy O.p., chyba, że przepisy u.p.a. stanowią inaczej. W ocenie Sądu, Naczelnik Urzędu Skarbowego, a następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu postąpili prawidłowo, stosując przepisy O.p., bowiem strona jednoznacznie odwoływała się do postępowań prowadzonych na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, zatem w kwestiach proceduralnych zastosowanie winny mieć przepisy O.p. Dodać należy, że już na gruncie art. 21 § 3 O.p. do postępowań standardowych, wymiarowych dotyczących niemal każdego podatku stosuje się przepisy O. p., a przepis art. 6 u.p.a. dodatkowo doprecyzowuje, że przepisy tej ustawy odnosi się także do postępowań specyficznych charakterystycznych dla akcyzy, odróżniających ten podatek od innych tytułów podatkowych obowiązujących w Polsce. Ponadto brak konieczności wskazywania, że w przypadku akcyzy mają zastosowanie przepisy O.p wynika też z art. 2 § 1 tej ustawy. Stosownie do jego treści – Ordynację podatkową stosuje się do podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetu Państwa. Tylko w celu wyeliminowania wątpliwości dodano art. 6 u.p.a. Nie oznacza to jednak, że przepisy O.p. stosuje się w sprawach akcyzy jedynie do postępowań podatkowych. Przepisy tej ustawy mają bowiem zastosowanie w pełnym zakresie. Według art. 169 § 1 O.p. – jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W rozpatrywanej sprawie organ prawidłowo wezwał skarżącego do usunięcia braku formalnego, wskazując w piśmie zakres usunięcia braku formalnego i termin do usunięcia braku (7 dni) oraz konsekwencje prawne niezastosowania się do wezwania (pozostawienie podania bez rozpoznania). Zarówno wystosowanie wezwania jak i jego treść są zdaniem Sądu prawidłowe. Działanie organu miały na celu rozpatrzenie pisma, miało ono zapobiec sytuacji pozostawienia wniosku bez rozpoznania merytorycznego. Wobec braku wskazania podstawy prawnej tzn. takiej podstawy prawnej która uzasadniłaby wniosek o wszczęcie postępowania oraz braku sprecyzowała swoich żądań organ postąpił prawidłowo, pozostawiając wniosek bez rozpoznania. Podkreślić należy, iż także w zażaleniu strona, będąca przedsiębiorcą i występująca w obrocie gospodarczym od wielu lat, nadal nie sprecyzowała swoich żądań. Rolą organu jest upewnienie się, nabycie pewności co do intencji wnioskodawcy oraz zajęcie stanowiska, czy żądanie jest możliwe do spełnienia w świetle przepisów obowiązującego prawa. Zdaniem Sądu organy obu instancji postąpiły prawidłowo, stwierdzając, że żądanie spółki, wszczęcia postępowania opisanego we wniosku, nie może zostać zrealizowane. Odnosząc się do argumentu skargi, że spółka otrzymała pismo Komisji Europejskiej w którym, zdaniem spółki, potwierdzono wykładnię prawa, prezentowaną przez spółkę, w sprawie interpretacji przepisów ustawy o podatku akcyzowym, Sąd stwierdza, że do skargi została załączona kserokopia pisma od Komisji Europejskiej, Dyrekcji Generalnej do spraw Podatków i Unii Celnej z 17 stycznia 2019 r. Z treści pisma wynika, że stanowi ono odpowiedź na skargę spółki, dotyczącą opodatkowania niezharmonizowanych produktów energetycznych. Z pisma wynika wprost, że Rzeczpospolita Polska w art. 86 ust. 1 dyrektywy VAT prawidłowo wymieniła towary jako podlegające opodatkowaniu, jeżeli są one wykorzystywane jako paliwo do ogrzewania lub paliwo rakietowe. Podsumowano, że brakuje przesłanek wskazujących na naruszenie prawa UE we wskazanym przez spółkę zakresie. Także ten zarzut skargi jest bezzasadny. Z uwagi na powyższe, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a skargę oddalił.