III FSK 4062/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca: Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA (del.) Adam Nita, po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi R. S. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2020 r., sygn. akt II FSK 1193/19 w sprawie ze skargi kasacyjnej R. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Ke 422/18 w sprawie ze skargi R. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z dnia 28 sierpnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę o wznowienie postępowania. Sygnatura akt III FSK 4062/21 U z a s a d n i e n i e W skardze o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego R. S. wniósł o zmianę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6.10.2020 r., II FSK 1193/19 przez uchylenie w całości wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 10.01.2019 r., I SA/Ke 422/18, którym oddalono skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z dnia 28.08.2018 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. i przekazanie sprawy temu Sądowi do ponownego rozpoznania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kielcach nie zajęło stanowiska co do zasadności skargi o wznowienie postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Jako podstawę skargi o wznowienie postępowania skarżący wskazał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24.02.2021 r. (SK 39/19), w którym stwierdzono, że art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170, dalej: u.p.o.l.) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 68 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji RP. W podstawach skargi kasacyjnej od wymienionego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przytoczono art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., zarzucając ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie do rozstrzygnięcia sprawy. Wniesiona skarga o wznowienie postępowania spełnia warunki dopuszczalności określone w art. 280 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej: P.p.s.a.), ponieważ opiera się na ustawowej podstawie wznowienia, którą stanowi wyrok Trybunału Konstytucyjnego (art. 272 § 1 P.p.s.a.), a ponadto została wniesiona w terminie trzech miesięcy od dnia wejścia w życie tego orzeczenia (art. 272 § 2 P.p.s.a.), to jest od opublikowania wyroku Trybunału Konstytucyjnego, co nastąpiło dnia 3.03.2021 r. (Dz. U. poz. 401). Dlatego też badanie dopuszczalności wznowienia połączono z rozpoznaniem skargi o wznowienie postępowania (art. 281 zd. drugie P.p.s.a.). Skarga o wznowienie postępowania nie zasługuje jednak na uwzględnienie, gdyż jest niezasadna merytorycznie. Przede wszystkim należy odnotować, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokami zapadłymi na tle tożsamych okoliczności faktycznych oraz badając tożsamą podstawę wznowieniową oddalił skargi o wznowienie postępowania, dotyczące lat podatkowych 2013, 2014 i 2015 (wyroki: z dnia 15.12.2021 r., III FSK 4059/21, z dnia 18.12.2021 r., III FSK 4060/21 i z dnia 15.12.2021 r., III FSK 4061/21). W ostatnim z wymienionych judykatów w oparciu o dokonana przez Trybunał Konstytucyjny wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sformułowano tezę, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu tego przepisu można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: (1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub (2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub (3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych, to znaczy są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w wymienionym rozumieniu, a wiec w sytuacji, gdy przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Przedstawiony pogląd prawny Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą skargę o wznowienie postępowania w pełni podziela. Oceniając zasadność zarzutu naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku zaskarżonym skargą o wznowienie postępowania odwołał się wprawdzie do zakwestionowanej przez Trybunał Konstytucyjny zasady uznawania związania z prowadzeniem działalności gospodarczej gruntów, budynków i budowli ze względu na sam fakt posiadania ich przez przedsiębiorcę, ale wskazał też na inne okoliczności, które przemawiały za takim właśnie prawnopodatkowym zakwalifikowaniem budynku stanowiącego własność skarżącego. Sąd ten odwołał się mianowicie do ustalonych w sprawie okoliczności dowodzących faktycznego zajęcia budynku na prowadzona działalność gospodarczą – w szczególności wprowadzenia budynku do ewidencji środków trwałych prowadzonego przez skarżącego przedsiębiorstwa handlowego. Sama przesłanka posiadania budynku przez przedsiębiorcę nie była zatem rozstrzygająca, co oznacza, że na rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie miał decydującego wpływu kierunek wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., uznany przez Trybunał Konstytucyjny za nieprawidłowy. Można nawet zauważyć, że odwołanie się przez Naczelny Sad Administracyjny do innych jeszcze okoliczności, niż samo posiadanie budynku przez przedsiębiorcę, jako mających wpływ na kwalifikacje przedmiotu opodatkowania do kategorii nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, odpowiada wzorcowi konstytucyjnemu nakreślonemu przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku stanowiącym podstawę wznowieniową. Z kolei wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa w istocie stanowi samodzielną i wystarczająca przesłankę zakwalifikowania tej nieruchomości do kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – co wyartykułowano w cytowanym, kierunkowym orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Odwoływanie się zatem przez skarżącego w uzasadnieniu skargi o wznowienie postepowania do niewykorzystywania budynku (ale tylko w części) do prowadzenia działalności gospodarczej, z pominięciem zasadniczej w sprawie okoliczności, jaką jest faktyczne zadysponowanie tej nieruchomości przez skarżącego właśnie do celów gospodarczych – a o tym wprost świadczy wprowadzenie jej do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa – nie może doprowadzić do oczekiwanego skutku procesowego. Wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych wręcz wyklucza możliwość odmiennego zakwalifikowania tego budynku, niż jako związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej – nawet, jeżeli (co sygnalizuje skarżący) zamierzał ewidencyjne wyodrębnienie tylko części budynku jako związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, ze względu na przeznaczenie pozostałej części na cele związane z obrotem płodami rolnymi. Skoro jednak nie ma możliwości tylko częściowego wprowadzenia budynku do ewidencji środków trwałych, a skarżący wprowadził do ewidencji cały budynek, również cały budynek należy uznać za związany z prowadzoną działalnością gospodarczą; w sytuacji, gdy budynek ten jest także w posiadaniu przedsiębiorcy, odpowiada kwalifikacji prawnej określonej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Mając powyższe na uwadze, wobec braku podstaw do uwzględnienia skargi o wznowienie postępowania, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 282 § 2 P.p.s.a. skargę tę oddalił. O kosztach postępowania wznowieniowego nie orzeczono wobec braku stosownego wniosku od strony, która skargi o wznowienie postępowania nie złożyła. Skargę o wznowienie postępowania rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w związku z ust. 1 ustawy z dnia 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r., poz. 2095), po uprzednim powiadomieniu stron o możliwości dodatkowego wypowiedzenia się na piśmie – z której to możliwości strony jednak nie skorzystały. SWSA (del.) Adam Nita SNSA Tomasz Zborzyński (spr.) SNSA Stanisław Bogucki