III SA/Wa 1068/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę Z akt sprawy wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec O. S.A. w W. (dalej "Skarżąca" lub "Spółka") na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] grudnia 2014 r. wystawionego przez Wójta Gminy K., którym wierzyciel objął należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 rok. Celem wyegzekwowania przedmiotowych należności Organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku [...] w W. S.A. Skarżąca zgłosiła, na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 6 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm., dalej "u.p.e.a." lub "ustawa"), zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Wskazała, że przedmiotowa egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, gdyż Organ nie doręczył decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2009 r. Również w związku z niedoręczeniem w/w decyzji oraz z uwagi na fakt, iż decyzji Wójta Gminy K. nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, obowiązek wynikający z tej decyzji nie był wymagalny. Wójt Gminy K., postanowieniem z dnia [...] maja 2015 r., uznał wniesione zarzuty za bezzasadne. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. (dalej "SKO"), po rozpatrzeniu zażalenia Spółki, postanowieniem z dnia [...] lipca 2015 r. utrzymało w mocy postanowienie Organu pierwszej instancji. Następnie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., postanowieniem z dnia [...] października 2016 r., uznał zarzuty złożone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 6 pkt 10 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Skarżąca złożyła zażalenie, wnosząc o uchylenie postanowienia i uwzględnienie zarzutów. Wskazała, że w zakresie zarzutu podniesionego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. w stanie prawnym obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r., stanowisko wierzyciela nie może być uznane za wiążące organ egzekucyjny. Zatem powołanie się przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (działającego jako organ egzekucyjny) na postanowienie SKO z dnia [...] lipca 2015 r. nie stanowi wystarczającego uzasadnienia dla powielania stanowiska wierzyciela. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej "DIS" lub "Dyrektor") postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r. utrzymał w mocy postanowienie NUS z dnia [...] października 2016 r. W ocenie DIS Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. prawidłowo uznał zarzut zgłoszony w trybie art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2 u.p.e.a. - w przedmiocie nieistnienia obowiązku oraz braku wymagalności dochodzonego obowiązku z uwagi na brak doręczenia decyzji wymiarowej oraz postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności - za nieuzasadniony. Organ egzekucyjny nie był uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutu i do obalenia w ten sposób stanowiska wierzyciela. Organ egzekucyjny nie był uprawniony do samodzielnego rozpatrzenia wniesionych zarzutów i przedstawienia własnej oceny w wydanym postanowieniu odnośnie zarzutu wniesionego w trybie art. 33 § 1 pkt 1 oraz pkt 2 u.p.e.a. DIS zaznaczył, iż organy egzekucyjne działają na podstawie i w granicach określonych ustawą. Dysponentem postępowania egzekucyjnego jest wierzyciel, natomiast organ egzekucyjny jest jedynie organem wykonawczym. Zmiana przepisu art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. – dalej "P.p.s.a.") nie ma wpływu na wydawane przez organ egzekucyjny rozstrzygnięcie w sprawie zarzutów, bowiem ustawa egzekucyjna nadal ogranicza zakres kognicji organów egzekucyjnych przy rozpatrywaniu zarzutów zgłoszonych w trybie art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. Również art. 29 § 1 u.p.e.a. wskazuje, iż organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. DIS podkreślił ponadto, że kwestia prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej nie może podlegać weryfikacji w toku postępowania wszczętego zarzutami wniesionymi do postępowania egzekucyjnego, gdyż prowadziłoby to do naruszenia art. 29 § 1 zdanie 2 u.p.e.a. DIS nie podzielił zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w związku z brakiem wymagalności egzekwowanego obowiązku. Podkreślił, że podstawy wniesienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne, określone w art. 33 u.p.e.a., są w stosunku do siebie niekonkurencyjne, tzn. nie mogą być stosowane zamiennie, ponieważ każdy z nich ma na celu usunięcie tylko określonego rodzaju wadliwości toczącego się postępowania egzekucyjnego. W związku z tym nie można kwestionować skutków prawnych wywieranych przez decyzję będącą podstawą prowadzenia egzekucji w drodze zarzutu niedopuszczalności egzekucji (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.). Brak wymagalności obowiązku nie może więc być utożsamiany z niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej. Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej, bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty. Skarżąca nie wskazała jakichkolwiek okoliczności uzasadniających stwierdzenie niedopuszczalności toczącej się egzekucji, kwestionując wyłącznie prawidłowość doręczenia decyzji wymiarowej oraz postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, co stanowiło podstawę zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a., uznanych przez wierzyciela za nieuzasadnione. Dyrektor wyjaśnił, że postępowanie egzekucyjne prowadzone jest w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia [...] grudnia 2014 r. wystawiony przez właściwy organ i obejmujący zaległości w podatku od nieruchomości za 2009 r. Obowiązek ten podlegał więc egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Skarżąca złożyła skargę na ww. postanowienie DIS. Zdaniem Skarżącej postanowienie narusza art. 34 § 1 w związku z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. W ocenie Skarżącej DIS błędnie przyjął, że w zakresie zarzutu podniesionego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. jest związany stanowiskiem wierzyciela wyrażonym w postanowieniu SKO z dnia [...] lipca 2015 r. DIS nie uwzględnił, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r. stanowisko wierzyciela nie może być uznane za wiążące organ egzekucyjny. Zatem powołanie się na postanowienie SKO nie stanowi wystarczającego uzasadnienia dla odstąpienia przez Organ egzekucyjny od samodzielnej oceny zarzutów wobec egzekucji oraz nie stanowi wystarczającego uzasadnienia dla "automatycznego" powielenia stanowiska wierzyciela. Po zmianie stanu prawnego, tj. od dnia 15 sierpnia 2015 r., "ciężar" orzekania o merytorycznej ocenie zarzutów egzekucyjnych został przeniesiony z wierzyciela na organ egzekucyjny. Skoro zatem w niniejszej sprawie znajdował zastosowanie nowy stan prawny, to przy rozpatrywaniu zarzutu podniesionego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, jak również pkt 2 u.p.e.a. ani DIS, ani Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. nie mógł ograniczyć się do przywołania brzmienia art. 34 § 1 u.p.e.a. i powołania się na postanowienie SKO z dnia [...] lipca 2015 r., ale powinien rozpatrzeć te zarzuty samodzielnie i w postanowieniu wydanym w sprawie zarzutów egzekucyjnych przedstawić własną ocenę. Zdaniem Skarżącej postanowienie DIS narusza również art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 6 u.p.e.a., przez nieuznanie zarzutów nieistnienia obowiązku, braku wymagalności oraz niedopuszczalności egzekucji w sytuacji, w której do dnia wszczęcia egzekucji administracyjnej nie doręczono ani decyzji określającej, ani postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Według Spółki, wbrew stanowisku SKO, zarzuty egzekwowania obowiązku nieistniejącego, braku wymagalności oraz niedopuszczalności egzekucji nie mogły zostać uznane za nieuzasadnione, skoro decyzja, która stanowiła podstawę egzekucji, nie została doręczona. Zgodnie zaś z art. 3 u.p.e.a., podstawią egzekucji jest decyzja, co oznacza, że jej brak - tj. jej niedoręczenie - czyni egzekucję bezpodstawną, a zatem niedopuszczalną. Oznacza również nieistnienie należności innej niż wykazana w deklaracji (tj. obowiązek nieistniejący) oraz brak wymagalności w zakresie zobowiązania wykraczającego poza kwotę zadeklarowaną. Zatem czyniło to zasadnym zarzuty podniesione na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2 oraz pkt 6 u.p.e.a., zaś odmienne rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonym postanowieniu stanowi naruszenie tych przepisów. Powyższe dotyczy również - z tych samych powodów - wszczęcia egzekucji administracyjnej bez doręczenia postanowienia o nadaniu nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Nie jest prawidłowy pogląd zaprezentowany w skardze, że organ egzekucyjny, po dniu 15 sierpnia 2015 r., nie jest związany stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutów opartych na art. 33 § 1 pkt 1 - 5 oraz 7 ustawy. Otóż art. 34 § 1 u.p.e.a. stanowi nadal tak samo, jak stanowił przed tą datą. Organ egzekucyjny wydaje więc swoje postanowienie po uzyskaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela, "...z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące.". Zatem data 15 sierpnia 2015 r. niczego nie zmieniła w kwestii związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela. Natomiast wskazana data ma istotne znaczenie dla ustalenia zakresu kognicji sądu administracyjnego. Mianowicie Spółka trafnie oceniła, że od tej daty nie podlega odrębnej skardze do sądu postanowienie zawierające stanowisko wierzyciela, ale Sąd wyjaśnia, że jednocześnie właściwy wojewódzki sąd administracyjny jest zobowiązany od tej daty, aby w sprawie ze skargi na postanowienie w przedmiocie zarzutów zobowiązanego zbadać legalność stanowiska wierzyciela, jako wydanego w granicach tej samej sprawy (art. 134 § 1 i art. 135 P.p.s.a.). Tak właśnie wyjaśniały zmianę stanu prawnego zaistniałą z dniem 15 sierpnia 2015 r. Wojewódzkie Sądy Administracyjne (WSA w Łodzi, Gliwicach, Gorzowie Wielkopolskim i w Warszawie) w orzeczeniach, które przywoływała Skarżąca w toku postępowania przed Organami i w samej skardze do Sądu. Wspomniane Sądy Wojewódzkie wskazywały więc trafnie, że ochrona zobowiązanego w zakresie związanym z oceną legalności postanowień wierzyciela zawierających stanowisko w sprawie zarzutów "...jest zapewniona przez możliwość zaskarżenia do sądu administracyjnego rozstrzygnięć wydanych w sprawie głównej, tj. postanowienia organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów.". W niniejszym postępowaniu, czyli – jak ujmowały to wskazane Sądy – w postępowaniu "głównym", kontroli Sądu podlega zatem także legalność stanowiska zaprezentowanego w ostatecznym postanowieniu SKO. Otóż z tym postanowieniem należy się zgodzić co do zasady, tzn. wniesione zarzuty nie mogły zostać uznane za uzasadnione, a wszczęte postępowanie nie mogło zostać umorzone. Do takiego właśnie skutku zmierzała natomiast Spółka wnosząc zarzuty, zaś skutek taki mógł być osiągnięty tylko w razie uznania choćby jednego zarzutu za zasadny (art. 34 § 4 upea). Wszystkie wniesione zarzuty zostały bowiem oparte na założeniu, że decyzja wymiarowa z dnia [...] października 2014 r. oraz postanowienie nadające jej rygor natychmiastowej wykonalności z [...] października 2014 r. nie zostały Spółce doręczone. Wniesione zarzuty wymagały zatem oceny z tego punktu widzenia, wymagały analizy w świetle uzasadnienia, jakie towarzyszyło ich sformułowaniu. W postępowaniu egzekucyjnym obowiązuje bowiem zasada da mihi factum, dabo tibi ius. Zobowiązany wskazuje okoliczności uzasadniające – jego zdaniem – wniesione zarzuty, zaś organ egzekucyjny, a jeśli nie jest on jednocześnie wierzycielem, jeszcze wcześniej wierzyciel, dokonują oceny kwalifikacji tych zarzutów, jeśli nie dokonał jej zobowiązany, po czym oceniają najpierw dopuszczalność zarzutu, a następnie, jeśli jest dopuszczalny, jego merytoryczną zasadność. Ocena zarzutu nie może abstrahować od jego uzasadnienia, nie można w ramach takiej oceny prowadzić ogólnych rozważań prawnych na temat np. niedopuszczalności postępowania egzekucyjnego albo niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymagań art. 27, i dokonywać oceny zarzutu przez ten abstrakcyjny pryzmat, skoro zobowiązany upatruje jego niedopuszczalności w ewentualnym fakcie niedoręczenia decyzji. W niniejszej sprawie Spółka uzasadniła swoje zarzuty właśnie tym, że nie doręczono decyzji i postanowienia nadającego rygor. W ocenie Skarżącej z tego ewentualnego faktu wynika zasadność aż czterech zarzutów. W tej sytuacji konieczne było najpierw ustalenie, czy w ramach postępowania w sprawie zarzutów można zgłosić ten ewentualny fakt, że decyzja i postanowienie nie zostały doręczone. Wiadomym jest, że od tej decyzji Skarżąca wniosła odwołanie, zaś na postanowienie złożyła zażalenie do SKO. Stąd wynika, że właśnie w tych postępowaniach rozstrzygnie się najpierw to, czy istotnie te rozstrzygnięcia zostały doręczone. Jeśli nie – SKO wydać powinno postanowienie o niedopuszczalności odwołania i zażalenia. Jeśli natomiast decyzja i postanowienie doręczono, a nie zajdzie inna przeszkoda w merytorycznym ich rozpoznaniu (np. nieuzupełnienie istotnego braku formalnego), SKO wyda stosowną decyzję odwoławczą oraz postanowienie w wyniku wniesienia zażalenia. Wynika stąd dalej wniosek, że te postępowania SKO są "odrębnymi" w rozumieniu art. 34 § 1a ustawy, zatem zgłoszenie tych zarzutów uzasadnionych w ten sposób nie było w ogóle dopuszczalne. Kwalifikacji prawnej wniesionych zarzutów nie zakwestionował ani wierzyciel, ani SKO, nie zakwestionował jej też Naczelnik i Dyrektor. Skoro więc uznano, że ewentualny brak doręczenia decyzji kwalifikuje się np. do zarzutu art. 33 § 1 pkt 6 ustawy (niedopuszczalność egzekucji) albo pkt 10 (niespełnienie przez tytuł wykonawczy warunków z art. 27), to niezależnie od prawidłowości takiej kwalifikacji - zarzuty były niedopuszczalne, skoro kwestia doręczenia decyzji i postanowienia rozstrzygnąć się miała w odrębnym postępowaniu. Zarówno wierzyciel (Wójt Gminy K.), SKO w C., jak i Naczelnik oraz Dyrektor Izby Skarbowej, dopuścili się więc wskazanego błędu przy rozpatrywaniu zarzutów Spółki (choć naczelnik i Dyrektor pozostawali związani stanowiskiem SKO w zakresie zarzutu z punktu 1 i 2 art. 33 § 1 ustawy), ale mając na uwadze cel tej instytucji procesowej, tj. wspomniane umorzenie postępowania egzekucyjnego jako konsekwencję uznania zarzutów za zasadne, błąd ten nie miał wpływu na prawidłowe rozstrzygnięcie Organów. Wniesione zarzuty nie mogły bowiem w żadnym wypadku doprowadzić do założonego celu Skarżącej, gdyż postepowanie egzekucyjne powinno nadal trwać. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę. Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 P.p.s.a.