I SA/Gd 1939/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 29 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi D. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 12 września 2019 r. nr [...] w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 12 września 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 oraz w zw. z art. 215 § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm. - dalej jako "O.p."), po rozpatrzeniu zażalenia D. S – dalej jako "Skarżący" na postanowienie Dyrektora IAS z dnia 1 lipca 2019 r. prostującego oczywistą omyłkę zawartą w treści postanowienia Dyrektora IAS z dnia 27 czerwca 2019 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2018 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, tj. do dnia 31 października 2019 r., utrzymał w mocy postanowienie z dnia 1 lipca 2019 r. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: W dniu 27 czerwca 2019 r. Dyrektor IAS wydał postanowienie, którym utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej "Naczelnik US") z dnia 15 kwietnia 2019 r. przedłużające Skarżącemu termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2018 r. Postanowieniem z dnia 1 lipca 2019 r. Dyrektor IAS sprostował jako oczywistą, omyłkę zawartą w treści ww. postanowienia w ten sposób, że pod uzasadnieniem przedmiotowego postanowienia na stronie 12, pod wierszem 9 (od góry) dodał zapis następującej treści: "Z up. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej K.W, Kierownik Działu, pismo wydane w formie elektronicznej przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego Szefa KAS podpisane kwalifikowanym podpisem elektronicznym ". Wyjaśniając powyższe organ wskazał, iż w prostowanym postanowieniu omyłkowo nie zamieścił pod uzasadnieniem stosownej klauzuli stanowiącej element wydruku pisma wydanego w formie dokumentu elektronicznego, z której wynika, że pismo zostało wydane w formie elektronicznej przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego Szefa KAS i podpisane kwalifikowanym podpisem elektronicznym. Zdaniem organu, za uznaniem wskazanego przeoczenia za oczywistą omyłkę, o której mowa w art. 215 O.p. stanowiło to, że brak zamieszczenia pod uzasadnieniem, podpisanego prawidłowo podpisem elektronicznym postanowienia, stosownej klauzuli nie prowadzi do merytorycznej zmiany podjętego rozstrzygnięcia, jak również nie ogranicza przysługującego Stronie prawa do obrony. Zawarte w prostowanym postanowieniu rozstrzygnięcie jest w pełni zrozumiałe co do treści, zaś do pełnomocnika został wysłany i podpisany kwalifikowanym podpisem elektronicznym przez uprawnionego pracownika organu dokument. Pismem z dnia 18 lipca 2019 r. Skarżący wniósł skargę na postanowienie Dyrektora IAS dnia 27 czerwca 2019 r. W treści skargi strona nie podnosi zarzutu braku klauzuli informującej o podpisie elektronicznym. Natomiast pismem z dnia 18 lipca 2019 r. Skarżący złożył zażalenie na postanowienie Dyrektora IAS z dnia 1 lipca 2019 r., wnosząc o jego uchylenie w całości. Zaskarżonemu postanowieniu Skarżący zarzucił naruszenie art. 215 § 1 w zw. z art. 219, art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 O.p. - poprzez niewłaściwe zastosowanie. W ocenie Strony postanowienie wydane zostało z naruszeniem art. 215 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym sprostowaniu istotnego braku formalnego postanowienia z dnia 27 czerwca 2019 r. Postanowieniem z dnia 12 września 2019 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy postanowienie z dnia 1 lipca 2019 r. W uzasadnieniu Dyrektor IAS powołał treść art. 215 § 1 oraz art. 219 O.p. oraz orzecznictwo sądów administracyjnych i stwierdził, że w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy uprawnione jest przyjęcie, że nastąpiła oczywista omyłka, która nie miała wpływu na rozpatrzenie sprawy i nie ograniczyła prawa Strony do obrony. Popełnione przez organ przeoczenie wyrażające się w braku klauzuli o podpisie elektronicznym, podczas gdy pismo to zostało takim podpisem faktycznie opatrzone. Strona była świadoma, iż ma do czynienia z dokumentem podpisanym elektronicznie wraz z plikiem zawierającym postanowienie Pełnomocnik otrzymał także plik zawierający wspomniany podpis elektroniczny, a wszystko to odebrał z platformy E-PUAP. W ocenie Dyrektora IAS jest to błąd, który nie wpływa na znaczenie merytoryczne wydanego aktu administracyjnego i nie rzutuje na prawa Strony postępowania. Zarzut naruszenia art. 215 § 1 w zw. z art. 219 O.p. jest zatem nieuzasadniony. Podobnie chybiony jest, zdaniem organu odwoławczego, zarzut naruszenia art. 217 § 1 i §2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 O.p., gdyż zaskarżone postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne - art. 210 § 4 O.p. Organ podkreślił, że również postanowienie z dnia 27 czerwca 2019 r. zawiera wszystkie niezbędne elementy wymienione w art. 210 § 1 O.p., w tym zawiera podpis potwierdzony profilem zaufanym e-PUAP, pomimo braku informującej o tym klauzuli. Podsumowując Dyrektor IAS stwierdził, że zaistniała omyłka jako oczywista mogła zostać wyeliminowana poprzez wydanie na podstawie art. 215 § 1 O.p. postanowienia. Pod względem formalnym klauzula jedynie informuje o podpisie elektronicznym, który w niniejszej sprawie został ważnie złożony i "doręczony" Skarżącemu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący zaskarżył w całości postanowienie z dnia 12 września 2019 r. i wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz uchylenie w całości poprzedzającego je postanowienia Dyrektora IAS z dnia 1 lipca 2019 r. a także o zasądzenie od Dyrektora IAS na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. Skarżący zarzucił, że zaskarżone postanowienia Dyrektora IAS naruszają przepisy art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239; art. 215 § 1 w zw. z art. 219 oraz art. 217 § i § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 O.p. - poprzez niewłaściwe zastosowanie. W opinii Skarżącego stwierdzony błąd miał charakter braku formalnego postanowienia z dnia 27 czerwca 2019 r. Uzasadnienie skargi stanowi rozwinięcie sformułowanych zarzutów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W świetle art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Przeprowadzając taką kontrolę, sąd zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może więc dokonać oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia także w innym zakresie niż zakres, w jakim zakwestionowała postanowienie strona skarżąca. W niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji, stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie zostało wydane z uchybieniami, które spowodowały konieczność jego uchylenia. Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddane zostało postanowienie Dyrektora IAS z dnia 12 września 2019 r. utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora IAS z dnia 1 lipca 2019 r. prostujące oczywistą omyłkę zawartą w treści postanowienia Dyrektora IAS z dnia 27 czerwca 2019 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2018 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, a przedmiotem sporu jest prawo organu do skorygowania w trybie art. 215 § 1 O.p. popełnionych omyłek. Na wstępie podkreślić należy, że w prostowanym postanowieniu organ – jak stwierdził - omyłkowo nie zamieścił pod uzasadnieniem stosownej klauzuli stanowiącej element wydruku pisma wydanego w formie dokumentu elektronicznego, z której wynika, że pismo zostało wydane w formie elektronicznej przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego Szefa KAS i podpisane kwalifikowanym podpisem elektronicznym. W ocenie Sądu, kwestią sporną jest ocena charakteru wskazanych uchybień, tj. ustalenie czy popełnione przez organ błędy mają charakter istotny czy nieistotny i wyczerpują tym samym znamiona "oczywistej omyłki", o której mowa w art. 215 § 1 O.p. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 215 § 1 O.p. organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. W myśl natomiast art. 219 O.p. przepis art. 215 § 1 stosuje się odpowiednio do postanowień. Na mocy wskazanych przepisów organy podatkowe uprawnione zostały do wyeliminowania - w drodze postanowienia - zarówno błędów rachunkowych, jak innych omyłek o charakterze oczywistym, które zawarte zostały w wydawanych przez te organy decyzjach oraz postanowieniach. Pojęcie oczywistej omyłki nie zostało jednak zdefiniowane ani w art. 215 § 1 O.p., ani w innych przepisach powołanej ustawy. W ocenie Sądu, wskazany w art. 215 § 1 O.p. tryb rektyfikacji aktów administracyjnych został przewidziany wyłącznie do usuwania oczywistych, nieistotnych wadliwości, w odróżnieniu od wad istotnych czy też kwalifikowanych, dla wyeliminowania których tryb ten nie może być stosowany. Oczywista omyłka, którą można sprostować w trybie art. 215 § 1 O.p. to błąd polegający na tym, że przez przeoczenie, niewłaściwy dobór słów czy omyłkę pisarską w decyzji (postanowieniu) zostało wyrażone coś, co w sposób oczywisty i widoczny jest sprzeczne z myślą wyrażoną przez organ. Podkreślić również należy, iż sprostowanie omyłki nie może prowadzić do zmiany merytorycznej orzeczenia czy ponownego rozstrzygnięcia sprawy w sposób odmienny od pierwotnego. W trybie art. 215 § 1 O.p. można zatem naprawić jedynie taką omyłkę, która nie wpływa na treść i znaczenie prostowanej decyzji (postanowienia). Odnosząc się do zarzutów skargi Sąd stwierdził, że w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy uprawnione jest twierdzenie, iż sprostowany zaskarżonym postanowieniem błąd stanowi oczywistą omyłkę w rozumieniu art. 215 § 1 O.p. W ocenie Sądu, w stanie faktycznym sprawy należy bowiem stwierdzić, iż nie miało wpływu na rozpatrzenie sprawy i nie ograniczyło prawa Strony do obrony, popełnione przeoczenie wyrażające się w braku klauzuli o podpisie elektronicznym, podczas gdy pismo to zostało takim podpisem faktycznie opatrzone. Strona była świadoma, że ma do czynienia z dokumentem podpisanym elektronicznie - wraz z plikiem zawierającym przedmiotowe postanowienie pełnomocnik Skarżącego otrzymał także plik zawierający wspomniany podpis elektroniczny, a wszystko to odebrał z platformy E-PUAP. Ponadto, Sąd nie zgadza się z zarzutami Skarżącego w zakresie naruszenia art. 215 § 1 w związku z art. 219 O.p. sprowadzającymi się do twierdzenia, że przedmiotowa omyłka ma charakter błędu formalnego. Zdaniem Sądu, prawidłowo Dyrektor IAS wykazał oczywistość popełnionej omyłki - wobec faktycznego podpisania postanowienia z dnia 27 czerwca 2019 r. podpisem elektronicznym, co wyklucza zaistnienie wątpliwości Skarżącego w tej kwestii. W przypadku oczywistego przeoczenia jego istotą jest bowiem to, iż pomimo braku pewnego sformułowania, określona kwestia nie może budzić wątpliwości adresata rozstrzygnięcia. A taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie. Brak klauzuli o podpisie elektronicznym jako błąd, który nie wpływa na znaczenie merytoryczne wydanego aktu administracyjnego i nie rzutuje na prawa Strony postępowania, nie jest zatem błędem formalnym, ale jedynie omyłką. Błędem formalnym byłyby natomiast brak podpisu. Podpis w niniejszej sprawie został natomiast ważnie złożony i "doręczony", pomimo braku umieszczenia stosownej wzmianki w tym zakresie w treści spornego postanowienia. W ocenie Sądu, chybiony jest również zarzut naruszenia art. 217 § 1 i § 2 w związku z art. 219 w związku z art. 210 § 4 O.p., gdyż zaskarżone postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Dyrektor IAS kierując się interesem Strony i zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie wydał postanowienie, którego treść nie budzi wątpliwości. Celem skorygowania omyłki zawartej w postanowieniu z dnia 27 czerwca 2019 r. było przekazanie pełnej i prawidłowej informacji o klauzuli o podpisie elektronicznym. Wydając postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki Dyrektor IAS szczegółowo wyjaśnił na czym polega nieprawidłowość, z czego ona wynika, oraz jaki ma wpływ na uprawnienia Skarżącego. W ocenie Sądu, treść wydanego postanowienia nie pozostawia wątpliwości, że brak zamieszczenia pod uzasadnieniem, podpisanego prawidłowo podpisem elektronicznym postanowienia, stosownej klauzuli nie prowadzi do merytorycznej zmiany podjętego rozstrzygnięcia, jak również nie ogranicza przysługującego Stronie prawa do obrony. Zawarte w prostowanym postanowieniu rozstrzygnięcie jest w pełni zrozumiałe co do treści, zaś do pełnomocnika został wysłany i podpisany kwalifikowanym podpisem elektronicznym przez uprawnionego pracownika organu dokument, co słusznie przyjął organ odwoławczy. W ocenie Sądu, organ odwoławczy prawidłowo uznał, że zarzuty Skarżącej w przedmiocie prawidłowości prowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego, w tym zarzuty naruszenia art. 216 § 1 O.p., wykraczają poza zakres oceny w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 215 § 1 O.p., w którym organ odwoławczy jest uprawniony jedynie do weryfikacji prawidłowości wydanego przez organ pierwszej instancji postanowienia o sprostowaniu oczywistych omyłek. Podsumowując, zdaniem Sądu, sprostowany zaskarżonym postanowieniem błąd zawarty w postanowieniu Dyrektora IAS mieści się w zakresie pojęcia "oczywista omyłka" i nie prowadzi do zmiany merytorycznej wydanego aktu administracyjnego oraz nie wpływa na prawa Skarżącego, co uprawniało organ do wydania w oparciu o art. 215 § 1 O.p. postanowienia o sprostowaniu oczywistej omyłki. Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.