I SA/Rz 887/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jarosław Szaro /spr./, Protokolant sekr. sąd. Karolina Dźwierzyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 marca 2020 r. spraw ze skarg J.J. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2019 r.: – nr [...], – nr [...], – nr [...], – nr [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego wywozowego oddala skargi. Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] października 2019 r. nr: [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS), po rozpatrzeniu odwołań J. J. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego (dalej: NPUCS) w [...] z dnia [...] marca 2019r. nr: [...], w przedmiocie unieważnienia zgłoszeń celnych wywozowych zarejestrowanych w systemie ECS pod poz. MRN [...] z dnia 18 czerwca 2015 r., poz. MRN [...] z dnia 22 czerwca 2015 r., poz. [...] z dnia 19 czerwca 2015 r., poz. MRN [...] z dnia 3 lipca 2015 r., utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Z uzasadnienia decyzji oraz akt sprawy wynika, że w dniu 18 czerwca 2015 r. w Oddziale Celnym w [...] firma A. z siedzibą w [...], działająca na podstawie upoważnienia bezpośredniego, udzielonego przez J. J., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą B. w [...], przedstawiła celem wyprowadzenia poza obszar celny Unii Europejskiej towar w postaci poz. 1 kostium kąpielowy - 594 szt., poz. 2 spódnica - 200 szt., poz. 3 bluzka - 300 szt., poz.4 sukienka - 257 szt., poz. 5 spodnie - 400 szt., poz. 6 kostium kąpielowy - 865 szt., poz. 7 spódnica - 250 szt., poz. 8 bluzka - 450 szt., poz. 9 sukienka - 223 szt., poz.10 spodnie – 450 szt., poz. 11 kostium pareo -1380 szt., kostium kąpielowy - 880 szt., poz. 12 spódnica - 300 szt., poz.13 bluzka - 450 szt., poz. 14 sukienka – 208 szt., poz. 15 spodnie - 400 szt., poz. 16 spódnica - 250 szt., poz.17 bluzka - 452 szt., poz. 18 sukienka – 200 szt., poz. 19 spodnie - 450 szt., poz. 20 dzianina bawełniana - 8512 mb, poz. 21 spódnica - 204 szt., poz. 22 bluzka - 400 szt., poz. 23 sukienka - 200 szt, poz. 24 spodnie - 400 szt., poz. 25 dzianina polar - 5959 m, micropolar - 1715,30 m. W zgłoszeniu celnym zgłaszający wskazał m.in. jako odbiorcę towaru obywatela ukraińskiego oraz węgierski urząd wyprowadzenia [...]. Zgłoszenie celne zostało zarejestrowane w systemie ECS (System Kontroli Eksportu) pod pozycją MRN [...], a towar zwolniono do wyprowadzenia. Nadawcą towaru był J. J. (dalej: eksporter). W dniu 22 czerwca 2015 r. firma A., również działająca na podstawie upoważnienia bezpośredniego, udzielonego przez J. J., przedstawiła celem wyprowadzenia poza obszar celny Unii Europejskiej towar w postaci: poz. 1 kostium kapielowy MEG M-266 -1296 szt., poz. 2 bluzka damska – 1710 szt., poz. 3 kostium kąpielowy - 559 szt., poz. 4 sukienki damskie – 2176 szt., poz. 5 bluzka damska – 1000 szt., bluzka dziecięca – 800 szt., poz. 6 bluzka męska – 800 szt., poz. 7 kostium pareo – 3000 szt., poz. 8 sukienka damska – 500 szt., poz. 9 spódnica - 500 szt., poz. 10 bluzka damska – 500 szt., bluzka dziecięca – 500 szt., poz. 11 bluzka męska – 500 szt., poz. 12 bluzka dziecieca- 2300 szt., poz. 13 spódnica – 500 szt. W zgłoszeniu celnym zgłaszający wskazał jako odbiorcę towaru C. jako odbiorcę towaru oraz węgierski urząd wyprowadzenia [...]. Zgłoszenie celne zostało zarejestrowane w systemie ECS pod pozycją MRN [...], a towar zwolniono do wyprowadzenia. Nadawcą towaru był J. J.. W dniu 19 czerwca 2015 r. ww. firma również działająca na podstawie upoważnienia bezpośredniego udzielonego przez J. J., przedstawiła celem wyprowadzenia poza obszar celny Unii Europejskiej towar w postaci: poz. 1 kostium – 5000 szt., poz. 2 spódnica -250 szt., poz. 3 bluzka - 610 szt., poz. 4 sukienka – 250 szt., poz. 5 spodnie - 464 szt., poz. 6 bluzka damska – 2000 szt., poz. 7 bluzki męskie – 616 szt., poz. 8 kostium pareo - 3070 szt., poz. 9 sukienka damska – 870 szt., poz. 10 spodnie – 800 szt., poz. 11 kostium pareo – 7200 szt., poz. 12 kostium kąpielowy – 830 szt., poz. 13 bluzka damska 200 szt., bluzka dziecięca – 200 szt., poz. 14 sukienka – 500 szt., poz. 15 spódnica- 500 szt., poz. 16 bluzka męska – 200 szt., poz. 17 bluzka damska - 1520 szt., poz. 18 spodnie - 406 szt., poz. 19 kostium pareo - 500 szt. W zgłoszeniu celnym zgłaszający wskazał C. jako odbiorcę towaru oraz węgierski urząd wyprowadzenia [...]. Nadawcą towaru był J. J.. Zgłoszenie celne zostało zarejestrowane w systemie ESC pod poz. MRN [...] a towar zwolniono do wyprowadzenia. W dniu 3 lipca 2015 r. ww. firma również działająca na podstawie upoważnienia bezpośredniego udzielonego przez J. J., przedstawiła celem wyprowadzenia poza obszar celny Unii Europejskiej towat w postaci: poz. 1 kostium kąpielowy – 280 szt., poz. 2 bluzka damska - 900 szt., bluzka dziecięca – 1135 szt., poz. 3 bluzka dziecięca - 1000 szt., bluzka damska - 750 szt., bluzka 1000 szt., poz. 4 sukienki – 700 szt., poz. 5 spódnica - 500 szt., poz. 6 getry – 1000 szt., poz. 7 kostium kąpielowy – 250 szt., poz. 8 bluzka dziecięca - 1100 szt., bluzki - 783 szt., poz. 9 bluzka dziecięca – 1302 szt., poz. 13 bluzka damska 200 szt., bluzka dziecięca – 200 szt., poz. 14 sukienka – 500 szt., poz. 10 spódnica- 1000 szt., poz. 11 dzianina polar gruby – 559 m., polar cieńki 2246 m, adidas 17435,80. W zgłoszeniu celnym zgłaszający wskazał C. jako odbiorcę towaru oraz węgierski urząd wyprowadzenia [...]. Nadawcą towaru był J. J.. Zgłoszenie celne zostało zarejestrowane w systemie ESC pod poz. MRN [...] a towar zwolniono do wyprowadzenia. W dniach 23 czerwca 2015 r., 25 czerwca 2015 r, 13 lipca 2015 r. w systemie ECS węgierski urząd wyprowadzenia [...] przesłał komunikaty IE518 zawierające wyniki przeprowadzonej kontroli (w systemie brak było komunikatów IE524 o zmianie urzędu przeznaczenia). Na tej podstawie w dniu 23 czerwca 2015 r., 25 czerwca 2015 r, 13 lipca 2015 r. zostały wygenerowane komunikaty IE599 potwierdzające wywóz towarów poza obszar UE. Pismem z dnia 25 maja 2017r., Dział Międzynarodowej Pomocy Administracyjnej w Sprawach Celnych Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu przekazał do Izby Administracji Skarbowej "informację spontaniczną" z dnia 8 maja 2017r. nr [...], otrzymaną z Krajowej Administracji Celno-Skarbowej Węgier, z której wynikało, że na podstawie wniosku bułgarskiej administracji celnej węgierski organ celny prowadził kontrolę celną odnośnie zakończenia procedur celnych. W wyniku kontroli ustalono, że 42 przesyłki zostały przekazane z Węgier, z oddziału celnego i odpraw celnych Masped Dunakeszi ([...]), z dokumentami tranzytowymi Tl do bułgarskiego urzędu celnego MP Kapitan Andreevo, natomiast zgodnie z dostępnymi danymi zostały zakończone w innym bułgarskim urzędzie celnym, tj. Kalotina ([...]). Bułgarska administracja celna poinformowała węgierskie organy celne, że zgodnie z ustaleniami biegłych z zakresu technologii informatycznych doszło do zewnętrznej ingerencji w systemy bułgarskiej administracji celnej; z tego powodu podane procedury tranzytowe Tl zostały nieprawidłowo zakończone, a elektroniczne komunikaty z prośbą o zmianę urzędu przeznaczenia (IE002), odnośnie przedstawienia towarów w urzędzie celnym przeznaczenia (IE006) i odnośnie przeprowadzonej kontroli i zakończenia operacji (IE018) zostały przesłane do urzędu celnego [...] bez jakiegokolwiek zaangażowania urzędników celnych. Węgierska służba celna sprawdziła historię przedmiotowych procedur tranzytowych i ustaliła, że w przypadku 31 przesyłek środki transportu zawierały towary uprzednio objęte procedurami wywozu przez polską administrację celną. Z ustaleń wynika, że po zamknięciu procedur wywozowych towary zostały przeładowane na turecki środek transportu, a przedstawiciel ukraińskiej firmy, który miał prawo do rozporządzania towarami, zawnioskował o procedurę tranzytu towarów do Turcji. Towary, które były transportowane za zgłoszeniami o numerach MRN, w tym m.in. MRN [...] z dnia 18 czerwca 2015 r., poz. MRN [...] z dnia 22 czerwca 2015 r., poz. MRN [...] z dnia 19 czerwca 2015 r., poz. MRN [...] z dnia 3 lipca 2015 r., nie opuściły terytorium Wspólnoty, w związku z czym węgierski organ celny wycofał wyprowadzenie towarów i nie potwierdził końcowego wywozu towarów z obszaru Wspólnoty. NPUCS pismami z dnia 5 lipca 2018 r. poinformował eksportera o zamiarze wydania decyzji unieważniających ww. zgłoszenia celne oraz wyznaczył mu 30 - dniowy termin do przestawienia swojego stanowiska. W powiadomieniach tych zawarto także informację o możliwości przedstawienia tzw. dokumentów alternatywnych na potwierdzenie dokonania wywozu towarów poza obszar Celny Unii Europejskiej (UE) . W odpowiedzi na powyższe, eksporter poinformował organ I instancji, że nie może odnieść się do żądanych dokumentów z uwagi na brak dostępu do księgowości, którą w całości zabrało CBŚ. DIAS wystąpił o udzielenie pomocy administracyjnej, w wyniku której uzyskał wyjaśnienia Dyrektoriatu Krajowej Administracji Celnej i Podatkowej komitetu Pest (pismo z dnia 16 października 2018r., nr [...]). Wynikało z nich, że zakończenie procedur celnych wywozowych zostało przeprowadzone na terenie Węgier, gdzie towary nie przekroczyły granicy UE, ale zostały objęte nową procedurą celną (procedurą tranzytu), a wywóz tych towarów unijnych został potwierdzony przez bułgarski urząd Kapitan Andreevo. W dniu 3 lutego 2017 r. administracja celna Bułgarii poinformowała węgierskie władze celne, że procedura tranzytu nie została prawidłowo zakończona, w związku z czym węgierskie władze celne dokonały kontroli wszystkich procedur tranzytu, które były powiązanez nieprawidłowościami. NPUCS pismami z dnia 7 lutego 2019 r., ponownie poinformował eksportera o zamiarze wydania decyzji unieważniających zgłoszenia celne: MRN [...] z dnia 18 czerwca 2015 r., MRN [...] z dnia 22 czerwca 2015 r., MRN [...] z dnia 19 czerwca 2015 r., MRN [...] z dnia 3 lipca 2015 r. i o możliwości przedstawienia swojego stanowiska przed wydaniem decyzji w sprawach w terminie 30 dni od otrzymania powiadomień, wskazał na możliwość przedstawienia tzw. dokumentów alternatywnych na potwierdzenie dokonania wywozu towarów poza obszar celny UE oraz poinformował o przysługującym prawie dostępu do dokumentów i informacji na podstawie których zostaną podjęte rozstrzygnięcia w sprawie. W odpowiedzi na powyższe, eksporter ponownie wskazał, że nie może odnieść się do żądanych dokumentów z uwagi na brak dostępu do księgowości, którą w całości zabrało CBŚ i wniósł o przedłużenie terminu do wniesienia uwag. Eksporter nie przedłożył żadnych dokumentów i nie skorzystał z możliwości zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Decyzjami z dnia [...] marca 2019 r., nr: [...] NPUCS unieważnił zgłoszenie celne wywozowe zarejestrowane odpowiednio w dniu 18 czerwca 2015r. w systemie ECS pod pozycją o [...],. w dniu 22 czerwca 2015r. w systemie ECS pod pozycją o [...], w dniu 19 czerwca 2015r. w systemie ECS pod pozycją o [...], w dniu 3 lipca 2015r. w systemie ECS pod pozycją o [...]. Od powyższych decyzji J. J. wniósł odwołania, po rozpatrzeniu których, powołanymi na wstępie decyzjami z dnia [...] października 2019 r., DIAS utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że przyjęcie ww. zgłoszeń celnych miało miejsce 18 czerwca 2015 r.,19 czerwca 2015 r., 22 czerwca 2015 r., 3 lipca 2015 r., procedurę wywozu regulowały wówczas przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE seria L Nr 302 z dnia 19.10.1992r. ze zm. - dalej WKC) oraz rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 02.07.1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE seria L Nr 253 z dnia 11.10.1993r. ze zm. – dalej: RWKC). Wskazał na brzmienie art. 162 WKC, zgodnie z którym zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny UE w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu oraz art. 251 ust. 2 lit. b) RWKC, w myśl którego jeżeli towary zostały zgłoszone do wywozu zgłoszenie zostaje unieważnione, gdy urząd celny wywozu został poinformowany przez eksportera lub zgłaszającego, zgodnie z art.792 ust. 1, lub uznaje on, zgodnie z art.796e ust.2, że zgłoszone towary nie opuściły obszaru celnego UE. Dalej organ przytoczył przepis art.796e RWKC, zgodnie z którym urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu w następujących przypadkach: a) po otrzymaniu komunikatu "wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia; b) jeżeli, w przypadkach określonych w art.796da ust.2, nie otrzymał w ciągu 10 dni komunikatu "wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia, ale jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 796da ust.4 są dostateczne. Organ zaznaczył, że jeżeli w ciągu 150 dni od daty zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie otrzymał komunikatu "wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia, ani dostatecznych dowodów zgodnie z art.796da ust. 4, urząd celny wywozu może uznać to za informację, że towary nie opuściły obszaru celnego Unii Europejskiej. O unieważnieniu zgłoszenia wywozowego urząd celny wywozu informuje eksportera lub zgłaszającego oraz deklarowany urząd celny wyprowadzenia. Ponadto DIAS wyjaśnił, że zgodnie z art.796da ust.4 RWKC dowód alternatywny potwierdzający wyprowadzenie towaru może w szczególności stanowić jeden z następujących dokumentów lub kilka z nich: kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Wspólnoty; dowód zapłaty, faktura lub potwierdzenie dostawy należycie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny UE; oświadczenie podpisane lub uwierzytelnione przez przedsiębiorstwo, które wyprowadziło towary poza obszar celny UE; dokument poświadczony przez organy celne państwa członkowskiego lub kraju spoza obszaru celnego UE; prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na platformy wiertnicze wydobywające ropę naftową i gaz oraz na platformy produkcyjne. Stosownie do art.796e ust.1 lit. b) WKC urząd celny wywozu potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu jeżeli jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art.796da ust.4 są dostateczne. Organ II instancji stwierdził, że mimo zmiany unijnego prawa celnego, przepisy w zakresie procedury wywozu, w tym unieważnienia zgłoszeń celnych, które weszły w życie z dniem 1 maja 2016r., uchylając obowiązujące przepisy WKC i RWKC, nie zostały zasadniczo zmienione w nowych przepisach, tj. rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 09.10.2013r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE serii L Nr 269 z dnia 10.10.2013r. ze zm.- dalej UKC); rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) nr 2015/2446 z dnia 28.07.2015r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE seria L Nr 343 z dnia 29.12.2015r. ze zm. - dalej RD); rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2447 z dnia 24.11.2015r. ustanawiającego szczególne zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE seria L Nr 343 z dnia 29.12.2015r. – dalej: RW. Organ wyjaśnił, że w niniejszych sprawach zgłoszenia celne zostały dokonane z wykorzystaniem Systemu Kontroli Eksportu (ECS) - unijnego systemu, który umożliwia w formie elektronicznej dokonanie zgłoszenia wywozowego oraz wymianę informacji między urzędami celnymi na terenie UE. W systemie tym dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest komunikat IE599 zawierający dane ze zgłoszenia celnego oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu, po uprzednim otrzymaniu komunikatu z urzędu celnego wyprowadzenia zawierającego wyniki przeprowadzonej kontroli IE518. Organ wskazał, że co do zasady procedura wywozu kończy się w chwilą otrzymania przez urząd celny wywozu z urzędu celnego wyprowadzenia stosownego komunikatu. Jednak zgodnie powoływanym wcześniej z art.162 WKC warunkiem koniecznym zwolnienia towaru do wywozu było opuszczenie przez towar obszaru Unii Europejskiej w tym samym stanie, w jakim znajdował się w chwili przyjęcia do wywozu. Na podstawie urzędowo potwierdzonych przez węgierską i bułgarską administrację informacji, organ I instancji stwierdził, że towar objęty zgłoszeniami celnymi wywozowymi MRN [...] z dnia 18 czerwca 2015 r., MRN [...] z dnia 22 czerwca 2015 r., MRN [...] z dnia 19 czerwca 2015 r., MRN [...] z dnia 3 lipca 2015 r. nie został wyprowadzony poza obszar celny UE. Organ odwoławczy podkreślił, że w tej sytuacji potwierdzenie, że towar faktycznie opuścił obszar UE i dotarł do kraju docelowego wymagało przedstawienia dowodów alternatywnych, do których przedstawienia eksporter został prawidłowo zobowiązany (pismami z dnia 5 lipca 2018r. i dnia 7 lutego 2019r.,), jednakże nie przedstawił on żadnych dokumentów uzasadniając to brakiem dostępu do dokumentacji księgowej z uwagi na dokonane jej zajęcie przez CBS. W związku z podnoszoną kwestią braku dostępu do dokumentacji księgowej spowodowaną zatrzymaniem dokumentacji księgowej firmy "B." za okres od stycznia 2014r. do maja 2017r. przez funkcjonariuszy CBŚ oraz w związku z przekazaną dopiero na etapie postępowania odwoławczego informacją, że funkcjonariusze CBS działali na polecenie Prokuratury Okręgowej w [...] DIAS pismem z dnia 5 lipca 2019r., nr [...] wezwał eksportera do wystąpienia do właściwego prokuratora, o udostępnienie akt sprawy i przedłożenie organowi odpisów lub kopii dokumentów zalegających w tych aktach, które to dokumenty w ocenie eksportera mogłyby być dowodem alternatywnym na potwierdzenie wywozu towarów poza obszar celny UE wg m.in. przedmiotowego zgłoszenia celnego. W odpowiedzi eksporter poinformował, że wezwanie wykracza poza obowiązki, które nakłada na niego powszechnie obowiązujące prawo i wniósł o wskazanie przepisów prawa nakładających na niego obowiązek występowania do innych organów o udostępnienie dowodów będących w ich posiadaniu. Końcowo dodał, że jego działania w tym zakresie były bezskuteczne, jednakże twierdzenia tego nie poparł żadnymi dowodami. Organ II instancji podkreślił, że ciężar dowodzenia w zakresie przedstawienia dowodów alternatywnych w postępowaniu związanym z zakwestionowaniem przez organ celny komunikatu IE599 i skutkującym unieważnieniem zgłoszenia celnego wywozowego spoczywa na eksporterze. W świetle powyższego poszukiwanie dowodów przez organ wśród dokumentów zabezpieczonych przez CBŚ, w sytuacji gdy eksporter nie wskazuje na konkretne dowody, nie znajduje uzasadnienia. Odnosząc się do zarzutów odwołania, DIAS stwierdził, że samo wygenerowanie komunikatu IE599 nie może przesądzać o stwierdzeniu wywozu towaru poza obszar celny UE, bowiem w sprawach zgromadzono inne dowody wskazujące na brak potwierdzenia wywozu tego towaru poza obszar celny UE, tj. otrzymany z Węgier dokument nr [...] z dnia 8 maja 2017r. oraz nr [...] z dnia 16 października 2018r., które to dokumenty w świetle art.194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. – dalej: O.p.), mają charakter dokumentów urzędowych i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W ocenie organu II instancji, zasadnie organ I instancji uznał, urzędowe informacje zawarte we wskazanych pismach z Węgier były wystarczającą podstawą do unieważnienia zgłoszeń celnych będących przedmiotem niniejszej sprawy. Na powyższe decyzje organu odwoławczego J. J. (dalej: skarżący) złożył skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz umorzenie postępowań oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucono naruszenie: 1) art. 122, 129, 180 § 1, 187 § 1, 191, 194 § 1 i 3 oraz 210 § 4 O.p. poprzez wadliwe ustalenie stanu faktycznego wskutek braku dostępu strony do jej dokumentacji księgowo-podatkowej i celnej oraz dowodów źródłowych, poprzez naruszenie zasad wnioskowania oraz brak przeprowadzenia dowodu przeciwko treści dokumentu urzędowego, jakim jest komunikat IE599, z czynnym udziałem strony; 2) art. 123 § 1 i 192 O.p., poprzez uniemożliwienie czynnego udziału strony w postępowaniu, a więc także wypełnienie przesłanki wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 4 O.p.; 3) art. 45 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 508 ze zm.) w związku z art. 180 § 1 O.p. poprzez żądanie udostępnienia informacji, do których organ prowadzący postępowanie miał dostęp, a jednocześnie je pominął przy rozstrzyganiu sprawy; 4) § 1 pkt 3 i § 4 ust. 2 w związku z § 5 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 lipca 2017 r. w sprawie współpracy organów Krajowej Administracji Skarbowej z niektórymi podmiotami (Dz. U. poz. 1514), w związku z art. 122, 121 § 1, 187 § 1 i 191 O.p. oraz art. 2 i 32 Konstytucji RP, poprzez zaniechanie pozyskania niedostępnej dla strony dokumentacji księgowo-podatkowej przy jednoczesnym wyciągnięciu wobec strony negatywnych dla niej skutków prawnych; 5) art. 51 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 i 2 UKC w związku z art. 180 § 1 O.p., poprzez żądanie okazania dokumentów po okresie czasu, jaki jest wymagany na przechowywanie dokumentacji celnej, a który minął z dniem 31 grudnia 2018r.; 6) art. 330 i 334 ust. 2 RW w związku z art. 121 § 1 O.p., poprzez przerzucenie na stronę postępowania skutków wadliwego działania służb celnych w innych krajach; 7) art. 248 ust. 2 RD poprzez uznanie, że unieważnienie zgłoszenia celnego może nastąpić także w przypadku otrzymania informacji o wyprowadzeniu towarów przez urząd celny wywozu (dokument IE599) w terminie 150 dni od daty zwolnienia towarów do procedury wywozu. W uzasadnieniu skarg skarżący zarzucił, że organ podatkowy I instancji naruszył ww. przepisy przez to, że wadliwie ustalił stan faktyczny, uznając, że skarżący nie posiada innych dowodów, o których mowa w art. 335 ust. 4 RW, w sytuacji, gdy nie mógł ich przedłożyć z uwagi na brak dostępu do dokumentacji księgowej, w tym dowodów źródłowych oraz wadliwie uznał, że w sprawach został zgromadzony pełny materiał dowodowy, pomimo posiadania przez organ wiedzy o braku dostępu strony do tej dokumentacji. Skarżący wskazał, że w dniu 4 lipca 2017r. na polecenie Prokuratury Okręgowej w [...] wydano funkcjonariuszom CBS pełną dokumentację księgową prowadzonej przez niego firmy B. za okres od stycznia 2014r. do maja 2017r. Brak dostępu do dokumentacji księgowej uniemożliwił spełnienie zadość wezwaniom organu do przedłożenia tzw. dowodów alternatywnych. Zdaniem skarżącego, organ posiadając informację o powyższej okoliczności, jako "gospodarz" postępowania prowadzący sprawę podatkową miał bezwzględny obowiązek umożliwić stronie czynny udział w postępowaniu (art. 123 § 1 O.p.), jednak z tego obowiązku się nie wywiązał, czym wypełnił przesłankę wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 4 Op. Strona bez własnej winy nie mogła wziąć udziału w postępowaniu. Organ I instancji zaniechał czynności dowodowych, które leżały wyłącznie w jego kompetencjach, mimo posiadania takich uprawnień nie wystąpił do prokuratury o udostępnienie informacji, posiadając wiedzę na temat istnienia dowodów alternatywnych w księgach podatkowych skarżącego, pominął te dowody. W ocenie skarżącego, organ I instancji wadliwie uznał, że dokument urzędowy w postaci komunikatu IE599, odnoszący się do transakcji będących przedmiotem zaskarżonych decyzji, ma mniejszą moc dowodową od pisma obcej administracji celnej, w którym stwierdzono, że komunikat IE518 "nie powinien zostać wygenerowany". Zdaniem skarżącego, brak możliwości prowadzenia polemiki ze stanowiskiem obcego urzędu celnego, połączony z brakiem dostępu do istotnych dla rozstrzygnięcia kwestii okoliczności faktycznych, w tym braku przesłuchań świadków - funkcjonariuszy, którzy dopuścili się podania nieprawdy w dokumentach urzędowych, nie pozwala na przyjęcie za udowodnione, że dokumenty IE599 zostały w niniejszej sprawie sfałszowane. Ponadto skarżący zarzucił, że w postępowaniach bezpodstawnie żądano okazania dokumentów, których okres przechowywania minął z końcem 2018r. i przerzucono skutki wadliwego działania służb celnych z innych krajów na stronę postępowania. Według skarżącego, to wyłącznie na organach celnych spoczywa obowiązek rzetelnego sprawdzenia ilości i rodzaju wywożonych towarów oraz potwierdzenia okoliczności opuszczenia przez wywożone towary granic UE. Działając w dobrej wierze skarżący zawierzył treści komunikatu IE599 i zastosował w sprawach stawkę 0% VAT do wyeksportowanych towarów, więc podważanie obecnie w treści decyzji działań organów celnych, aby następnie skutkami tego wadliwego działania obciążyć stronę, uzasadnia zarzut rażącego naruszenia przez organ art. 121 § 1 O.p. Według skarżącego, organ I instancji wadliwe zastosował art. 248 ust. 2 RD, gdyż w niniejszych sprawach urząd celny wywozu otrzymał w terminie 150 dni od daty zwolnienia towarów do procedury wywozu informację o wyprowadzeniu towarów poza granice UE. W odpowiedzi na skargi organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skarg. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.- dalej P.p.s.a.), który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skargi są niezasadne. Spór w niniejszych sprawach dotyczy zasadności unieważnienia zgłoszeń celnych wywozowych poz. MRN [...] z dnia 18 czerwca 2015 r., poz. MRN [...] z dnia 22 czerwca 2015 r., poz. MRN [...] z dnia 19 czerwca 2015 r., poz. MRN [...] z dnia 3 lipca 2015 r. Eksporterem towaru był skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą B. w [...]. Przed przystąpieniem do oceny zgodności z prawem wszelkich aspektów niniejszej sprawy, zarówno tych związanych z merytoryczną podstawą zapadłych rozstrzygnięć, jaki kwestiami proceduralnymi, stwierdzić należy, że z uwagi na datę dokonania zgłoszeń celnych (18 czerwca 2015 r., 19 czerwca 2015 r., 22 czerwca 2015 r., 3 lipca 2015 r.) zasady ich unieważniania oceniać należy według regulacji WKC, a regulacja UKC i wydane do niego akty wykonawcze, które weszły w życie w dniu 1 maja 2016r., mogą w tej sprawie znaleźć zastosowanie jedynie co do samego postępowania, tj. do zagadnień procesowych. Takie stanowisko zaprezentowane w orzecznictwie i Sąd w niniejszej sprawie w pełni je podziela (por. np. wyroki WSA w Rzeszowie z dnia 6 czerwca 2019r. sygn. I SA/Rz 214/19, I SA/Rz 308/19, z dnia 5 listopada 2019r., sygn. I SA/Rz 586/19, dost. CBOiS). Sąd dostrzegł, że organy obu instancji jako materialnoprawną podstawę wydanych rozstrzygnięć sprawy wskazały m.in. art.5 pkt 39, art. 22 ust. 4, ust.5, ust.7, art.26 i art.29 UKC oraz art. 248 ust. 2 RD. Jednakże w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji DIAS dokonał analizy przepisów regulujących procedurę wywozu, w tym w szczególności unieważniania zgłoszeń celnych, obowiązujących w dacie dokonania przedmiotowego zgłoszenia cennego (WKC, RWKC), w szczególności art. 161 i art. 162 WKC oraz art. 251 ust. 2 lit. b, art. 796e, art. 796da RWKC. Przytoczył także brzmienie przepisów unijnego prawa celnego obowiązujące od 1 maja 2016r. (UKC, RD, RW), stwierdzając, że unijne przepisy w zakresie procedury wywozu, w tym unieważniania zgłoszeń celnych, nie zostały zasadniczo zmienione w nowych przepisach. W ocenie Sądu, wskazane uchybienia nie stanowiły podstawy do uchylenia zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających ich decyzji organu I instancji, gdyż naruszenie to nie miało wpływu na wynik sprawy. W stanie faktycznym spraw podstawa do unieważnienia przedmiotowych zgłoszeń celnych występowała zarówno w przepisach obowiązujących w dniu dokonania przedmiotowych zgłoszeń celnych tj. WKC i RWKC, jak i przepisach obowiązujących od dnia 1 maja 2016r. (UKC, RW, RD). Zgodnie z art. 162 WKC zwolnienie do wywozu udzielane jest pod warunkiem, że towary opuszczą obszar celny Wspólnoty w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu. Sama definicja zwolnienia, o charakterze legalnym zawarta została w art. 4 pkt 20 WKC, w myśl którego zwolnienie towarów oznacza czynność podjętą przez organy celne umożliwiającą użycie towarów w celach określonych przez procedurę celną, jaką zostały objęte. Przepisy WKC przewidują niejako dwa tryby unieważniania zgłoszeń celnych, tj. na wniosek i z urzędu. Zasadą przy tym jest, że zgłoszenie po zwolnieniu towarów nie może zostać unieważnione, poza wyjątkami określonymi zgodnie z procedurą Komitetu. W niniejszych sprawach mamy do czynienia z unieważnieniem zgłoszeń celnych z urzędu z uwagi na wystąpienie przesłanek określonych w art. 251 ust. 2 lit. b RWKC. Z przepisu tego wynika, że w odniesieniu do towarów zgłoszonych do wywozu zgłoszenie zostaje unieważnione w przypadku gdy urząd celny wywozu został poinformowany, zgodnie z art. 792a ust. 1, lub uznaje on, zgodnie z art. 796e ust. 2, że zgłoszone towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty. Zgodnie bowiem z art. 796e ust. 2 RWKC, jeżeli w ciągu 150 dni od daty zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie otrzymał komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia" z urzędu celnego wyprowadzenia ani dostatecznych dowodów zgodnie z art. 796da ust. 4, urząd celny wywozu może uznać to za informację, że towary nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty. W niniejszych sprawach, w oparciu o informacje uzyskane od węgierskiej administracji celnej ustalono, że komunikat IE599 został wygenerowany w następstwie wprowadzenia do systemu błędnego komunikatu IE518, który nie odzwierciedlał rzeczywistego stanu rzeczy. Zatem w rzeczywistości procedura wywozu towarów nie została prawidłowo zamknięta. W tej sytuacji krajowe organy celne zobligowane były po podjęcia określonych działań, celem uregulowania sytuacji towarów objętych zgłoszeniami wywozowymi, dokonanymi w Oddziale Celnym w [...] Wskazać należy, że sam fakt wygenerowania komunikatu, potwierdzającego dokonanie wywozu towarów, nie pozbawia organów prawa do weryfikacji jego prawidłowości. W przypadku powzięcia informacji dotyczących nieprawidłowości zaistniałych w ramach danej procedury, organ jest uprawniony do podjęcia działań w celu wyjaśnienia i uregulowania sytuacji towarów objętych zgłoszeniami wywozowymi, a w rezultacie do przyjęcia, na podstawie zebranych dowodów, że w rzeczywistości procedura nie została prawidłowo zamknięta. W ocenie Sądu, prawidłowo wskazano w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji, że zgłoszenie wywozu, nawet potwierdzone w formie elektronicznej odpowiednimi elektronicznymi komunikatami wymaganymi w systemie ECS, nie stanowi o zwolnieniu towaru zgodnie z wymogami art.162 WKC, jeśli nie został spełniony materialnie podstawowy wymóg zwolnienia, czyli wywóz tego towaru poza teren Unii Europejskiej. Taka sytuacja zaistniała w niniejszych sprawach. W pismach z dnia 8 maja 2017r. nr [...] oraz z dnia 16 października 2018r.,nr [...] węgierska administracja celna poinformowała, organy celne, że węgierski urząd wyprowadzenia [...] wycofał potwierdzenie wywozu towaru objętego przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi, gdyż uzyskał informację od bułgarskiej administracji celnej, że procedura tranzytu nie została prawidłowo zakończona, gdyż doszło do zewnętrznej ingerencji w systemy bułgarskiej administracji celnej, a elektroniczne komunikaty z ECS z prośbą o zmianę urzędu przeznaczenia, odnośnie przedstawienia towarów w urzędzie przeznaczenia i przeprowadzonej kontroli i zakończenia operacji zostały przesłane do urzędu celnego [...] bez udziału urzędników celnych. W tej sytuacji prawidłowo podejmując prawem przewidziane czynności, w tym zakresie organy umożliwiły skarżącemu zajęcie jego stanowiska, a tym samym wykazanie, że towary faktycznie opuściły unijny obszar celny, z której to jednak możliwości skarżący nie skorzystał. NUCS dwukrotnie powiadomił skarżącego o zamiarze wydania decyzji unieważniających wyznaczając mu odpowiedni termin na przedstawienie jego stanowiska. W tym to właśnie czasie skarżący miał możliwość wykazania, poprzez przedłożenie stosownych dokumentów, że do wywozu towaru rzeczywiście doszło. Skarżący tymczasem stwierdził jedynie, że nie posiada żądanej dokumentacji, gdyż księgowość w całości została zatrzymana przez CBŚ. Należy wskazać, że odpowiedzialność za realizację wywozu towaru poza obszar wspólnoty obciąża eksportera (art. 788 RWKC), tj. osobę na rzecz której dokonywane jest zgłoszenie celne. Ciężar dowodzenia w zakresie przedstawienia dowodów alternatywnych w niniejszych postępowaniach spoczywał zatem na skarżącym jako eksporterze. Tymczasem skarżący nie wykazał w tym zakresie jakiejkolwiek aktywności, nie przedłożył żadnych dokumentów, ani nie skorzystał z możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, próbując przerzucić ciężar poszukiwania dowodów na organy prowadzące postępowanie. Słusznie zatem organy uznały, że skarżący nie wykazał spełnienia przez siebie obowiązków wynikających z prawa celnego, odnośnie procedury wywozu towarów, w sposób wskazany w art. 796da RWKC. Skarżący kwestionując legalność zaskarżonych decyzji podniósł zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, w postaci regulacji Ordynacji podatkowej, zarzucając naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1 art.129, art.180 § 1, art.187 § 1, art.191, art. 192, art. 194 § 1 i 3, art. 210 § 4 tej ustawy. Skarżący próbuje podważyć legalność decyzji zarzucając organom brak działań w celu uzyskania tzw. dowodów alternatywnych i pominięcie ich przy ustalaniu stanu faktycznego w sprawach. W ocenie Sądu, zarzuty są bezzasadne. Jak to już zostało wskazane ciężar dowodu w tym zakresie spoczywał na skarżącym jako eksporterze, który nie wykazał w tym zakresie żadnej aktywności, poprzestając na stwierdzeniu, że nie dysponuje dokumentacją księgową swojej firmy, która w całości została zatrzymana przez CBŚ. Przede wszystkim nie wskazał na żadne konkretne dokumenty, które potwierdzałyby, że towar faktycznie opuścił obszar UE (wskazał na "całość dokumentacji"), ani nie wykazał, że podjął jakiekolwiek działania w celu uzyskania takich dokumentów. Skarżący był dwukrotnie (pisma z 5 lipca 2018r. i 7 luty 2019r.) zawiadamiany przez organ I instancji o zamiarze wydania decyzji unieważniających zgłoszenia celne i wzywany do przestawienia swojego stanowiska oraz informowany o przedstawienia tzw. dokumentów alternatywnych na potwierdzenie dokonania wywozu towarów poza obszar Celny UE. Ponadto organ II instancji wezwał skarżącego (pismo z 5 lipca 2019r.) do zwrócenia się do właściwego prokuratora o udostępnienie akt sprawy na podstawie art. 156 ustawy Kodeks postępowania karnego i przedłożenie organowi dokumentów, które w ocenie skarżącego mogłyby stanowić tzw. dowód alternatywny. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, DIAS wyznaczył skarżącemu 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie materiału dowodowego w sprawie (pismo z 23 sierpnia 2019r.). Wobec powyższego, w ocenie Sądu, zarzuty uniemożliwienia skarżącemu czynnego udziału w postępowaniu są nietrafione. W niniejszych sprawach podejmując decyzje o unieważnieniu ww. zgłoszeń celnych organy oparły się one na urzędowych informacjach otrzymanych od węgierskiej administracji celnej, odnośnie niezasadnego wygenerowania komunikatu IE 518, których wiarygodność nie została podważona. Odnośnie natomiast spornej kwestii dotyczącej terminu przechowywania dokumentów i informacji, o których mowa w powołanym w skardze przepisie art. 51 ust. 1 UKC, należy wskazać, że stosownie do art. 9 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne ( t.j. Dz. U. z 2019r., poz. 1169), wynosi on 5 lat. Okres ten rozpoczyna swój bieg końcem roku, w którym przyjęto zgłoszenie o dopuszczenie towarów do obrotu (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 6 kwietnia 2011 r., sygn. I SA/Bk 15/11, LEX nr 990413). Z uwagi na fakt, że zgłoszeń celnych w niniejszych sprawach dokonano 18 czerwca 2015 r., 19 czerwca 2015 r. 22 czerwca 2015 r., 3 lipca 2015 r. żądanie okazania dokumentów nastąpiło w okresie czasu wymaganym na przechowywanie dokumentacji celnej, a zarzuty w tym zakresie są bezzasadne. W świetle zrzutów skarg należy podkreślić, że w niniejszych sprawach kluczową kwestią było ustalenie czy towary objęte zgłoszeniami celnymi zostały wywiezione poza granice Unii Europejskiej. Skoro okazało się, że komunikaty w systemie ECS są nieprawdziwe, a skarżący nie przedstawił dokumentów alternatywnych, brak było podstaw do stwierdzenia dokonania wywozu. Ciężar dowodowy w tym zakresie spoczywał na skarżącym jako eksporterze (art.788 RWKC), który nie wywiązał się ze swojego obowiązku, gdyż poprzestając na stwierdzeniu, że nie dysponuje dokumentami, bo zostały one zatrzymane przez CBŚ, nie wskazał na konkretne dowody, które mogły stanowić dokumenty alternatywne, ani nie wykazał, że podjął jakiekolwiek działania w celu ich pozyskania i przedłożenia organom celnym. W tej sytuacji, wobec niestwierdzenia wywozu towarów objętych przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi i nieudokumentowania dokonania tego wywozu przez skarżącego, organy zobligowane były do unieważnienia zgłoszeń celnych. Z przedstawionych względów nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonych decyzji, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł o oddaleniu skarg.