III FSK 2102/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Karolina Niemiec, , po rozpoznaniu w dniu 16 maja 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.K. i S.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 11 września 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 2/19 w sprawie ze skarg M.K. i S.K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie z dnia 23 października 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 11 września 2019 r., sygn. akt I SA/Lu 2/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w sprawie ze skarg M.K. i S.K. (dalej: skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Chełmie (dalej: SKO) z dnia 23 października 2018 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddalił skargę. Skargę kasacyjną wywiedli skarżący. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: P.p.s.a.) zarzucili naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1, art. 3 § 1 pkt 1 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 oraz § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm., dalej: P.u.s.a.) przez nienależyte wykonanie obowiązku kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. niewyjaśnienie czy doszło w przedmiotowej sprawie do przedawnienia prawa do wydania decyzji podatkowej, a tym samym przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2014 (art. 68 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: O.p.), podczas gdy przedawnienie zobowiązania podatkowego skutkuje jego wygaśnięciem i brakiem możliwości merytorycznego rozpoznania sprawy; b) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197 § 1, art. 198 § 1 O.p. poprzez oddalenie skargi pomimo, że była ona zasadna i zaakceptowanie naruszeń organów podatkowych w postaci: - bezpodstawne oddalenie wniosku dowodowego skarżących o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego po przeprowadzeniu oględzin z jego udziałem i zaakceptowanie tego stanu rzeczy przez Sąd pierwszej instancji, podczas gdy okoliczności mające znaczenie dla sprawy, tj. ustalenie jakie elementy infrastruktury kolejowej znajdują się na nieruchomości skarżących i czy tworzą one linie kolejową o szerokości większej niż 1435 mm nie zostały stwierdzone wystarczająco innym dowodem, co spowodowało naruszenie art. 188, art. 197 § 1, art. 198 § 1 O.p., - niezgromadzenia w sprawie materiału dowodowego pozwalającego ustalić, czy na terenie nieruchomości skarżących znajdowały się w roku 2014 grunty, budynki i budowle wchodzące skład infrastruktury kolejowej tworzącej linie kolejową o szerokości torów większej niż 1435 mm podlegającą zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej: u.p.o.l.), podczas gdy z materiału dowodowego przedłożonego przez skarżących wynika, iż na terenie nieruchomości istniały tory kolejowe, które mogły stanowić zarówno element linii kolejowej jak i element bocznicy kolejowej, a zatem nie przesądzały jednoznacznie o kwalifikacji istniejącej infrastruktury kolejowej, co wymagało dalszego uzupełnienia materiału dowodowego zgodnie z wnioskami dowodowymi skarżących - czym organ naruszył art. 122 i 187 § 1 O.p. a Sąd administracyjny naruszenie to zaakceptował, - wadliwej oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, polegającej na przyjęciu za ustalony stan faktyczny w oparciu o niezupełny materiał dowodowy, co wyklucza uznanie dokonanej oceny za logiczną, gdyż z nieustalonych przesłanek nie można wywieść prawdziwego logicznie wniosku. Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, zasądzenie na ich rzecz kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i wobec tego podlega oddaleniu. Mając na uwadze przedmiot sprawy oraz zakres zarzutów wniesionych w skardze kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny za konieczne uznał przypomnienie zasad, według których powinna być sporządzona skarga kasacyjna. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroków sądu pierwszej instancji. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, co oznacza, że zakres kontroli tego Sądu określa wnoszący skargę kasacyjną, podnosząc naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny nie tylko nie ma obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej, czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny lub działające w sprawie organy podatkowe. Równie ważnym jak podstawy kasacyjne elementem skargi kasacyjnej jest jej uzasadnienie. Powinno ono zostać sformułowane w taki sposób, aby można było powiązać je z konkretnymi przepisami prawa, które skarżący kasacyjne uznaje za naruszone. Jak już wspomniano, wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. W przypadku wniesienia zarzutu na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a., jak to uczyniono w niniejszej skardze kasacyjne, konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dla spełnienia tego wymogu nie wystarczy przytoczenie formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 P.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jak wynika z powyższego, prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy. Z tego względu ustanowiono obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe. W niniejszej sprawie skarga kasacyjna została wniesiona wyłącznie na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Zarzucono w niej naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1, art. 3 § 1 pkt 1 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 oraz § 2 P.u.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197 § 1, art. 198 § 1 O.p. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wykazano wpływu zarzucanego naruszenia tych przepisów na wynik sprawy i oprócz art. 134 § 1 P.p.s.a., nie podano sposobu w jaki, zdaniem jej autora, przepisy zostały naruszone. Zatem zarzuty, które nie zostały uzasadnione zgodnie z powyżej omówionym wymogami, uchylają spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naruszenie art. 134 § 1 P.p.s.a., o którym wspomniano w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, skarżący powiązali z pominięciem przez Sąd w swoich rozważaniach okoliczności dotyczących ewentualnego przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. Zdaniem skarżących owo pominięcie oznacza, że Sąd nie wypełnił obowiązku zbadania legalności działania organów administracyjnych. Odnośnie do tego zarzutu wyjaśnić należy, że dla skuteczności zarzutu kasacyjnego opartego na art. 134 § 1 P.p.s.a. konieczne jest wykazanie, iż sąd pierwszej instancji rozpoznając skargę dokonał oceny pod względem zgodności z prawem innej sprawy lub przekroczył granice danej sprawy, albo że w okolicznościach tej sprawy powinien był wyjść poza granice zakreślone zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, a tego nie uczynił, i że owo zaniechanie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wykazanie, iż naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy wynika zatem nie tylko z art. 174 pkt 2 P.p.s.a., ale również z art. 134 § 1 tej ustawy. Ażeby wykazać, iż takowy wpływ mógł wystąpić nie wystarczy postawienie zarzutu naruszenia przepisu zawierającego ogólną normę określającą zakres działania sądu administracyjnego, jaką jest norma zawarta w art. 134 § 1 P.p.s.a., ale konieczne jest zarzucenie naruszenia przepisu z którego wynika, iż w danej sprawie zasadne było jego uwzględnienie. Granice kontroli sądu administracyjnego nie są nieograniczone. Wyznacza je przedmiot sprawy i znajdujące w niej zastosowanie przepisy. Jeśli skarżący uważali, że Sąd pierwszej instancji powinien zbadać kwestię przedawnienia zobowiązania, powinni w skardze kasacyjnej postawić zarzut naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, który tę materię reguluje. Wyłącznie poprzez pryzmat regulacji w tym przedmiocie, w powiązaniu z podnoszonymi okolicznościami sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny może ocenić, czy zarzucany brak stanowiska w zaskarżonym wyroku mógł mieć wpływ na wynik sprawy. Takiej możliwości został pozbawiony Sąd odwoławczy w niniejszej sprawie, gdyż skarżący poprzestali na postawieniu zarzutu naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a. Chociaż wcześniej już stwierdzono, że brak uzasadnienia pozostałych zarzutów naruszenia przepisów postępowania nie pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na ich kontrolę, to jednak warto wskazać na jeszcze inną wadliwość skargi kasacyjnej, która powoduje, iż Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł rozpoznać tych zarzutów. Otóż w skardze kasacyjnej nie zarzucono naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit c) u.p.o.l., pomimo że przepis ten ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy. Jest to przepis prawa materialnego, którego regulacja zakreśla granice postępowania dowodowego. Co do zasady postępowanie wyjaśniające ma celu ustalenie, czy zostały spełnione przesłanki (kryteria) określone w danym przepisie prawa materialnego. Wydaje się to oczywiste, niemniej jednak zauważyć trzeba, że postępowanie dowodowe nie jest prowadzone w sposób abstrakcyjny, oderwany od przedmiotu sprawy, jeśli wyznaczają go przepisy prawa materialnego. Taka sytuacja miała miejsce w rozpoznanej sprawie, gdzie kwestią sporną było zwolnienie od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit c) u.p.o.l. należących do skarżących nieruchomości. W skardze kasacyjnej, w ramach zarzutów naruszenia przepisów postępowania, wskazano na bezpodstawne oddalenie wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, niezgromadzenie wyczerpującego materiału dowodowego oraz wadliwą ocenę materiału dowodowego. Kontrola zasadności tych zarzutów wymaga uprzedniego sprawdzenia, czy została dokonana prawidłowa wykładnia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit c) u.p.o.l. Wady postępowania wyjaśniającego mogą bowiem być skutkiem nieprawidłowej wykładni prawa materialnego. Poza tym, prawidłowość (zupełność) postępowania dowodowego może być oceniona tylko w oparciu o postanowienia przepisu materialnego, jakim jest 7 ust. 1 pkt 1 lit c) u.p.o.l., który determinuje zakres postępowania dowodowego. W oderwaniu od regulacji w nim zawartej nie sposób zweryfikować zasadność twierdzeń skarżących. Co najwyżej, mając na uwadze argumenty skargi kasacyjnej, powiedzieć można, że Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż w sytuacji gdy spór nie dotyczy faktów, tak jak w niniejszej sprawie, bo istnienie torów kolejowych na działkach nr [...] i nr [...] było okolicznością bezsporną - przeprowadzanie dowodu z opinii biegłego jest bezzasadne. Rolą biegłego jest czynienie ustaleń faktycznych, a nie dokonywanie kwalifikacji prawnej. Występująca w tej sprawie kwestia sporna, sprowadzająca się do oceny, czy droga kolejowa jest linią kolejową, czy bocznicą kolejową jest zaś zagadnieniem z zakresu prawa materialnego. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. sędzia B. Woźniak sędzia J. Sokołowska sędzia W. Stachurski