I SA/Po 884/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Barbara Rennert po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 04 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi "A" S.A. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie uznania za nieuzasadniony zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] października 2019 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] z [...] lipca 2019 r. uznającego zarzut [...] S.A. w [...] w sprawie prowadzonej egzekucji za niezasadny. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] prowadzi postępowanie egzekucyjne na podstawie własnego tytułu wykonawczego z [...] maja 2019 r. obejmującego należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych w kwocie należności głównej [...] zł. W toku prowadzonego postępowania zawiadomieniami z [...] i [...] maja 2019 r. dokonał zajęć wierzytelności z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych oraz innej wierzytelności pieniężnej. Pismem z [...] maja 2019 r. skarżąca złożyła na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm., zwanej dalej u.p.e.a.) zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. poprzez błędne wskazanie aktu normatywnego, tj. podstawy prawnej obowiązku, wysokości należności pieniężnych oraz błędne określenie wysokości zobowiązania podatkowego podlegającego egzekucji. Podniosła również naruszenie art. 6 i 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., zwanej dalej K.p.a.). Skarżąca wskazała, że wierzyciel wskazał w tytule wykonawczym art. 27 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036), co stanowi błędne przywołanie podstawy prawnej obowiązku, bowiem podstawą tą jest przepis określający sam obowiązek podatkowy w tym podatku, a nie stanowiący o obowiązku złożenia zeznania podatkowego. Ponadto zostały wskazane Dzienniki Ustaw późniejsze (2018 r.) niż powstałe zobowiązanie podatkowe skarżącej (2017 r.). Kwota należności pieniężnej również nie zgadza się z rzeczywistym zobowiązaniem podatkowym spółki. W związku z wniesionymi zarzutami organ postanowieniem z [...] czerwca 2019 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Następnie organ postanowieniem z [...] lipca 2019 r. uznał wniesiony zarzut za niezasadny. W uzasadnieniu scharakteryzował zarzuty wnoszone w trybie art. 33 u.p.e.a., stwierdził, że stanowisko wierzyciela nie jest wymagane, gdyż organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem. Przytoczył treść art. 27 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036) i stwierdził, że wskazany akt określa obowiązki zobowiązanego. Termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r. przypadał dla skarżącej na dzień [...] lipca 2018 r., zatem zasadne było przywołanie obowiązującego ówcześnie Dziennika Ustaw z 2018 r. Kwota wskazana w tytule wykonawczym wynika wprost ze zdeklarowanej przez skarżącą w korekcie zeznania [...] kwoty podatku do zapłaty. Skarżąca pismem z [...] lipca 2019 r. wniosła zażalenie na powyższe rozstrzygnięcie zarzucając naruszenie art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. przez błędne wskazanie aktu normatywnego – podstawy prawnej obowiązku oraz wysokości należności pieniężnych oraz określenie wysokości zobowiązania podatkowego podlegającego egzekucji. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] września 2019 r. wskazanym we wstępie utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu przytoczył stosowne przepisy i podzielił ustalenia organu I instancji. W skardze na powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie obu postanowień, umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego oraz zasądzenie kosztów. Zarzuciła postanowieniu naruszenie: a. art. 138 § 2 w związku z art. 144 K.p.a. poprzez ich niezastosowanie i utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] z [...] lipca 2019 r. b. art. 33 §1 pkt 10 w zw. z art. 27 §1 pkt 3 u.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie zarzutów na przedmiotowy tytuł wykonawczy, mimo że obarczony on jest wadami prawnymi, polegającymi na błędnym: • wskazaniu aktu normatywnego - podstawy prawnej obowiązku oraz wysokości należności pieniężnych, tym samym naruszenie wymogu określonego w art. 27 §1 pkt 3 u.p.e.a.; • określeniu wysokości zobowiązania podatkowego podlegającego egzekucji. c. art. 34 § 4 u.p.e.a. polegające na nieuwzględnieniu zarzutów na przedmiotowy tytuł wykonawczy i w rezultacie niewydanie w sprawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. d. art. 6 oraz 8 §1 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., polegające na nieuwzględnieniu skargi na czynność egzekucyjnego pomimo, że przedmiotowa egzekucja została wszczęta pomimo błędów, jakimi obarczony jest tytuł wykonawczy, a więc naruszenia następujących zasad praworządności i budzenia zaufania do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu. Na wstępie należy wskazać, że zarzuty są podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji. Katalog zarzutów ma charakter zamknięty i zawarty został w przepisie art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm., zwanej dalej u.p.e.a.). Zarzuty zgłaszane są organowi egzekucyjnemu i do tego organu należy ostateczne rozstrzygnięcie o zasadności bądź bezzasadności czy też niedopuszczalności zarzutów. Zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej są sformalizowanym środkiem prawnym, a ich wniesienie wszczyna postępowanie zmierzające do rozpoznania sprawy i wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Zarzuty te można składać tylko z przyczyn enumeratywnie wymienionych w art. 33 u.p.e.a. Obowiązuje przy tym siedmiodniowy termin na zgłoszenie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym (art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są środkiem zaskarżenia, który służy zobowiązanemu w fazie wszczęcia tego postępowania. Oznacza to, że nie można podnosić nowych zarzutów na dalszych etapach postępowania. Postępowanie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym może toczyć się jedynie w ramach nakreślonych przez zgłaszającego te zarzuty w terminie otwartym na ich wniesienie. Podniesione w nich okoliczności zakreślają granice sprawy rozpoznawanej przez organ egzekucyjny właściwy do rozpoznania tego środka prawnego. Zaznaczyć również należy, że stosowanie do art. 34 § 1 u.p.e.a zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie złożonych zarzutów, z tym że w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1. wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2. odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3. określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4. błąd co do osoby zobowiązanego; 5. niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6. niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7. brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8. zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9. prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10. niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Ponadto zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie złożonych zarzutów, z tym że w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa wart. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W niniejszej sprawie organ egzekucyjny był jednocześnie wierzycielem, wobec czego stanowisko to nie było wymagane. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., zgodnie z którym tytuł wykonawczy zawiera treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek. Wskazała, że nieprawidłowy jest Dziennik Ustaw oraz przepis, wskazujący na obowiązek złożenia zeznania podatkowego zamiast określającego obowiązek podatkowy. Ponadto kwota należności pieniężnej nie zgadza się z rzeczywistym zobowiązaniem spółki. Należy zatem zauważyć, że wskazany przepis określa obowiązek składania urzędom skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym do końca trzeciego miesiąca roku następnego i wpłacenia w tym terminie podatku należnego lub różnicy między podatkiem należnym od dochodu wykazanym w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. W kwestii terminu płatności tego podatku za rok 2017 dla roku obrachunkowego skarżącej, tj. od [...] kwietnia 2017 r. do [...] marca 2018 r. termin ten przypadał na [...] lipca 2018 r. Tym samym zasadnie został przywołany Dziennik Ustaw z 2018 r. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że kwota zobowiązania podatkowego wynika właśnie z zeznania [...], bowiem zeznanie ze wskazaną kwotą [...]zł zostało złożone [...] lipca 2018 r., [...] września 2018 r. wpłynęła korekta zeznania z wykazaną kwotą [...]zł, a [...] lutego 2019 r. kolejna korekta zeznania z wykazaną kwotą [...]zł i ta właśnie kwota została wskazana w tytule wykonawczym. Skarżąca nie wskazała przy tym, jaka w jej ocenie jest rzeczywista kwota zobowiązania. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że rozpoczęcie przez zobowiązanego postępowania w przedmiocie zarzutów i ewentualne ich uwzględnienie, a przez to umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., czynić będzie bezprzedmiotowym wydanie postanowienia w tym przedmiocie w trybie art. 59 u.p.e.a. Z kolei odmowa uwzględnienia zarzutów jest równoznaczna z odmową umorzenia postępowania egzekucyjnego i w tym wypadku organ nie wydaje odrębnego postanowienia na podstawie art. 59 u.p.e.a. (zob wyrok WSA w [...] z dnia [...] maja 2019 r., sygn. akt I SA/Po [...]). Tym samym niezasadny jest zarzut naruszenia art. 34 § 4 u.p.e.a. Sąd nie stwierdził również naruszenia pozostałych przepisów postępowania. Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).