I SA/Po 414/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2019 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. – [...] sp. k. [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] na rzecz skarżącej spółki kwotę 6.917,- zł (sześć tysięcy dziewięćset siedemnaście złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Prezydent Miasta [...] decyzją z [...] listopada 2018 r., nr [...] na podstawie art. 207, art. 210 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 i art. 75 § 4a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 i pkt 4, art. 1a ust. 2a, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3, art. 3 ust. 4a, art. 3 ust. 5, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., dalej jako: "u.p.o.l.") oraz Uchwały nr [...] Rady Miasta [...] z dnia [...] listopada 2015 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2016 r. (Dz. Urz. Woj. [...] z dnia [...] listopada 2015 r. poz. [...]) po rozpatrzeniu wniosku "[...] Sp. z o.o. – [...]" sp. k. w [...] z [...] listopada 2017 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. w wysokości [...] zł wraz z korektą deklaracji na podatek od nieruchomości za ww. okres. W korekcie deklaracji spółka przeniosła powierzchnię użytkową budynków ze związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej do budynków pozostałych, co spowodowało zmniejszenie łącznej kwoty podatku o [...] zł. Spółka wyjaśniła, że powodem korekty jest nienależyte zadeklarowanie do opodatkowania podatkiem od nieruchomości powierzchni użytkowej hal garażowych stanowiących część budynków mieszkalnych stawką właściwą dla budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej zamiast według stawki właściwej dla tzw. budynków pozostałych. Spółka podniosła, że hale garażowe, stanowiące części budynków mieszkalnych, niezajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawki właściwej dla budynków mieszkalnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, lecz – mając na uwadze orzecznictwo sądów administracyjnych – wg stawki dla tzw. budynków pozostałych. Organ I instancji stwierdził natomiast, że sam fakt pozostawania spornych hal w posiadaniu (współposiadaniu) przedsiębiorcy, jakim jest spółka, uzasadnia zastosowanie w stosunku do przypadających spółce udziałów we współwłasności hal najwyższej stawki podatkowej, zastrzeżonej dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ wskazał, że przedmiotem podatku jest lokal stanowiący odrębną nieruchomość, a nie budynek mieszkalny. W sytuacji gdy udział we własności lokalu (hali garażowej), jak i gruntu przynależy do przedsiębiorcy, to zasadne jest przyjęcie ustalenia, że jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dlatego objęty jest wyższą stawką podatku. Organ uznał zatem, że korekta była nieuzasadniona, a prawidłowa wysokość ciążącego na wnioskodawcy zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. wynika z korekty deklaracji złożonej w dniu [...].10.2017 r. (uwzględniającej zbycie lokali w ciągu roku) i wynosi [...],- zł. Organ stwierdził, że dokonane przez podatnika wpłaty pokrywały ww. należność wraz z odsetkami za zwlokę i nie wystąpiła nadwyżka mogącą stanowić nadpłatę. Wobec tego organ I instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty. Spółka w odwołaniu wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji zarzucając naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 2a pkt 1 i , art. 3 ust. 4a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b. u.p.o.l poprzez odmowę stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] marca 2019 r., nr [...] na podstawie art. 13 § 1 pkt 3 oraz art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 4a i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że sporne hale garażowe są odrębnymi przedmiotami opodatkowania (poza sporem pozostaje okoliczność, że doszło do wyodrębnienia nieruchomości lokalowych). Organ II instancji wskazał, że należące do przedsiębiorcy i pozostające w jego posiadaniu udziały we współwłasności wyodrębnionych lokali niemieszkalnych – hal garażowych podlegały opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a zatem wniosek o stwierdzenie nadpłaty był niezasadny. Spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, pismem z [...] kwietnia 2019 r. wniosła do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Poznaniu skargę na wskazaną decyzję. Zarzuciła naruszenie: - art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 2a pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 4a w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i e u.p.o.l. – poprzez odmowę stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości na skutek uznania, iż będące własnością (współwłasnością) spółki wyodrębnione lokale – hale garażowe – stanowiące części budynków mieszkalnych (znajdujące się w bryłach budynków mieszkalnych), niezajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawki jak dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zamiast stawki podatku dla tzw. budynków pozostałych; oraz - art. 2a Ordynacji podatkowej w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 2a pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 4a w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i e u.p.o.l. poprzez brak zastosowania w sprawie, zgodnie z którą niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego powinny zostać rozstrzygnięte na korzyść spółki. Wobec powyższego spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze, podtrzymując dotychczasowe argumenty, wniosło o jej oddalenie. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej spółki uzupełnił zarzuty skargi wskazując na złożenie skargi konstytucyjnej zarejestrowanej pod sygn. [...]. W dalszej części pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ja decyzji organu I instancji w celu zwrotu przez Prezydenta Miasta [...] nadpłaty w wysokości żądanej przez skarżącą. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna, aczkolwiek nie wszystkie jej zarzuty zasługują na uwzględnienie. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do kwestii według jakiej stawki podatku od nieruchomości należało w 2016 r. opodatkować hale garażowe będące własnością (współwłasnością) skarżącej spółki, stanowiących części budynków mieszkalnych, niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej i nie związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, t.j., czy według stawki jak dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy wg stawki podatku dla tzw. budynków pozostałych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustawodawca zdefiniował w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęcie "gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", jako grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Art. 1a ust. 2a u.p.o.l. stanowi, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, 2) gruntów o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; 3) budynków lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, (...) na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.o.l. budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu wg najwyższej stawki podatku od nieruchomości. Nie dotyczy to jednak budynków mieszkalnych lub ich części w przypadku których najwyższa stawka podatku od nieruchomości – stawka jak dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku zajęcia ich na prowadzenie tej działalności (por. art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.). Na uwadze należy mieć, że terminu "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" nie można utożsamiać ze "związaniem z prowadzeniem działalności gospodarczej", zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zajęcie zawsze będzie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, natomiast związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie zajęciem na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie Sądu za stanowiskiem spółki zaprezentowanym w uzasadnieniu skargi przemawia wykładnia celowościowa art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i b u.p.o.l. różnicujących stawkę podatku od nieruchomości w odniesieniu do budynków mieszkalnych lub ich części: zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (t.j. sytuacji faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej na danej powierzchni co miałoby uzasadniać objęcie tej powierzchni wyższą stawką podatku od nieruchomości) oraz niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W przypadku skarżącej spółki nie można mówić o zajęciu pozostających jej własnością hal garażowych. Miejsca postojowe w halach garażowych nie stanowią środków trwałych spółki. Skarżąca wyjaśniła bowiem, ze zarówno dla celów podatku dochodowego, jak i dla celów rachunkowych, stanowią one towar handlowy przeznaczony na sprzedaż. Spółka, jak podała we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, w żaden sposób nie wykorzystuje, ani nie użytkuje hal garażowych w prowadzonej działalności gospodarczej – miejsca postojowe w halach garażowych do czasu sprzedaży pozostają nieużywane, w szczególności spółka nie wynajmuje ich ani nie udostępnia podmiotom trzecim. W tym zakresie bez znaczenia pozostaje fakt prawnego wyodrębnienia hal garażowych zamiast zbywania ich w formie przynależności do poszczególnych lokali mieszkalnych. Sąd zauważa, że z analogiczna sytuacją mamy do czynienia w przypadku pozostałej części budynków mieszkalnych będących własnością spółki i przeznaczonych na sprzedaż, które w związku z tą sprzedażą są wyodrębniane prawnie – dopiero w momencie sprzedaży – jako lokalne mieszkalne i wydawane nowym właścicielom. W tym zakresie brak zajęcia części budynków mieszkalnych na prowadzenie działalności gospodarczej nie budzi wątpliwości organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych – lokale te są opodatkowane jako budynki mieszkalne niezajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, czyli najniższą stawką podatku od nieruchomości. W konsekwencji w ocenie sądu skoro znajdujące się w posiadaniu spółki i przeznaczone na sprzedaż mieszkania w budynkach mieszkalnych nie są traktowane jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, to analogicznie hale garażowe w budynkach mieszkalnych jako dokładnie w ten sam sposób niezajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, również nie powinny podlegać opodatkowaniu wg najwyższej stawki podatku od nieruchomości (od budynków mieszkalnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej). Skład orzekający mając na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2012 r. sygn. akt II FPS 4/11 stwierdza, że hale garażowe stanowiące przedmiot odrębnej własności, usytuowane w budynku mieszkalnym powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki dla tzw. budynków pozostałych. W ocenie sądu nie ma natomiast podstaw do uznania zarzutu naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3, w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i e u.p.o.l. przez brak zastosowania w sprawie zasady "in dubio pro tributario", zgodnie z którą niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego powinny być rozstrzygnięte na korzyść podatnika. W ocenie sądu taka sytuacja nie zachodzi w spornej sprawie, gdyż nie ma wątpliwości co do treści przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie. Organy podatkowe wydając zaskarżone decyzje dokonały bowiem nieprawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego, gdyż uznały, że już sam fakt posiadania przez spółkę lokalu niemieszkalnego (hali garażowej) w budynku mieszkalnym powoduje, że nieruchomość ta podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w najwyższej wysokości. Zdaniem sądu zaskarżona decyzja, jak i decyzja organu I instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, co skutkowało odmową stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. Biorąc pod uwagę powyższe Prezydent Miasta [...] rozpoznając wniosek skarżącej spółki o stwierdzenie nadpłaty powinien uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w uzasadnieniu wyroku. Wobec powyższego sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a.") orzekł jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200, art. 205 § 2, art. 209 p.p.s.a., przy czym wynagrodzenie pełnomocnika zostało ustalone na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 lit. f) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postepowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687).