III FSK 2267/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Protokolant Marta Koźlik, po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 lutego 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 1582/19 w sprawie ze skargi N. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 17 czerwca 2019 r. nr Sygn. akt: SKO Gd/2119/19 w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpoznania oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 5 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 1582/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę N. S.A. z siedzibą w W. (dalej: Skarżąca lub Spółka) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z 17 czerwca 2019 r. w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). Skarżąca spółka, działając za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego – zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji w oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. przez oddalenie skargi, która zasługiwała na uwzględnienie z uwagi na fakt, że organy podatkowe zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji, naruszyły przepisy postępowania podatkowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 169 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej: o.p.), poprzez przyjęcie, że wezwanie organu do uzupełnienia braków formalnych wniosku zostało doręczone stronie, a w konsekwencji organ był uprawniony do pozostawienia wniosku o zwrot nadpłaty bez rozpatrzenia oraz poprzez błędną wykładnię polegającej na przyjęciu, że w sytuacji nieusunięcia przez pełnomocnika w wyznaczonym terminie braku formalnego dotyczącego pełnomocnictwa, zachodzi podstawa do pozostawienia wniosku o zwrot nadpłaty bez rozpatrzenia, pomimo braku uprzedniego wezwania strony do podpisania wniosku. W oparciu o tak postawione zarzuty, Skarżąca wniosła o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji a także o zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. W zakreślonym ustawowo terminie organ odwoławczy nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, z uwagi na konstrukcję zarzutów skargi kasacyjnej, należy wskazać w pierwszej kolejności sposób rozumienia art. 169 §1 o.p. Stosownie do tej regulacji jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Obowiązek wezwania wnoszącego podanie do usunięcia braków formalnych w terminie wskazanym ustawowo powstaje zatem w sytuacji, gdy podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa. Jednocześnie ustawodawca dla tej sytuacji posługuje się sformułowaniem warunku, którego niewypełnienie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Ponadto w art. 169 § 4 o.p. normodawca wskazał sposób działania organu, precyzując, iż organ ten wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie. W doktrynie i orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że do braków formalnych rodzących obowiązek organu podatkowego wzywania wnioskodawcy do ich usunięcia na podstawie art. 169 § 1 o.p. zalicza się wyłącznie braki uniemożliwiające nadanie podaniu właściwego biegu (por. B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2016, s. 901; wyrok NSA z 15 stycznia 2020 r., II FSK 380/18), przy czym do braków podania związanych z pełnomocnictwem, uzasadniających stosowanie regulacji art. 169 § 1 o.p., zalicza się w szczególności brak złożenia wraz z podaniem dokumentu pełnomocnictwa (por. wyrok NSA z 8 kwietnia 2008 r., I FSK 541/07). W rozpatrywanej sprawie wniosek o zwrot nadpłaty został wniesiony przez radcę prawnego, przy czym do wniosku nie zostało dołączone stosowne pełnomocnictwo do reprezentowania Spółki, gdyż pełnomocnictwo to uprawniało jedynie do podpisania deklaracji składanej w postaci papierowej. Wobec powyższego Wójt Gminy W. wezwał radcę prawnego do nadesłania prawidłowego pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki również w zakresie złożenia wniosku o zwrot nadpłaty. Pomimo skutecznego doręczenia wezwania w zakreślonym terminie pełnomocnictwo nie zostało przedstawione. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że w tych okolicznościach organ prawidłowo uznał, że skoro wezwany nie wykonał obowiązku stosownie do art. 169 § 1 o.p. to prawidłowe było wydanie postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 4 o.p. Skarżąca podnosi, że skoro organ nie wezwał Spółki do usunięcia braków, brak było podstaw do wydania postanowienia pozostawiającego bez rozpatrzenia wniosek w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2013 r. Tożsamy problem prawny był już przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 28 lutego 2023 r., sygn. akt III FSK 1846/21. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela przyjętą tam argumentację i przyjmuje za własną. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazywany sposób "naprawienia" nieusuniętego braku formalnego w postaci braku pełnomocnictwa nie zasługuje na akceptację. Przede wszystkim taki sposób procedowania nie wynika z art. 169 o.p., ani z innych przepisów. Niewątpliwie art. 169 § 1 o.p. nakazuje organowi podatkowemu wezwanie do uzupełnienia braków podania osoby wnoszącej podanie, co uczyniono w niniejszej sprawie kierując stosowne wezwanie. Jak wskazano powyżej, konsekwencją nieuzupełnienia w terminie braku podania jest pozostawienie jego bez rozpatrzenia. Ustawodawca obliguje organ do wydania w tym przypadku postanowienia, o którym mowa w art. 169 § 4 o.p. Organ nie ma podstaw prawnych do uznania, że nieuzupełniony brak formalny podania, jakim jest brak pełnomocnictwa dla osoby, która je sporządziła staje się innego rodzaju brakiem tj. brakiem podpisu strony pod wnioskiem, który w dalszym ciągu podlegałby uzupełnieniu. Wskazywana przez autora skargi kasacyjnej konieczność podejmowania przez organ podatkowy kolejnych działań mających na celu zastąpienie braku pełnomocnictwa podpisem strony pod wnioskiem, prowadziłaby do uprzywilejowania stron korzystających z usług profesjonalnych pełnomocników (z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie) względem stron, które z takiej możliwości z różnych względów nie korzystają. W sprawie podatkowej doszłoby do "stopniowania" braków formalnych podania - w przypadku nieuzupełnienia jednego z nich (w zakresie pełnomocnictwa) przez pełnomocnika, strona dostawałaby swoistą "drugą szansę" mogąc opatrzyć podanie własnym podpisem. Tymczasem w przypadku stron, które występują przed organem podatkowym bez pełnomocnika, podanie, którego brak (np. w postaci braku podpisu) nie zostanie uzupełniony w wyznaczonym terminie, zostaje pozostawione bez rozpatrzenia bez ponownego wezwania. Proponowane przez Skarżącą rozwiązanie prowadzi zatem do naruszenia zasady równości wobec prawa. Posiadanie profesjonalnego pełnomocnika ma być dla strony korzyścią ze względu na posiadaną przez tego pełnomocnika wiedzę i doświadczenie zawodowe i tym samym gwarantować ochronę jej interesów. Nie stwarza natomiast dla organu podatkowego dodatkowych obowiązków w zakresie procedury uzupełniania braków formalnych. Nie można zatem podzielić zarzutu naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a., gdyż organy podatkowe nie naruszyły art. 169 § 1 i § 4 o.p. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Jolanta Sokołowska Jacek Pruszyński Paweł Borszowski