I SA/Rz 886/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Piotr Popek, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Grzegorz Panek /spr./, Protokolant ref. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2020 r. sprawy ze skargi J.J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2019 r. nr [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego oddala skargę. I SA/Rz 886/19 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] października 2019r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS), po rozpatrzeniu odwołania J. J. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego (dalej: NPUCS) w [...] z dnia [...] marca 2019r., nr [...], w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego wywozowego zarejestrowanego w systemie ECS pod poz. MRN [...] z dnia 14 kwietnia 2015r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Z uzasadnienia decyzji oraz akt sprawy wynika, że w dniu 14 kwietnia 2015r. w Oddziale Celnym w [...] firma A. z siedzibą w [...], działająca na podstawie upoważnienia bezpośredniego, udzielonego przez J. J., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą B. w [...], przedstawiła celem wyprowadzenia poza obszar celny Unii Europejskiej towar w postaci 53420 sztuk kostiumów kąpielowych, 4600 sztuk pareo oraz 4600 sztuk spódniczek plażowych. W zgłoszeniu celnym zgłaszający wskazał m.in. jako odbiorcę towaru obywatela ukraińskiego oraz węgierski urząd wyprowadzenia [...]. Zgłoszenie celne zostało zarejestrowane w systemie ECS (System Kontroli Eksportu) pod pozycją MRN [...], a towar zwolniono do wyprowadzenia. Nadawcą towaru był J. J. (dalej: eksporter) . W dniu 4 maja 2015r. w systemie ECS węgierski urząd wyprowadzenia [...] przesłał komunikat IE518 zawierający wyniki przeprowadzonej kontroli (w systemie brak było komunikatu IE524 o zmianie urzędu przeznaczenia). Na tej podstawie w dniu 4 maja 2015r. został wygenerowany komunikat IE599 potwierdzający wywóz towarów poza obszar UE. Pismem z dnia 25 maja 2017r., Dział Międzynarodowej Pomocy Administracyjnej w Sprawach Celnych Izby Administracji Skarbowej we [...] przekazał do Izby Administracji Skarbowej "informację spontaniczną" z dnia 8 maja 2017r. nr [...], otrzymaną z Krajowej Administracji Celno-Skarbowej Węgier, z której wynikało, że na podstawie wniosku bułgarskiej administracji celnej węgierski organ celny prowadził kontrolę celną odnośnie zakończenia procedur celnych. W wyniku kontroli ustalono, że 42 przesyłki zostały przekazane z Węgier, z oddziału celnego i odpraw celnych [...] ([...]), z dokumentami tranzytowymi Tl do bułgarskiego urzędu celnego MP [...], natomiast zgodnie z dostępnymi danymi zostały zakończone w innym bułgarskim urzędzie celnym, tj. [...] ([...]). Bułgarska administracja celna poinformowała węgierskie organy celne, że zgodnie z ustaleniami biegłych z zakresu technologii informatycznych doszło do zewnętrznej ingerencji w systemy bułgarskiej administracji celnej; z tego powodu podane procedury tranzytowe Tl zostały nieprawidłowo zakończone, a elektroniczne komunikaty z prośbą o zmianę urzędu przeznaczenia (IE002), odnośnie przedstawienia towarów w urzędzie celnym przeznaczenia (IE006) i odnośnie przeprowadzonej kontroli i zakończenia operacji (IE018) zostały przesłane do urzędu celnego [...] bez jakiegokolwiek zaangażowania urzędników celnych. Węgierska służba celna sprawdziła historię przedmiotowych procedur tranzytowych i ustaliła, że w przypadku 31 przesyłek środki transportu zawierały towary uprzednio objęte procedurami wywozu przez polską administrację celną. Z ustaleń wynika, że po zamknięciu procedur wywozowych towary zostały przeładowane na turecki środek transportu, a przedstawiciel ukraińskiej firmy, który miał prawo do rozporządzania towarami, zawnioskował o procedurę tranzytu towarów do Turcji. Towary, które były transportowane za zgłoszeniami o numerach MRN, w tym m.in. MRN [...] z dnia 14 kwietnia 2015r., nie opuściły terytorium Wspólnoty, w związku z czym węgierski organ celny wycofał wyprowadzenie towarów i nie potwierdził końcowego wywozu towarów z obszaru Wspólnoty. NPUCS pismem z dnia 5 lipca 2018r. nr [...] poinformował eksportera o zamiarze wydania decyzji unieważniającej zgłoszenie celne MRN [...] z dnia 14 kwietnia 2015r. oraz wyznaczył mu 30 - dniowy termin do przestawienia swojego stanowiska. W ww. powiadomieniu tym zawarto także informację o możliwości przedstawienia tzw. dokumentów alternatywnych na potwierdzenie dokonania wywozu towarów poza obszar Celny Unii Europejskiej (UE) . W odpowiedzi na powyższe, eksporter poinformował organ I instancji, że nie może odnieść się do żądanych dokumentów z uwagi na brak dostępu do księgowości, którą w całości zabrało CBŚ. DIAS wystąpił o udzielenie pomocy administracyjnej, w wyniku której uzyskał wyjaśnienia Dyrektoriatu Krajowej Administracji Celnej i Podatkowej komitetu Pest (pismo z dnia 16 października 2018r., nr [...]). Wynikało z nich, że zakończenie procedur celnych wywozowych zostało przeprowadzone na terenie Węgier, gdzie towary nie przekroczyły granicy UE, ale zostały objęte nową procedurą celną (procedurą tranzytu), a wywóz tych towarów unijnych został potwierdzony przez bułgarski urząd [...]. W dniu 3 lutego 2017r. administracja celna Bułgarii poinformowała węgierskie władze celne, że procedura tranzytu nie została prawidłowo zakończona, w związku z czym węgierskie władze celne dokonały kontroli wszystkich procedur tranzytu, które były powiązane z nieprawidłowościami. NPUCS pismem z dnia 7 lutego 2019r., nr [...] ponownie poinformował eksportera o zamiarze wydania decyzji unieważniającej zgłoszenie celne MRN [...] z dnia 14 kwietnia 2015r. i o możliwości przedstawienia swojego stanowiska przed wydaniem decyzji w sprawie w terminie 30 dni od otrzymania powiadomienia, wskazał na możliwość przedstawienia tzw. dokumentów alternatywnych na potwierdzenie dokonania wywozu towarów poza obszar celny UE oraz poinformował o przysługującym prawie dostępu do dokumentów i informacji na podstawie których zostanie podjęte rozstrzygnięcie w sprawie. W odpowiedzi na powyższe, eksporter ponownie wskazał, że nie może odnieść się do żądanych dokumentów z uwagi na brak dostępu do księgowości, którą w całości zabrało CBŚ i wniósł o przedłużenie terminu do wniesienia uwag. Eksporter nie przedłożył żadnych dokumentów i nie skorzystał z możliwości zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Decyzją z dnia [...] marca 2019r., nr [...], NPUCS unieważnił zgłoszenie celne wywozowe zarejestrowane w dniu 14 kwietnia 2015r. w systemie ECS pod pozycją o [...]. Od powyższej decyzji J. J. wniósł odwołanie, po rozpatrzeniu którego, powołaną na wstępie decyzją z dnia [...] października 2019r., DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że przyjęcie zgłoszenia celnego miało miejsce 14 kwietnia 2015r., procedurę wywozu regulowały wówczas przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE seria L Nr 302 z dnia 19.10.1992r. ze zm. - dalej WKC) oraz rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 02.07.1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE seria L Nr 253 z dnia 11.10.1993r. ze zm. – dalej: RWKC). Wskazał na brzmienie art. 162 WKC, zgodnie z którym zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny UE w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu oraz art. 251 ust.2 lit. b) RWKC, w myśl którego jeżeli towary zostały zgłoszone do wywozu zgłoszenie zostaje unieważnione, gdy urząd celny wywozu został poinformowany przez eksportera lub zgłaszającego, zgodnie z art.792 ust. 1, lub uznaje on, zgodnie z art.796e ust.2, że zgłoszone towary nie opuściły obszaru celnego UE. Dalej organ przytoczył przepis art.796e RWKC, zgodnie z którym urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu w następujących przypadkach: a) po otrzymaniu komunikatu "wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia; b) jeżeli, w przypadkach określonych w art.796da ust.2, nie otrzymał w ciągu 10 dni komunikatu "wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia, ale jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796da ust.4 są dostateczne. Organ zaznaczył, że jeżeli w ciągu 150 dni od daty zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie otrzymał komunikatu "wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia, ani dostatecznych dowodów zgodnie z art.796da ust. 4, urząd celny wywozu może uznać to za informację, że towary nie opuściły obszaru celnego Unii Europejskiej. O unieważnieniu zgłoszenia wywozowego urząd celny wywozu informuje eksportera lub zgłaszającego oraz deklarowany urząd celny wyprowadzenia. Ponadto DIAS wyjaśnił, że zgodnie z art.796da ust.4 RWKC dowód alternatywny potwierdzający wyprowadzenie towaru może w szczególności stanowić jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich: kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Wspólnoty; dowód zapłaty, faktura lub potwierdzenie dostawy należycie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny UE; oświadczenie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorstwo, które wyprowadziło towary poza obszar celny UE; dokument poświadczony przez organy celne państwa członkowskiego lub kraju spoza obszaru celnego UE; prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na platformy wiertnicze wydobywające ropę naftową i gaz oraz na platformy produkcyjne. Stosownie do art.796e ust.1 lit. b) WKC urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu jeżeli jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art.796da ust.4 są dostateczne. Organ II instancji stwierdził, że mimo zmiany unijnego prawa celnego, przepisy w zakresie procedury wywozu, w tym unieważnienia zgłoszenia celnego, które weszły w życie z dniem 1 maja 2016r., uchylając obowiązujące przepisy WKC i RWKC, nie zostały zasadniczo zmienione w nowych przepisach, tj. rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 09.10.2013r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE serii L Nr 269 z dnia 10.10.2013r. ze zm.- dalej UKC); rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) nr 2015/2446 z dnia 28.07.2015r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE seria L Nr 343 z dnia 29.12.2015r. ze zm. - dalej RD); rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2447 z dnia 24.11.2015r. ustanawiającego szczególne zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE seria L Nr 343 z dnia 29.12.2015r. – dalej: RW. Organ wyjaśnił, że w niniejszej sprawie zgłoszenie celne zostało dokonane z wykorzystaniem Systemu Kontroli Eksportu (ECS) - unijnego systemu, który umożliwia w formie elektronicznej dokonanie zgłoszenia wywozowego oraz wymianę informacji między urzędami celnymi na terenie UE. W systemie tym dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest komunikat IE599 zawierający dane ze zgłoszenia celnego oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu, po uprzednim otrzymaniu komunikatu z urzędu celnego wyprowadzenia zawierającego wyniki przeprowadzonej kontroli IE518. Organ wskazał, że co do zasady procedura wywozu kończy się w chwilą otrzymania przez urząd celny wywozu z urzędu celnego wyprowadzenia stosownego komunikatu. Jednak zgodnie powoływanym wcześniej z art.162 WKC warunkiem koniecznym zwolnienia towaru do wywozu było opuszczenie przez towar obszaru Unii Europejskiej w tym samym stanie, w jakim znajdował się w chwili przyjęcia do wywozu. Na podstawie urzędowo potwierdzonych przez węgierską i bułgarską administrację informacji, organ I instancji stwierdził, że towar objęty zgłoszeniem celnym wywozowym MRN [...] z dnia 14 maja 2015r. nie został wyprowadzony poza obszar celny UE. Organ odwoławczy podkreślił, że w tej sytuacji potwierdzenie, że towar faktycznie opuścił obszar UE i dotarł do kraju docelowego wymagało przedstawienia dowodów alternatywnych, do których przedstawienia eksporter został prawidłowo zobowiązany (pisma z dnia 5 lipca 2018r., nr[...], z dnia 7 lutego 2019r., znak [...]), jednakże nie przedstawił on żadnych dokumentów uzasadniając to brakiem dostępu do dokumentacji księgowej z uwagi na dokonane jej zajęcie przez CBS. W związku z podnoszoną kwestią braku dostępu do dokumentacji księgowej spowodowaną zatrzymaniem dokumentacji księgowej firmy "B." za okres od stycznia 2014r. do maja 2017r. przez funkcjonariuszy CBŚ oraz w związku z przekazaną dopiero na etapie postępowania odwoławczego informacją, że funkcjonariusze CBS działali na polecenie Prokuratury Okręgowej w [...] DIAS pismem z dnia 5 lipca 2019r., nr [...] wezwał eksportera do wystąpienia do właściwego prokuratora, o udostępnienie akt sprawy i przedłożenie tut. organowi odpisów lub kopii dokumentów zalegających w tych aktach, które to dokumenty w ocenie eksportera mogłyby być dowodem alternatywnym na potwierdzenie wywozu towarów poza obszar celny UE wg m.in. przedmiotowego zgłoszenia celnego. W odpowiedzi eksporter poinformował, że wezwanie wykracza poza obowiązki, które nakłada na niego powszechnie obowiązujące prawo i wniósł o wskazanie przepisów prawa nakładających na niego obowiązek występowania do innych organów o udostępnienie dowodów będących w ich posiadaniu. Końcowo dodał, że jego działania w tym zakresie były bezskuteczne, jednakże twierdzenia tego nie poparł żadnymi dowodami. Organ II instancji podkreślił, że ciężar dowodzenia w zakresie przedstawienia dowodów alternatywnych w postępowaniu związanym z zakwestionowaniem przez organ celny komunikatu IE599 i skutkującym unieważnieniem zgłoszenia celnego wywozowego spoczywa na eksporterze. W świetle powyższego poszukiwanie dowodów przez organ wśród dokumentów zabezpieczonych przez CBŚ, w sytuacji gdy eksporter nie wskazuje na konkretne dowody, nie znajduje uzasadnienia. Odnosząc się do zarzutów odwołania, DIAS stwierdził, że samo wygenerowanie komunikatu IE599 nie może przesądzać o stwierdzeniu wywozu towaru poza obszar celny UE, bowiem w sprawie zgromadzono inne dowody wskazujące na brak potwierdzenia wywozu tego towaru poza obszar celny UE, tj. otrzymany z Węgier dokument nr [...] z dnia 8 maja 2017r. oraz nr [...] z dnia 16 października 2018r., które to dokumenty w świetle art.194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. – dalej: O.p.), mają charakter dokumentów urzędowych i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W ocenie organu II instancji, zasadnie organ I instancji uznał, urzędowe informacje zawarte we wskazanych pismach z Węgier były wystarczającą podstawą do unieważnienia zgłoszenia celnego będącego przedmiotem niniejszej sprawy. Na powyższą decyzję organu odwoławczego J. J. (dalej: skarżący) złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: 1) art. 122, 129, 180 § 1, 187 § 1, 191, 194 § 1 i 3 oraz 210 § 4 O.p. poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego wskutek braku dostępu strony do jej dokumentacji księgowo-podatkowej i celnej oraz dowodów źródłowych, poprzez naruszenie zasad wnioskowania oraz brak przeprowadzenia dowodu przeciwko treści dokumentu urzędowego, jakim jest komunikat IE599, z czynnym udziałem strony; 2) art. 123 § 1 i 192 O.p., poprzez uniemożliwienie czynnego udziału strony w postępowaniu, a więc także wypełnienie przesłanki wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 4 O.p.; 3) art. 45 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 508 ze zm.) w związku z art. 180 § 1 O.p. poprzez żądanie udostępnienia informacji, do których organ prowadzący postępowanie miał dostęp, a jednocześnie je pominął przy rozstrzyganiu sprawy; 4) § 1 pkt 3 i § 4 ust. 2 w związku z § 5 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 lipca 2017 r. w sprawie współpracy organów Krajowej Administracji Skarbowej z niektórymi podmiotami (Dz. U. poz. 1514), w związku z art. 122, 121 § 1, 187 § 1 i 191 O.p. oraz art. 2 i 32 Konstytucji RP, poprzez zaniechanie pozyskania niedostępnej dla strony dokumentacji księgowo-podatkowej przy jednoczesnym wyciągnięciu wobec strony negatywnych dla niej skutków prawnych; 5) art. 51 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 i 2 UKC w związku z art. 180 § 1 O.p., poprzez żądanie okazania dokumentów po okresie czasu, jaki jest wymagany na przechowywanie dokumentacji celnej, a który minął z dniem 31 grudnia 2018r.; 6) art. 330 i 334 ust. 2 RW w związku z art. 121 § 1 O.p., poprzez przerzucenie na stronę postępowania skutków wadliwego działania służb celnych w innych krajach; 7) art. 248 ust. 2 RD poprzez uznanie, że unieważnienie zgłoszenia celnego może nastąpić także w przypadku otrzymania informacji o wyprowadzeniu towarów przez urząd celny wywozu (dokument IE599) w terminie 150 dni od daty zwolnienia towarów do procedury wywozu. W uzasadnieniu skargi skarżący zarzucił, że organ podatkowy I instancji naruszył ww. przepisy przez to, że wadliwie ustalił stan faktyczny, uznając, że skarżący nie posiada innych dowodów, o których mowa w art. 335 ust. 4 RW, w sytuacji, gdy nie mógł ich przedłożyć z uwagi na brak dostępu do dokumentacji księgowej, w tym dowodów źródłowych oraz wadliwie uznał, że w sprawie został zgromadzony pełny materiał dowodowy, pomimo posiadania przez organ wiedzy o braku dostępu strony do tej dokumentacji. Skarżący wskazał, że w dniu 4 lipca 2017r. na polecenie Prokuratury Okręgowej w [...] wydano funkcjonariuszom CBS pełną dokumentację księgową prowadzonej przez niego firmy B. za okres od stycznia 2014r. do maja 2017r. Brak dostępu do dokumentacji księgowej uniemożliwił spełnienie zadość wezwaniom organu do przedłożenia tzw. dowodów alternatywnych. Zdaniem skarżącego, organ posiadając informację o powyższej okoliczności, jako "gospodarz" postępowania prowadzący sprawę podatkową miał bezwzględny obowiązek umożliwić stronie czynny udział w postępowaniu (art. 123 § 1 O.p.), jednak z tego obowiązku się nie wywiązał, czym wypełnił przesłankę wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 4 Op. Strona bez własnej winy nie mogła wziąć udziału w postępowaniu. Organ I instancji zaniechał czynności dowodowych, które leżały wyłącznie w jego kompetencjach, mimo posiadania takich uprawnień nie wystąpił do prokuratury o udostępnienie informacji, posiadając wiedzę na temat istnienia dowodów alternatywnych w księgach podatkowych skarżącego, pominął te dowody. W ocenie skarżącego, organ I instancji wadliwie uznał, że dokument urzędowy w postaci komunikatu IE599, odnoszący się do transakcji będącej przedmiotem zaskarżonej decyzji, ma mniejszą moc dowodową od pisma obcej administracji celnej, w którym stwierdzono, że komunikat IE518 "nie powinien zostać wygenerowany". Zdaniem skarżącego, brak możliwości prowadzenia polemiki ze stanowiskiem obcego urzędu celnego, połączony z brakiem dostępu do istotnych dla rozstrzygnięcia kwestii okoliczności faktycznych, w tym braku przesłuchań świadków - funkcjonariuszy, którzy dopuścili się podania nieprawdy w dokumentach urzędowych, nie pozwala na przyjęcie za udowodnione, że dokumenty IE599 zostały w niniejszej sprawie sfałszowane. Ponadto skarżący zarzucił, że w postępowaniu bezpodstawnie żądano okazania dokumentów, których okres przechowywania minął z końcem 2018r. i przerzucono skutki wadliwego działania służb celnych z innych krajów na stronę postępowania. Według skarżącego, to wyłącznie na organach celnych spoczywa obowiązek rzetelnego sprawdzenia ilości i rodzaju wywożonych towarów oraz potwierdzenia okoliczności opuszczenia przez wywożone towary granic UE. Działając w dobrej wierze skarżący zawierzył treści komunikatu IE599 i zastosował w sprawie stawkę 0% VAT do wyeksportowanych towarów, więc podważanie obecnie w treści decyzji działań organów celnych, aby następnie skutkami tego wadliwego działania obciążyć stronę, uzasadnia zarzut rażącego naruszenia przez organ art. 121 § 1 O.p. Według skarżącego, organ I instancji wadliwe zastosował art. 248 ust. 2 RD, gdyż w niniejszej sprawie urząd celny wywozu otrzymał w terminie 150 dni od daty zwolnienia towarów do procedury wywozu informację o wyprowadzeniu towarów poza granice UE. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.- dalej P.p.s.a.), który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga jest niezasadna. Spór w niniejszej sprawie dotyczy zasadności unieważnienia zgłoszenia celnego wywozowego MRN [...] przyjętego do procedury wywozu w dniu 14 kwietnia 2015r. Eksporterem towaru był skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą B. w [...]. Przed przystąpieniem do oceny zgodności z prawem wszelkich aspektów niniejszej sprawy, zarówno tych związanych z merytoryczną podstawą zapadłych rozstrzygnięć, jak i kwestiami proceduralnymi, stwierdzić należy, że z uwagi na datę dokonania zgłoszenia celnego (14 kwietnia 2015 r.) zasady jego unieważniania oceniać należy według regulacji WKC, a regulacja UKC i wydane do niego akty wykonawcze, które weszły w życie w dniu 1 maja 2016r., mogą w tej sprawie znaleźć zastosowanie jedynie co do samego postępowania, tj. do zagadnień procesowych. Takie stanowisko zaprezentowane w orzecznictwie i Sąd w niniejszej sprawie w pełni je podziela (por. np. wyroki WSA w Rzeszowie z dnia 6 czerwca 2019r. sygn. I SA/Rz 214/19, I SA/Rz 308/19, z dnia 5 listopada 2019r., sygn. I SA/Rz 586/19, dost. CBOiS). Sąd dostrzegł, że organy obu instancji jako materialnoprawną podstawę wydanych rozstrzygnięć sprawy wskazały m.in. art.5 pkt 39, art. 22 ust. 4, ust.5, ust.7, art.26 i art.29 UKC oraz art. 248 ust. 2 RD. Jednakże w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji DIAS dokonał analizy przepisów regulujących procedurę wywozu, w tym w szczególności unieważniania zgłoszenia celnego, obowiązujących w dacie dokonania przedmiotowego zgłoszenia cennego (WKC, RWKC), w szczególności art. 161 i art. 162 WKC oraz art. 251 ust. 2 lit. b, art. 796e, art. 796da RWKC. Przytoczył także brzmienie przepisów unijnego prawa celnego obowiązujące od 1 maja 2016r. (UKC, RD, RW), stwierdzając, że unijne przepisy w zakresie procedury wywozu, w tym unieważniania zgłoszenia celnego, nie zostały zasadniczo zmienione w nowych przepisach. W ocenie Sądu, wskazane uchybienia nie stanowiły podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, gdyż naruszenie to nie miało wpływu na wynik sprawy. W stanie faktycznym sprawy podstawa do unieważnienia przedmiotowego zgłoszenia celnego występowała zarówno w przepisach obowiązujących w dniu dokonania przedmiotowego zgłoszenia celnego tj. WKC i RWKC, jak i przepisach obowiązujących od dnia 1 maja 2016r. (UKC, RW, RD). Zgodnie z art. 162 WKC zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny Wspólnoty w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu. Sama definicja zwolnienia, o charakterze legalnym zawarta została w art. 4 pkt 20 WKC, w myśl którego zwolnienie towarów oznacza czynność podjętą przez organy celne umożliwiającą użycie towarów w celach określonych przez procedurę celną, jaką zostały objęte. Przepisy WKC przewidują niejako dwa tryby unieważniania zgłoszeń celnych, tj. na wniosek i z urzędu. Zasadą przy tym jest, że zgłoszenie po zwolnieniu towarów nie może zostać unieważnione, poza wyjątkami określonymi zgodnie z procedurą Komitetu. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z unieważnieniem zgłoszenia celnego z urzędu z uwagi na wystąpienie przesłanek określonych w art. 251 ust. 2 lit. b RWKC. Z przepisu tego wynika, że w odniesieniu do towarów zgłoszonych do wywozu zgłoszenie zostaje unieważnione w przypadku gdy urząd celny wywozu został poinformowany, zgodnie z art. 792a ust. 1, lub uznaje on, zgodnie z art. 796e ust. 2, że zgłoszone towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty. Zgodnie bowiem z art. 796e ust. 2 RWKC, jeżeli w ciągu 150 dni od daty zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie otrzymał komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia ani dostatecznych dowodów zgodnie z art. 796da ust. 4, urząd celny wywozu może uznać to za informację, że towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty. W niniejszej sprawie, w oparciu o informacje uzyskane od węgierskiej administracji celnej ustalono, że komunikat IE599 został wygenerowany w następstwie wprowadzenia do systemu błędnego komunikatu IE518, który nie odzwierciedlał rzeczywistego stanu rzeczy. Zatem w rzeczywistości procedura wywozu towarów nie została prawidłowo zamknięta. W tej sytuacji krajowe organy celne zobligowane były po podjęcia określonych działań, celem uregulowania sytuacji towarów objętych zgłoszeniami wywozowymi, dokonanymi w Oddziale Celnym w [...] Wskazać należy, że sam fakt wygenerowania komunikatu, potwierdzającego dokonanie wywozu towarów, nie pozbawia organów prawa do weryfikacji jego prawidłowości. W przypadku powzięcia informacji dotyczących nieprawidłowości zaistniałych w ramach danej procedury, organ jest uprawniony do podjęcia działań w celu wyjaśnienia i uregulowania sytuacji towarów objętych zgłoszeniami wywozowymi, a w rezultacie do przyjęcia, na podstawie zebranych dowodów, że w rzeczywistości procedura nie została prawidłowo zamknięta. W ocenie Sądu, prawidłowo wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że zgłoszenie wywozu, nawet potwierdzone w formie elektronicznej odpowiednimi elektronicznymi komunikatami wymaganymi w systemie ECS, nie stanowi o zwolnieniu towaru zgodnie z wymogami art.162 WKC, jeśli nie został spełniony materialnie podstawowy wymóg zwolnienia, czyli wywóz tego towaru poza teren Unii Europejskiej. Taka sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie. W pismach z dnia 8 maja 2017r. nr [...] oraz z dnia 16 października 2018r.,nr [...] węgierska administracja celna poinformowała, organy celne, że węgierski urząd wyprowadzenia [...] wycofał potwierdzenie wywozu towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym, gdyż uzyskał informację od bułgarskiej administracji celnej, że procedura tranzytu nie została prawidłowo zakończona, gdyż doszło do zewnętrznej ingerencji w systemy bułgarskiej administracji celnej, a elektroniczne komunikaty z ECS z prośbą o zmianę urzędu przeznaczenia, odnośnie przedstawienia towarów w urzędzie przeznaczenia i przeprowadzonej kontroli i zakończenia operacji zostały przesłane do urzędu celnego HU106200 bez udziału urzędników celnych. W tej sytuacji organ prawidłowo podejmując prawem przewidziane czynności w tym zakresie organy umożliwiły skarżącemu zajęcie jego stanowiska, a tym samym wykazanie, że towary faktycznie opuściły unijny obszar celny, z której to jednak możliwości skarżący nie skorzystał. NUCS dwukrotnie powiadomił skarżącego o zamiarze wydania decyzji unieważniającej wyznaczając mu odpowiedni termin na przedstawienie jego stanowiska. W tym to właśnie czasie skarżący miał możliwość wykazania, poprzez przedłożenie stosownych dokumentów, że do wywozu towaru rzeczywiście doszło. Skarżący tymczasem stwierdził jedynie, że nie posiada żądanej dokumentacji, gdyż księgowość w całości została zatrzymana przez CBŚ. Należy wskazać, że odpowiedzialność za realizację wywozu towaru poza obszar wspólnoty obciąża eksportera (art. 788 RWKC), tj. osobę na rzecz której dokonywane jest zgłoszenie celne. Ciężar dowodzenia w zakresie przedstawienia dowodów alternatywnych w niniejszym postępowaniu spoczywał zatem na skarżącym jako eksporterze. Tymczasem skarżący nie wykazał w tym zakresie jakiejkolwiek aktywności, nie przedłożył żadnych dokumentów, ani nie skorzystał z możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, próbując przerzucić ciężar poszukiwania dowodów na organy prowadzące postępowanie. Słusznie zatem organy uznały, że skarżący nie wykazał spełnienia przez siebie obowiązków wynikających z prawa celnego, odnośnie procedury wywozu towarów, w sposób wskazany w art. 796da RWKC. Skarżący kwestionując legalność zaskarżonej decyzji podniósł zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, w postaci regulacji Ordynacji podatkowej, zarzucając naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1 art.129, art.180 § 1, art.187 § 1, art.191, art. 192, art. 194 § 1 i 3, art. 210 § 4 tej ustawy. Skarżący próbuje podważyć legalność decyzji zarzucając organom brak działań w celu uzyskania tzw. dowodów alternatywnych i pominięcie ich przy ustalaniu stanu faktycznego w sprawie. W ocenie Sądu, zarzuty są bezzasadne. Jak to już zostało wskazane ciężar dowodu w tym zakresie spoczywał na skarżącym jako eksporterze, który nie wykazał w tym zakresie żadnej aktywności, poprzestając na stwierdzeniu, że nie dysponuje dokumentacją księgową swojej firmy, która w całości została zatrzymana przez CBŚ. Przede wszystkim nie wskazał na żadne konkretne dokumenty, które potwierdzałyby, że towar fatycznie opuścił obszar UE (wskazał na "całość dokumentacji"), ani nie wykazał, że podjął jakiekolwiek działania w celu uzyskania takich dokumentów. Skarżący był dwukrotnie (pisma z 5 lipca 2018r. i 7 luty 2019r.) zawiadamiany przez organ I instancji o zamiarze wydania decyzji unieważniającej zgłoszenie celne i wzywany do przestawienia swojego stanowiska oraz informowany o przedstawienia tzw. dokumentów alternatywnych na potwierdzenie dokonania wywozu towarów poza obszar Celny UE. Ponadto organ II instancji wezwał skarżącego (pismo z 5 lipca 2019r.) do zwrócenia się do właściwego prokuratora o udostępnienie akt sprawy na podstawie art. 156 ustawy Kodeks postępowania karnego i przedłożenie organowi dokumentów, które w ocenie skarżącego mogłyby stanowić tzw. dowód alternatywny. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, DIAS wyznaczył skarżącemu 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie materiału dowodowego w sprawie (pismo z 23 sierpnia 2019r.). Wobec powyższego, w ocenie Sądu, zarzuty uniemożliwienia skarżącemu czynnego udziału w postępowaniu są nietrafione. W niniejszej sprawie podejmując decyzje o unieważnieniu zgłoszenia celnego organy oparły się one na urzędowych informacjach otrzymanych od węgierskiej administracji celnej, odnośnie niezasadnego wygenerowania komunikatu IE 518, których wiarygodność nie została podważona. Odnośnie natomiast spornej kwestii dotyczącej terminu przechowywania dokumentów i informacji, o których mowa w powołanym w skardze przepisie art. 51 ust. 1 UKC, należy wskazać, że stosownie do art. 9 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne ( t.j. Dz. U. z 2019r., poz. 1169), wynosi on 5 lat. Okres ten rozpoczyna swój bieg z końcem roku, w którym przyjęto zgłoszenie o dopuszczenie towarów do obrotu (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 6 kwietnia 2011 r., sygn. I SA/Bk 15/11, LEX nr 990413). Z uwagi na fakt, że zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie dokonano 14 kwietnia 2015r., żądanie okazania dokumentów nastąpiło w okresie czasu wymaganym na przechowywanie dokumentacji celnej, a zarzuty w tym zakresie są bezzasadne. W świetle zrzutów skargi należy podkreślić, że w niniejszej sprawie kluczą kwestią było ustalenie czy towary objęte zgłoszeniem celnym zostały wywiezione poza granice Unii Europejskiej. Skoro okazało się, że komunikaty w systemie ECS są nieprawdziwe, a skarżący nie przedstawił dokumentów alternatywnych, brak było podstaw do stwierdzenia dokonania wywozu. Ciężar dowodowy w tym zakresie spoczywał na skarżącym jako eksporterze (art.788 RWKC), który nie wywiązał się ze swojego obowiązku, gdyż poprzestając na stwierdzeniu, że nie dysponuje dokumentami, bo zostały one zatrzymane przez CBŚ, nie wskazał na konkretne dowody, które mogły stanowić dokumenty alternatywne, ani nie wykazał, że podjął jakiekolwiek działania w celu ich pozyskania i przedłożenia organom celnym. W tej sytuacji, wobec niestwierdzenia wywozu towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym i nieudokumentowania dokonania tego wywozu przez skarżącego, organy zobligowane były do unieważnienia zgłoszenia celnego. Z przedstawionych względów nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.