I SA/Rz 1021/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Jarosław Szaro /spr./ Protokolant sekr. sąd. Anna Kotowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2019 r. spraw ze skarg Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo "K." w P. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2018 r.: - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 rok oddala skargi. I SA/Rz 1021/18 UZASADNIENIE Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] sierpnia 2018r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], po rozpatrzeniu odwołań Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - [...] z siedzibą w [...], utrzymało w mocy decyzje Wójta Gminy [...] z dnia [...] lipca 2018r. nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013, 2014, 2015, 2016 i 2017 rok. Jak wynika z akt sprawy, postanowieniami z dnia 15.06.2018r. Wójt Gminy [...] wszczął z urzędu wobec Nadleśnictwa [...] postępowania podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatku od nieruchomości za kolejne lata 2013 - 2017. Przeprowadzone postępowania podatkowe potwierdziły, że [...] zawarło z PGE Dystrybucja S.A z siedzibą w [...] "Umowę o Ustanowieniu Służebności Przesyłu i Rozliczenie za Korzystanie z Gruntu" (Akt Notarialny Numer Repertorium A [...]) dla linii i urządzeń posadowionych na gruntach pozostających w zarządzie Nadleśnictwa [...]. Z przedłożonego przez [...] w dniu 02.07.2018 r. Aktu Notarialnego nr Repertorium A [...] wynika, że grunty pod liniami energetycznymi zajmują powierzchnię 2.34081 m2. Z ewidencji gruntów i budynków wynika, że grunty te sklasyfikowane zostały jako grunty leśne i grunty rolne. Decyzjami z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] Wójt Gminy [...] określił jednostce organizacyjnej Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - [...]z/s w [...] wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013, 2014, 2015, 2016 rok w kwocie po 198.969,00 zł a za 2017rok w kwocie 208.332zł. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że w przypadku podmiotów będących w zarządzaniu Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, obowiązek podatkowy ciąży na jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r., poz. 1785, dalej u.p.o.l.). Organ uznał, że przedmiotowe grunty są w posiadaniu przedsiębiorcy i są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na przesyłaniu energii elektrycznej tj. działalności innej niż działalność leśna lub rolna. Świadczy o tym fakt, że grunty zostały udostępnione zakładowi energetycznemu na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięcie pomiędzy nimi sieci energetycznych, a także w celu utrzymania i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontu i modernizacji linii i urządzeń elektroenergetycznych, w sposób gwarantujący niezawodność funkcjonowania systemu dystrybuującego. Organ I instancji w dalszej kolejności argumentował, że na grunty te zakłady energetyczne muszą mieć ciągły dostęp w celu usuwania awarii i konserwacji, remontów, modernizacji posadowionych na nich budowli, a także oczyszczania ich z roślinności drzewiastej i krzewiastej, usunięcia drzew lub krzewów w zakresie niezbędnym dla zapewnienia bezpiecznej pracy linii i urządzeń elektroenergetycznych. Zatem przedmiotowe grunty są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej prowadzonej przez A. z siedzibą w [...]. Celem wykonywania wskazanej działalności gospodarczej podmiot ten wykorzystuje nieruchomości w sposób trwały, dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającą przez las linią energetyczną, są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii, a nadto przedsiębiorstwo energetyczne jest zobowiązane utrzymać wskazane nieruchomości w sposób umożliwiający bezpieczne bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznej. Wójt Gminy [...] wskazał, że powiększenie zasobów leśnych następuje w drodze zalesienia gruntu oraz podwyższenia produkcyjności lasu w sposób określony w planie urządzania lasów. Tymczasem, grunty zajęte pod pasy techniczne, z uwagi na konieczność zapewnienia bezpieczeństwa liniom energetycznym oczyszczane są z drzew i krzewów. Tym samym organ podatkowy w myśl art. 2 ust. 2 u.p.o.l. stwierdził, że grunty znajdujące się pod pasami technicznymi, usytuowane pod napowietrznymi liniami energetycznymi, są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo energetyczne energii elektrycznej, a tym samym grunty te stosownie do treści art. 5 ust 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Organ I instancji podniósł, że poprzez sens definicji działalności leśnej, określonej w art. 1 ust.3 u.p.o.l. wskazać należy, że inwestycje w postaci budowy linii wysokiego napięcia, w zależności od długości i parametrów, stanowią inwestycje mogące znacząco lub potencjalnie znaczącą oddziaływać na środowisko. Z licznych opracowań wynika, że zarówno w fazie budowy urządzeń, jak i podczas ich eksploatacji ulegają zniszczeniu gleby znajdujące się wzdłuż trasy przebiegu linii z racji pracy ciężkiego sprzętu transportowo budowlanego przy wykopach pod fundamenty, montaż i ustawienie słupów oraz naciąganie przewodów. Uwzględniając definicję działalności leśnej należy przyjąć, że w rejonie pasów technicznych niemożliwe jest prowadzenie działalności leśnej w zakresie, ochrony i zagospodarowania lasu a także utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych. Mając na względzie przedstawione przez [...] zestawienie gruntów pod liniami energetycznymi oraz Akt Notarialny Repertorium [...] o zawarciu umowy o ustanowieniu służebności przesyłu i rozliczenie za korzystanie z gruntu organ podatkowy stwierdził, że do opodatkowania należy przyjąć od dnia 01.01.2013r. do dnia 31.12.2017r. grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej o łącznej powierzchni 234081 m2. [...] wniosło odwołania od powyższych decyzji, zarzucając: ← niewłaściwe zastosowanie art. 2, art. 3 ust.1 i 2, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 1 i 2 u.p.o.l., Uchwały nr 129/XVII/2012 Rady Gminy w [...]ie z dnia 30 października 2012 r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości (Dziennik Urzędowy Województwa [...] z dnia 27 listopada 2012 r. poz. 2596) przez przyjęcie, że [...]jest podatnikiem od nieruchomości z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej przez posiadacza służebności przesyłu na gruntach leśnych Ls o powierzchni 234.081 m2 na kwotę 198 969.00 zł; ← niezastosowanie właściwych przepisów art. 1 ust 1 i 3 ustawy z dnia 30 października 2002 o podatku leśnym (t.j. Dz.U. z 2017r., poz. 1821 ze zm.) w związku z art. 3 pkt 2 i art. 6 ust. 1, art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz.U. z 2017r., poz. 788 ze zm.), art. 20 ust. 3a i art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2017r., poz. 2101) jako podstawy prawnej do określenia tytułu do obciążania Nadleśnictwa [...] podatkiem leśnym a nie podatkiem od nieruchomości związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej; ← naruszenie art. 21 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 oraz art. 47 § 3 w zw. z art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018r., poz. 800 ze zm., dalej o.p.) przez wydanie decyzji, określającej Nadleśnictwu [...] wysokość zobowiązania podatku od nieruchomości za 2013 rok w kwocie 198 969,00 zł w sytuacji, gdy Nadleśnictwo wyliczyło, zadeklarowało i uiściło odpowiedni podatek leśny, stosownie do kwalifikacji i zakresu zarządzania gruntami leśnymi, położonymi na terenie gminy [...]; ← naruszenie art. 121 § 1 w związku z art.124 o.p., przez naruszenie zasady zaufania do organów i zasady przekonywania, w następstwie obciążenia Nadleśnictwa [...] zobowiązaniem od podatku od nieruchomości za rok 2013 bez podstawy prawnej i powołaniem okoliczności faktycznych, które nie zostały udowodnione w toku postępowania podatkowego. Mając na względzie powyższe odwołujący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości. Po rozpatrzeniu odwołań Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] utrzymało zaskarżone rozstrzygnięcia w mocy. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że zawarte w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. określenie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza, że należy uwzględnić szeroki zakres sytuacji związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W orzecznictwie wskazuje się bowiem, że związanie gruntów, budynków czy też budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza odniesienie tych "przedmiotów" do prowadzenia działalności gospodarczej. Zwrot ten jest szerszy niż "prowadzenie działalności gospodarczej" i obejmuje również nieruchomości, które nie biorą bezpośredniego udziału w działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej czy usługowej. Kolegium powołało się również na wyrażony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd zgodnie z którym, opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budowli znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania na tych gruntach i w zlokalizowanych na nich budowlach czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej. Odnosząc się do zarzutów Nadleśnictwa [...] Kolegium uznało, że w rejonie pasów technicznych niemożliwe jest prowadzenie działalności leśnej w zakresie ochrony i zagospodarowania lasu, a także utrzymania i powiększenia zasobów i upraw leśnych. Stosownie do art.14 ustawy o lasach, powiększenie zasobów leśnych następuje w drodze zalesienia gruntów oraz podwyższenia produkcyjności lasu w sposób określony w planie urządzania lasu. Tymczasem, grunty zajęte pod pasy techniczne, z uwagi na konieczność zapewnienia bezpieczeństwa liniom energetycznym oczyszczane są z drzew i krzewów. Czynności tych dokonuje operator we własnym zakresie i w rozmiarze, jaki uzna za niezbędny dla prawidłowego funkcjonowania linii napowietrznej. Z licznych opracowań wynika, że zarówno w fazie budowy urządzeń, jak i podczas ich eksploatacji ulegają zniszczeniu gleby znajdujące się wzdłuż trasy przebiegu z racji pracy ciężkiego sprzętu transportowo - budowlanego przy wykopach pod fundamenty, montaż i ustawienie słupów oraz naciągnięcie przewodów. Mając na względzie powyższe Kolegium stwierdziło, że organ I instancji prawidłowo zastosował przepisy prawa podatkowego. Nadleśnictwo [...], reprezentowane przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego [...], wniosło skargi na powyższe decyzje Kolegium, wnosząc o ich uchylenie w całości oraz uchylenie w całości decyzji Wójta Gminy [...] z dnia [...] lipca 2018r., a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżąca zarzuciła: • naruszenie art. 233 §1 o.p. w związku z art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 5 i art. 6 ust.9 pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l. w nawiązaniu do uchwały nr 129/XVI1-2012 Rady Gminy [...] (Dz. Urz. Województwa [...] z dnia 27 listopada 2012r., poz. 2596) w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości - przez bezpodstawne utrzymanie w mocy decyzji I instancji, • naruszenie art. 1 ust. 1 i ust.3 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 2, art. 6 ust. 1 pkt 1, art. 20 ust. 2 ustawy o lasach oraz w związku z art. 20 ust. 3a i art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne - przez ich nie zastosowanie jako właściwej podstawy prawnej do obciążenia Nadleśnictwa [...] podatkiem leśnym, a nie podatkiem od nieruchomości, związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwo przesyłowe, dla którego ustanowiono służebność przesyłu na gruntach leśnych i rolnych Skarbu Państwa, zarządzanych przez Nadleśniczego Nadleśnictwa [...], • naruszenie art. 14 ust. 1 ustawy o lasach - przez błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu, że to organ podatkowy, a nie Nadleśniczy Nadleśnictwa [...] jest władny do decydowania o sposobie zagospodarowywania gruntów leśnych pod napowietrznymi liniami energetycznymi, co jaskrawo narusza przepisy art. 3 pkt 2 ustawy o lasach w związku art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 35 ust. 1 pkt 2a tej ustawy, które stanowią, że grunty Skarbu Państwa pod liniami energetycznymi stanowią "las", którym zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne "Lasy Państwowe", prowadząc na nim gospodarką leśną, zaś bezpośrednio na terenie konkretnego nadleśnictwa, wyłącznie do miejscowego nadleśniczego należy zarządzanie lasami, • pominięcie faktu, że ostatnio doprecyzowano zasady opodatkowania gruntów, na których posadowiono infrastrukturę służącą do przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej oraz telekomunikacji, z których korzystają przedsiębiorstwa przesyłowe, nie będące ani posiadaczami samoistnymi, ani użytkownikami wieczystymi, ani właścicielami tych gruntów - przez uchwalenie ustawy z dnia 20 lipca 2018 o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym (Dz. U. z 2017r., poz. 1588), która wraz z uzasadnieniem została doręczona organowi odwoławczemu przy odwołaniu od decyzji Wójta Gminy [...], ale jej art. 3 dodający w art. 1 ustawy z dnia 20 października 2002 o podatku leśnym (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 1821) ustępy 4 i 5 - nie został uwzględniony w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu Skarżący podniósł, że zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy o lasach w związku z art. 6 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, tereny pod liniami energetycznymi, są zaliczane do ustawowego pojęcia "lasu", na którym jest prowadzona gospodarka leśna. Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach w związku art. 35 ust. 1 pkt 2a tej ustawy, tylko do Nadleśniczego Nadleśnictwa [...] należy prowadzenie gospodarki leśnej i wykonywanie zarządu lasami Skarbu Państwa, pozostającymi w zarządzie Lasów Państwowych. Nie jest to kompetencja ani przedsiębiorstwa przesyłowego, ani organu podatkowego. Skarżący zarzucił, że organ podatkowy nie przeprowadził żadnego postępowania dowodowego, które wykazałoby, że na przedmiotowym gruncie leśnym [...]nie prowadzi gospodarki leśnej w rozumieniu art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach, co uzasadnia płacenie podatku leśnego, zgodnie z art. 1 ust.1 i ust. 3 ustawy o podatku leśnym . Bez takich dowodów, organ podatkowy nie ma prawa arbitralnie orzekać, że jest na nich prowadzona przez przedsiębiorstwo przesyłowe działalność gospodarcza oraz, że z tego tytułu należy z urzędu zastosować w stosunku do Nadleśnictwa [...], najwyższą stawkę podatku od nieruchomości i to z datą wsteczną. Nie zasługują na uwzględnienie dowolne dywagacje organu podatkowego o tym, że grunty zajęte pod pasy techniczne, z uwagi na konieczność zapewnienia bezpieczeństwa liniom energetycznym oczyszczane są z drzew i krzewów i z tego powodu są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu przez przedsiębiorstwo przesyłowe i dlatego należy je opodatkować podatkiem od nieruchomości na podstawie art.5 ust. 1 pkt 1a u.o p.o.l. Zdaniem Skarżącej istotne znaczenie dla wykładni przepisów podatkowych ma również uchwalenie ustawy z dnia 20 lipca 2018r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym (Dz. U. z 2018r., poz. 1588). Powodem uchwalenia tej nowelizacji było wprowadzenie zasady, że posadowienie infrastruktury liniowej na gruntach osób trzecich, z których przedsiębiorstwo przesyłowe korzysta w sposób ograniczony/na podstawie służebności przesyłu, innej umowy lub bezumownie, nie skutkuje zmianą sposobu opodatkowania tych gruntów i powinno pozostać neutralne pod względem podatkowym. Poza tym, grunty te mogą być nadal wykorzystywane do podstawowych celów - prowadzenia działalności rolnej, leśnej, gospodarczej lub innej. Podniesiono także, że posadowienie infrastruktury dystrybucyjnej lub przesyłowej może wpływać na obniżenie wartości gruntu i dlatego ponoszenie przez właścicieli gruntów zwiększonego ciężaru podatkowego jest niesłuszne. W przypadku Lasów Państwowych, nie odnoszą one żadnych korzyści z tego, że wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu na gruntach leśnych określone zostało w wysokości odpowiadającej wartości ponoszonych za nie podatków i opłat. Posadowienie infrastruktury elektroenergetycznej w drodze służebności przesyłu na gruntach Lasów Państwowych nie może być uznane za przejaw prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwo przesyłowe, ponieważ korzystanie z tych gruntów jest sporadyczne, ograniczone do dostępu do urządzeń lub prowadzenia prac związanych z ich utrzymaniem/za odszkodowaniem/, co nie przeszkadza w prowadzeniu przez nadleśnictwo gospodarki leśnej na tych gruntach. Skarżąca podniosła, że nowela z dnia 20 lipca 2018 wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2019, ale nie zawiera przepisów przejściowych .Przepisy tej noweli nie mają charakteru normatywnego, tylko są doprecyzowaniem już istniejących przepisów ustaw podatkowych, mającym na celu wyeliminowanie dowolności ich stosowania przez organy podatkowe oraz ujednolicenie orzecznictwa sądowo administracyjnego. Z tego względu , przepisy tej ustawy mają zastosowanie w przedmiotowej sprawie, zgodnie z poglądem wyrażonym w orzecznictwie NSA, jak również Trybunału Konstytucyjnego w wyroku z dnia 16 czerwca 1993r., W 4/93. Mając na względzie powyższe Skarżąca stwierdziła, że w stosunku do gruntów leśnych o powierzchni 23,4081 ha, objętych zaskarżonymi decyzjami - mają zastosowanie: ust. 4 pkt 1 i pkt 2 dodany do art. 1 ustawy o podatku leśnym przez art. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym (Dz.U. z 2018r., poz. 1588). W odpowiedzi na skargi SKO w [...] wniosło o ich oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie miał na uwadze, co następuje: Skargi nie są uzasadnione. Organy w sposób prawidłowy ustaliły stan faktyczny a następnie dokonały prawidłowej interpretacji i zastosowania prawa materialnego zawartego w przepisach u.p.o.l., ustawy o podatku rolnym i ustawy o podatku leśnym. Jak wynika z uzasadnienie decyzji wydanej poprzez organ I instancji przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie jest szereg działek będących w zarządzie strony skarżącej. Działki te w ewidencji gruntów i budynków zostały określone jako użytki rolne i grunty leśne. Nie budzi również wątpliwości, że odnośnie gruntów tych została ustanowiona przez Skarb Państwa – Państwowe Gospodarstwa Leśne " Lasy Państwowe" [...] odpłatna służebność przesyłu na mocy aktu notarialnego zawartego w dniu 20.12 2013 r. Na działkach tych zlokalizowane są sieci przesyłowe przedsiębiorstwa A. z siedziba w [...] w postaci słupów i przewodów elektrycznych służące do przesyłania energii. Pod sieciami tymi teren nie jest ogrodzony i jest porośnięty roślinnością nie kolidującą z infrastruktura energetyczną. Fakty, na których organy wydały rozstrzygniecie nie są pomiędzy stronami sporne. W tak zarysowanym stanie faktycznym podstawowym problemem było dokonanie oceny, czy grunty położone pod takimi liniami energetycznymi są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Odpowiedź na to pytanie musi być twierdząca. Opodatkowanie gruntów rolnych i leśnych zostało uregulowane w ustawach o podatku rolnym i podatku leśnym. Z mocy art. 1 ustawy o podatku rolnym opodatkowaniu tym podatkiem podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Analogiczne uregulowanie zawarte zostało w przepisie art. 1 ust.1 ustawy o podatku leśnym, który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Nadmienić jeszcze trzeba, że podstawą przyjęcia, że grunt ma charakter leśny lub orny jest wpis do ewidencji gruntów i budynków, który ma w tym zakresie znaczenie materialnoprawne czyli stanowi jedyna przesłankę uznania danego gruntu za leśny lub rolny. Tylko grunty tak określone w ewidencji mogą być uznane za podlegające podatkowi rolnemu lub leśnemu. Jak jednak wynika z treści tych dwóch przepisów w obydwóch ustawach dopuszczono wyjątek od opodatkowania gruntów rolnych lub leśnych tymi podatkami. Każdorazowo nie będzie miał zastosowania ten reżim opodatkowania, gdy dany grunt (rolny lub leśny) jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż leśna lub innej niż rolnicza. Oznacza to, że w takim przypadku dany grunt zajęty na taki rodzaj działalności gospodarczej będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 5 ust.1 pkt 1 lit a u.p.o.l., czyli jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wskazać jeszcze trzeba, że wyłączenie stosowania ustawy o podatku rolnym i leśnym w omawianych powyżej przepisach znajduje potwierdzenie w przepisie art. 2 ust.2 u.p.o.l., który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Wszystkie trzy regulacje są w tym zakresie jednobrzmiące i przewidują, że opodatkowanie gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej następuje na zasadach określonych w u.p.o.l. Definicja działalności gospodarczej w rozumieniu u.p.o.l. została zawarta w przepisie art.1 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., który stanowi, że za działalność gospodarczą uważa się działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646). Nie budzi wątpliwości, że działalność prowadzona przez Przedsiębiorstwo A. z siedziba w [...] wyczerpuje znamiona tak rozumianej działalności gospodarczej. Okoliczność ta nie jest w sprawie kwestionowana i nie ma potrzeby szerszego jej omawiania. Kluczowa dla rozstrzygnięcia pozostaje zatem kwestia czy tereny znajdujące się pod liniami przesyłowymi mogą być uznane za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie sądu I instancji zajęte w tej sprawie stanowisko przez organy administracyjne, sprowadzające się do przyjęcia ,że tak w istocie jest, należało uznać za prawidłowe. W tym zakresie sąd I instancji w pełni zgadza się ze stanowiskiem NSA zajętym w wyroku z dnia 22.10.2018r. (sygn. akt II FSK2595/18 i zawarte tam orzecznictwo NSA- dostępne CBOSA ), który stwierdził, że "przez pojęcie gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej, należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółki energetyczne, prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystują w sposób trwały dla potrzeb tej działalności pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającymi przez las liniami energetycznymi i które są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii. Ponadto spółki te jako operatorzy są zobowiązane utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznych przy uwzględnieniu szeregu przepisów prawa regulujących m.in. kwestie bezpieczeństwa, funkcjonowania i posadowienia linii energetycznych". Wskazane w tym orzeczeniu poszczególne elementy składowe pojęcia zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej niewątpliwie w sposób pełny zostały również wyczerpane przez kontrahenta Nadleśnictwa [...]. W ocenie sądu nie musi przy tym istnieć tożsamość pomiędzy osobą podatnika i osobą, która zajmuje dany grunt na prowadzenie działalności gospodarczej i ją faktycznie wykonuje. Możliwe są bowiem takie przypadki (tak jak w sprawie niniejszej), że zajmujący grunt nie uzyskuje faktycznego władztwa nad rzeczą i nie staje się jej posiadaczem, pomimo tego grunt jest zajęty na prowadzenie takiej działalności. W sprawie niniejszej grunt został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwo przesyłowe, co nie zmienia faktu, że podatnikiem pozostaje jednak dalej Nadleśnictwo jako podmiot wymieniony w art. 3 ust.2 u.p.o.l.. Ustaleniom organów co do zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej nie sprzeciwiają się nie budzące wątpliwości fakty, że na gruntach tych w ograniczonym zakresie może być prowadzona jakaś forma działalności leśnej . Jak wskazał to bowiem NSA w powołanym już wyroku "z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. nie wynika, aby na gruntach zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej nie mogła być prowadzona inna działalność, w tym leśna, o ile specyfika prowadzonej działalności gospodarczej na to pozwala. Nie ma to jednak wpływu na opodatkowanie takich gruntów, o ile są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i jest to główny i podstawowy cel ich wykorzystywania." Sąd I instancji w pełni ten pogląd akceptuje. Odmienna interpretacja tego przepisu mogłaby prowadzić do nieakceptowalnej sytuacji, gdzie o sposobie opodatkowania mogłaby przesądzać działalność samego podatnika, który przez podjęcie kroków mogących być uznane za pozorne i niewielką aktywność gospodarki leśnej na danym terenie mógłby zmieniać sposób opodatkowania gruntu. Z tych wszystkich względów sąd administracyjny uznał, że organy nie naruszyły prawa uznając ,że przedmiotowe grunty zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolna czy leśna i z tego względu muszą zostać opodatkowane podatkiem od nieruchomości, a nie podatkiem rolnym czy leśnym. Nie są przekonujące wywody zawarte w skargach dotyczące nowelizacji ustaw o podatku od nieruchomości , podatku rolnym i podatku leśnym ustawą z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz.U. 1588 z 2018 r.), na mocy której znowelizowano wszystkie trzy ustawy w sposób jednoznacznie wskazujący, że grunty pod liniami energetycznymi nie są uznawane za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Ustawa ta weszła w życie z dniem 1 stycznia 2019r. Ma ona znaczenie jedynie dla prawnopodatkowych stanów faktycznych od dnia jej wejścia w życie. Zmiany normatywne zaistniały dopiero od tego dnia. Nie ma zastosowania do ustalania zasad opodatkowania gruntów za lata wcześniejsze. Ustawa podatkowa nie ma co do zasady wstecznej mocy obowiązującej. Jakkolwiek istnieją pewne sytuacje , w których mogłoby tak być, to jednak wymagało by to stanowczego stwierdzenia ustawodawcy, że ustawa ma zastosowanie do opodatkowania podatkiem od nieruchomości za czas przed jej wejściem w życie. W przedmiotowej sytuacji prawnej ustawodawca nie zdecydował się jednak na taki zabieg i przepis ustawy w jej zmienionym brzmieniu musi być stosowany jedynie dla podatków należnych od dnia 1 stycznia 2019 r. Nie jest przy tym tak, jak sugeruje skarga ,że mamy do czynienia ze zdarzeniem prawnym, które miało miejsce wcześniej i trwa nadal. Opodatkowanie nieruchomości łączy w sobie dwa elementy. Po pierwsze jakiś majątek w postaci nieruchomości , który podlega opodatkowaniu i czas za który dany podatek jest wnoszony. Podatek jest ustalany lub określany za zawsze aktualny okres czasu na podstawie przepisów obowiązujących w tym właśnie okresie. Przepisy podatkowe obowiązujące w danym okresie czasu kształtują sposób i formę opodatkowania nieruchomości w danym czasie. Nie ma znaczenia, kiedy dana nieruchomość stała się własnością podatnika czy też, kiedy został wzniesiony budynek. Stąd też w poszczególnych okresach czasu dana nieruchomość może być opodatkowana w sposób różny, zarówno co do zasad jak i wysokości daniny. Z tych względów sąd uznał, że zarzuty skarg także w tym przypadku nie są zasadne. Stanowisko o porządkującym charakterze nowelizacji jest jedynie poglądem organu zgłaszającego projekt ustawy i nie może być uznane za wiążące sąd, w sytuacji gdy w rzeczywistości zmiany te maja charakter normatywny wobec jednolitej w zasadzie linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Z tych względów sąd skargi oddalił w myśl art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm.).