I SA/Łd 488/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2019 r. sprawy ze skargi M. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP: [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2012 r. oraz marzec i czerwiec 2013 r. oddala skargę. M.Z. wniosła do sądu administracyjnego skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. w [...] r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z [...] r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej jako członka zarządu Spółki z o.o. A z siedzibą w Ł. za zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2012 r. oraz marzec i czerwiec 2013 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wyjaśnił w pierwszej kolejności, że odpowiedzialność członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością uregulowana jest w art. 116 Ordynacji podatkowej. Zgodnie zaś z art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Regułą jest więc solidarna odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółki, jeżeli egzekucja okaże się bezskuteczna oraz w sytuacji wykazania faktu pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych. Wyjątkiem jest natomiast sytuacja, gdy członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy organ wskazał, odnosząc się do zagadnienia bezskuteczności egzekucji, że przesłanka ta została spełniona, ponieważ w wyniku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych: nr [...] z dnia 5.07.2012 r., obejmującego zaległość za kwiecień 2012 r. w kwocie 29.431,00 zł, nr [...] z dnia 2.08.2012 r., obejmującego zaległość za maj 2012 r. w kwocie 2.165,00 zł, nr [...] z dnia 5.06.2013 r., obejmującego zaległość za marzec 2013 r. w kwocie 5.533,00 zł i nr [...] z dnia 3.09.2014 r., obejmującego zaległość za marzec 2013 r. w kwocie 11.362,00 zł, a także nr [...] z 19.05.2015 obejmującego kwotę podatku w wysokości 2.048 zł, nr [...] z 19.05.2015, którym objęto odsetki od niezapłaconej zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za czerwiec 2014 r. oraz częściowego uregulowania układu ratalnego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z dnia [...].02.2015 r. nr [...], obejmującej zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień-maj 2012 r., marzec 2013 r., czerwiec 2014 r., uzyskano środki pieniężne w łącznej wysokości 9.365,11 zł, tj.: w dniu 13.07.2012 r. - 5.220,52 zł, w dniu 8.11.2013 r. -10,10 zł, w dniach 25.02.2015 r. - 25.06.2015 r., 4.000,00 zł, w dniu 24.09.2015 r. - 134,49 zł, które zarachowano na podatek od towarów i usług za kwiecień 2012 r.: na należność główną - 6.426,66 zł, odsetki za zwłokę - 1.135,05 zł, koszty postępowania egzekucyjnego - 1.794,60 zł, koszty upomnienia - 8,80 zł. A zatem mimo podjęcia szeregu działań mających na celu odzyskanie ww. zaległości podatkowych wyegzekwowano jedynie część kwoty należności głównej w podatku od towarów i usług za kwiecień 2012 r., tj. kwotę 6.426,66 zł. Natomiast egzekucja zaległości dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych nie przyniosła żadnych rezultatów. Wobec powyższego postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z [...].02.2017 r. nr [...], umorzono postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...],[...],[...],[...],[...] oraz [...], z uwagi na bezskuteczność. W jego uzasadnieniu stwierdzono, że w toku postępowania egzekucyjnego zajęto rachunki bankowe w A S.A. oraz w B S.A. Banki te poinformowały o braku środków na rachunkach. Ponadto na podstawie danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców ustalono, że Spółka nie posiada pojazdów mechanicznych. Nie posiada także nieruchomości. Od 2015 r. Spółka z o.o. "A" nie składa deklaracji podatkowych, które wskazywałyby kwoty podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego. Tym samym nie ustalono żadnych składników majątkowych, z których można było skutecznie prowadzić postępowanie egzekucyjne. Odnosząc się natomiast do kwestii wykazania przez organ administracji okoliczności pełnienia przez M. obowiązków członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego, które następnie przerodziło się w zaległość podatkową spółki organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z umową Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A", objętą aktem notarialnym z dnia 28.07.2009 r. Rep. [...] nr [...], wspólnicy powołali jednoosobowy zarząd w osobie M.Z. Ujawnienie w Krajowym Rejestrze Sądowym nastąpiło zaś 10.09.2009 r. Ponadto w odpowiedzi na wezwanie organu M. Z. potwierdziła, że funkcję prezesa zarządu spółki pełniła od początku jej powstania do chwili zawieszenia działalności spółki z 1 stycznia 2018 r. W konsekwencji organ uznał, że nie ma żadnych wątpliwości, iż w okresie pełnienia przez stronę obowiązków członka zarządu spółki upływały terminy płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2012 r., marzec 2013 r. oraz czerwiec 2013 r., a zatem spełniona została przesłanka z art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się natomiast do okoliczności wyłączających możliwość odpowiedzialności członka zarządu, a więc sytuacji, gdy wykaże on, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez winy członka zarządu organ odwołał się do treści art. 11 ustawy Prawo upadłościowe. Ustalając, czy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości oraz jaki czas był właściwym do złożenia wniosku w tym zakresie organ ustalił, że spółka "A" borykała się z trudnościami finansowymi począwszy od 2011 r., kiedy to w sporządzonym na dzień 31.12.2011 r. bilansie wskazano wartość aktywów w kwocie 23.450,00 zł, zaś zobowiązania Spółki osiągnęły kwotę w wysokości 23.943,38 zł. Stanowiły je w całości zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek. Z kolei, zgodnie ze sporządzonymi bilansami Spółki na dzień: 31.12.2012 r. - aktywa stanowiły kwotę 18.978,36 zł, zaś zobowiązania kwotę 50.382,98 zł, 31.12.2012 r. - aktywa stanowiły kwotę 469,42 zł, zaś zobowiązania kwotę 62.998,24 zł, 31.12.2012 r. - aktywa stanowiły kwotę 52.730,80 zł, zaś zobowiązania kwotę 69.506,60 zł. Powyższe dane - począwszy od roku 2011 r. (ujawniające, że majątek Spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów) wskazywały na wystąpienie przesłanki niewypłacalności Spółki. Organ ocenił, że M. Z. podpisując 26.03.2012 r. bilans spółki sporządzony na 31.12.2011 r. powzięła informacje o złej sytuacji spółki, co jako prezesa zarządu spółki zobowiązywało ją do podjęcia w terminie 14 dni, a zatem w kwietniu 2012 r. działań zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki. Organ wskazał, że spółka posiadała zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2012 r. w kwocie 23.004 zł, maj 2012 r. w kwocie 2.165 zł, marzec 2013 r. 5.533 zł, czerwiec 2014 r. w kwocie 11.362 zł, podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. w kwocie 2.048 zł oraz odsetek od zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za czerwiec 2014 r. w wysokości 302 zł oraz zobowiązań wobec ZUS (na dzień 10.02.2017 r.) obejmujących zaległości za październik 2011 r. – sierpień 2014 r. w kwocie 8.575 zł, 2.633.79 zł (odsetki za zwłokę), 546,20 (koszty egzekucyjne), 184 zł (koszty upomnień). W ocenie organu spółka stała się zatem niewypłacalna w kwietniu 2012 r. i począwszy od tej daty należało podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania zmierzającego do ogłoszenia upadłości lub też postępowania układowego. Ponadto wskazano, że w odpowiedzi na wezwanie organu strona poinformowała, że nie złożyła w 2012 r. wniosku o ogłoszenie upadłości spółki (mimo straty za ten okres), ponieważ trwały wówczas zaawansowane negocjacje z krajowymi i zagranicznymi kontrahentami, które pozwalały przypuszczać, że spółka odnotuje zysk. Ostatecznie największe projekty nie doszły do skutku, jednak realizacja mniejszych zamówień pozwoliła spółce utrzymać się na rynku. Podsumowując organ podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie wystąpiły obie przesłanki obligujące prezesa zarządu Spółki do złożenia wniosku o jej upadłość. Ich wystąpieniu nie towarzyszyło podjęcie skutecznych działań ciążących na członku zarządu spółki z o.o., a wynikających z przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego. W tych okolicznościach organ uznał, iż M. Z. ponosi winę za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w stosownym czasie. Organ wskazał także, że w sprawie nie została spełniona przesłanka uwalniająca od odpowiedzialności podatkowej określona w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, bowiem strona nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki z o.o. "A" w znacznej części. Należy wskazać, że w toku postępowania egzekucyjnego, mimo podjęcia szeregu działań, nie stwierdzono żadnych składników majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja jej zaległości podatkowych. Podkreślono, że ostatnie złożone sprawozdanie finansowe Spółki zostało sporządzone na 31.12.2014r. Z ww. dokumentów wynika, że jedynym majątkiem Spółki w tamtym okresie były środki pieniężne w kasie i na rachunku bankowym, a także należności krótkoterminowe. Spółka nie posiadała natomiast wartości niematerialnych prawnych, rzeczowych aktywów trwałych. W odpowiedzi na wezwanie organu M. Z. poinformowała, że aktualnie spółka nie posiada majątku w postaci nieruchomości, czy też majątku ruchomego znacznej wartości, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych. Orzekając zatem o odpowiedzialności podatkowej M.Z. za zaległości podatkowe spółki "A" stwierdzono wystąpienie przesłanek pozytywnych oraz braku zaistnienia przesłanek uwalniających stronę od odpowiedzialności podatkowej. W skardze do sądu administracyjnego M. Z. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji podnosząc zarzuty naruszenia art. 116 § 1 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 11 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze poprzez: - uznanie, że A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. już w grudniu 2012 r. była niewypłacalna; - uznanie, że w kwietniu 2012 r. M. Z., jako ówczesny Prezes Zarządu A Sp. z o.o., zobowiązana była do podjęcia działań zmierzających do ogłoszenia upadłości Spółki. - naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na treść decyzji, a to art. 199a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez ograniczenie się w procesie wykładni przepisów do literalnego brzmienia przepisu, bez uwzględnienia zgodnego zamiaru stron i celu czynności; - błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, mogący mieć wpływ na treść decyzji, a polegający na ustaleniu, że przesłanki odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostały spełnione. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 23 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015r., a więc mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. W myśl art. 11 ust. 2 dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Z kolei na podstawie art. 21 ust. 1 dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jak ustaliły organy przed dniem wydania zaskarżonej decyzji nie został zgłoszony wniosek o upadłość "A" Sp. z o. o, w której skarżąca pełniła funkcję Prezesa Zarządu. Oznacza to, że trafna jest konstatacja organów, iż już podpisanie bilansu za rok 2011 winno skłonić skarżącą do złożenia wniosku o upadłość spółki bowiem na 31 grudnia 2012 r. zobowiązania spółki przewyższały jej aktywa (odpowiednio 23.943,38 zł i 23.450 zł). Owo podpisanie bilansu miało miejsce 26 marca 2012r., tak więc zasadne jest stanowisko organów podatkowych, że wyniki bilansu zobowiązały skarżącą do złożenia wniosku w terminie 14 dni od powzięcia informacji o sytuacji spółki. Mimo to skarżąca tego nie uczyniła, czym uchybiła cytowanemu wyżej przepisowi. Z punktu widzenia zasad odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1 O.p. argumentacja skarżącej o niezłożeniu stosownego wniosku z uwagi na zaawansowane negocjacje z kontrahentami krajowymi i zagranicznymi pozwalające przypuszczać, że mimo straty bilansowej spółka odnotuje zysk są wręcz bezprzedmiotowe. O ile bowiem, jak przyjmuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, nie można zabrać członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań, o tyle jednak, jeśli podejmuje on takie ryzyko, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to on sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową – vide wyrok WSA w Krakowie z dnia 28 lutego 2014r., sygn. akt I SA/Kr 30/14 – powołany w odpowiedzi na skargę. Z powyższych względów argumentacja skargi akcentująca zaawansowane negocjacje gospodarcze nie zasługuje na uwzględnienie. Nie ma też racji skarżąca zarzucając naruszenie art. 199a O.p. Organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie nie stosowały cytowanego przepisu, wobec czego nie mogły go naruszyć. Organy te dokonały natomiast prawidłowej wykładni art. 116 § 1 O.p. i zasadnie wywiodły ziszczenie się przesłanek odpowiedzialności skarżącej za długi podatnika, to jest spółki A. W tym kontekście za niezrozumiały należy uznać zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, które w ocenie sądu zostały ustalone w sposób bezbłędny. Jedynie dla porządku należy w tym miejscu podnieć, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi także druga z wymienionych przesłanek wyłączających odpowiedzialność podatkową skarżącej w postaci wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Na żadnym etapie postępowania podatkowego skarżąca nie wskazała majątku spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie długów spółki z tytułu należności podatkowych. Nie budzi również wątpliwości okoliczność, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, o czym świadczy umorzenie postępowania egzekucyjnego w stosunku do spółki "A". Poza sporem pozostaje także okoliczność, że skarżąca sprawowała funkcję Prezesa Zarządu spółki A w czasie, gdy powstały przedmiotowe zaległości podatkowe. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2018r. poz. 1302 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. dc