I SA/Gl 738/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury (spr.), Asesor WSA Monika Krywow, Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Protokolant st. sekretarz sądowy Arkadiusz Kmiotek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lipca 2021 r. sprawy ze skargi A. S., K. S., L. J., J. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 1.103 zł (słownie: tysiąc sto trzy złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (dalej: organ drugiej instancji, organ odwoławczy, Kolegium) z dnia [...] r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] r. nr [...] w sprawie ustalenia A. S., K. S., L. J. i J. J. (dalej: skarżący, strona) wymiaru podatku od nieruchomości na 2017 r. 2. Postępowanie przed organami podatkowymi. 2.1. Z akt sprawy wynika, że w złożonych w dniu 7 września 2017 r. drukach informacji w sprawie podatku od nieruchomości IN-1 (złożonych w dwóch kompletach, jako dwie odrębne nieruchomości) strona wykazała: - przedmiot opodatkowania: ul. [...] [...] w S., składająca się z działek oznaczonych geodezyjnie numerami [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], obręb [...] - stanowiąca grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2 oraz budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2; - przedmiot opodatkowania: ul. [...] [...] w S., składająca się z działek o nr [...], [...], [...], [...], obręb [...] - stanowiąca grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2 oraz budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2. 2.2. Decyzją z dnia [...] r., po przeprowadzeniu postępowania, organ pierwszej instancji ustalił stronie wymiar podatku od nieruchomości na 2017 r. w kwocie [...] zł, działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 oraz art. 63, art. 207 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm., dalej: O.p.) oraz art. 2, art. 3, art. 4, art. 6 i art. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. - o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., dalej: u.p.o.l.). Jak wskazywał organ pierwszej instancji, przedmiot opodatkowania stanowiły budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2 oraz grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2. Powyższa decyzja została wydana w oparciu o druki informacji w sprawie podatku od przedmiotowej nieruchomości lN-1, złożone przez stronę oraz przeprowadzone przez organ pierwszej instancji postępowanie. Organ ten powołał się na dane, wynikające z ewidencji gruntów i budynków oraz wskazał, iż jako przedmiot opodatkowania przyjęto grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2 oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej [...] m2. 2.3. W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy i wniosła o zmianę decyzji, zgodnie z załączonymi do odwołania skorygowanymi informacjami IN-1. W uzasadnieniu odwołania strona podniosła, iż jak słusznie zwrócił uwagę organ pierwszej instancji, zgodnie z informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków część powierzchni gruntu, na której znajduje się budynek gospodarczy została oznaczona jako tereny przemysłowe (Ba) i w tym zakresie decyzja jest prawidłowa. Jednakże w zakresie pozostałym grunt jest niezabudowany, przygotowany z wydzielonymi działkami pod budownictwo mieszkalne jednorodzinne i oznaczony jako zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie budowy (Bp). Zdaniem strony, tak oznaczona powierzchnia powinna zostać zakwalifikowana w stawce jak dla nieruchomości pozostałych, a więc niższej niż stawka przewidziana dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Strona zaznaczyła również, że wraz z odwołaniem składa korektę informacji podatkowej IN-1, gdyż uprzednio błędnie zadeklarowała całą powierzchnię jako związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, co jest niezgodne ze stanem faktycznym. Korekty te wpłynęły do organu pierwszej instancji w dniu 20 stycznia 2021 r., wraz z pismem stanowiącym wyjaśnienia do korekty, datowanym na 12 stycznia 2021 r. 2.4. Decyzją z dnia [...] r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wydanej decyzji Kolegium wskazało, iż przedmiot opodatkowania w 2017 r., objęty decyzją pierwszoinstancyjną, stanowiły budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2 oraz grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2. Organ drugiej instancji przywołał złożone przez stronę informacje w sprawie podatku od nieruchomości IN-1 i wykazane w nich przedmioty opodatkowania. Następnie organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z ewidencją gruntów i budynków w 2017 r. nieruchomość stanowiła następujące działki: a) Objęte jednostką rejestrową nr [...]: - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 użytek Ba - tereny przemysłowe- zabudowana budynkiem o funkcji użytkowej zbiorniki, silosy i budynki magazynowe o powierzchni zabudowy [...] m2 (budynek jednokondygnacyjny), - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Ba -niezabudowana, - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Ba - niezabudowana, - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Ba - niezabudowana, o łącznej powierzchni [...] m2; b) Objęte jednostką rejestrową nr [...]: - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy; działka niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2, użytek Bp, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Ba, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Ba, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Ba, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2, użytek Ba, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2, użytek Bp, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Bp, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Bp, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 – stanowiąca użytek Ba o powierzchni [...] m2 oraz Bp o powierzchni [...] m2, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Bp, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Bp, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Bp, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 – użytek Bp, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2- użytek Bp, niezabudowana; - działka nr [...] o powierzchni [...] m2 - użytek Bp, niezabudowana; o łącznej powierzchni [...] m2. Jak wskazało Kolegium, wszystkie powyższe działki stanowią własność Skarbu Państwa, natomiast jako ich użytkownik wieczysty figurują A. S., K. S., L. J. i J. J. – jako wspólnicy spółki cywilnej – "A" s.c. S. A., S. K., J. L., J. J. z siedzibą w S., we współwłasności łącznej. W złożonych drukach informacji IN-1 w sprawie podatku od nieruchomości załączonych do wniosku o korektę z dnia 12 stycznia 2021 r. strona wykazała działki oznaczone nr geodezyjnymi [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] o łącznej powierzchni [...] m2, gdzie powierzchnia [...] m2 została zadeklarowana jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, natomiast powierzchnia [...] m2 - jako grunty pozostałe. Zadeklarowanie części działek jako gruntów pozostałych uzasadnione zostało oznaczeniem ich jako użytek Bp - czyli zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, które to według strony nie są wykorzystywane do działalności gospodarczej, a przeznaczone na budownictwo mieszkalne jednorodzinne. Organ odwoławczy podniósł jednak, że zgodnie z Centralną Ewidencją i Informacją o Działalności Gospodarczej K. S. widnieje jako przedsiębiorca od dnia 1 lipca 1993 r., zaś A. S., J. J. oraz L. J. widnieją jako przedsiębiorcy od dnia 22 marca 2001 r., przy czym ich przeważająca działalność gospodarcza stanowi wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Sporne działki objęte są księgą wieczystą o nr [...], w której w Dziale II widnieje zapis, iż nieruchomość stanowi wspólność łączną wspólników spółki cywilnej. W ocenie Kolegium, nieruchomość znajduje się zatem w posiadaniu wspólników spółki cywilnej, którzy zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 162, dalej: u.p.p.) są przedsiębiorcami, co również znajduje potwierdzenie we wpisach w CEIDG. Wyklucza to więc przynależność nieruchomości do majątku osobistego któregokolwiek ze współwłaścicieli, będących jednocześnie wspólnikami spółki cywilnej, a zatem również możliwość zastosowania stawek przeznaczonych dla gruntów pozostałych. Zdaniem organu odwoławczego potwierdziła to także sama strona w odwołaniu wskazując, iż sporne działki przeznaczone są pod budownictwo mieszkalne jednorodzinne. Zdaniem Kolegium, grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, którego główną działalnością gospodarczą jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami, przeznaczone pod budownictwo mieszkalne, powinny być opodatkowane stawką podatku od nieruchomości związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. 3. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 3.1. Na powyższą decyzję Kolegium z dnia [...] r. skarżący, reprezentowani przez fachowego pełnomocnika, wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie: a) prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, tj. niezgodność art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., rozumianą w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji RP; b) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego błędne zastosowanie w ten sposób, iż z samego faktu posiadania gruntu przez przedsiębiorcę wynika związanie tego gruntu z prowadzeniem działalności gospodarczej; c) przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. polegające na błędnym ustaleniu, iż grunty oznaczone w ewidencji gruntów symbolem "Bp", które są faktycznie w ogóle nie wykorzystywane przez skarżących, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej; d) względnie, pełnomocnik skarżących zarzucił nieważność postępowania poprzez wydanie decyzji bez podania materialnoprawnej podstawy prawnej. Pełnomocnik skarżących wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w zakresie ponad kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości [...] zł, względnie o stwierdzenie ich nieważności oraz o zasądzenie na rzecz skarżących poniesionych kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Uzasadniając skargę pełnomocnik skarżących podnosił, że decyzja organu odwoławczego wydana została wyłącznie w oparciu o normy prawa procesowego, a w jej uzasadnieniu organ ten powołał się jedynie na przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podczas gdy zgodnie z wyrokiem TK z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 przepis powyższy, rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, został uznany za niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji RP. Pełnomocnik skarżących stwierdził, że już w wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r. o sygn. akt SK 13/15 TK orzekł, iż samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania nieruchomości stawką podatkową od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie, skarżący w złożonej korekcie informacji IN-1 wykazali powierzchnię użytków oznaczonych w ewidencji gruntów symbolem "Bp" jako grunty niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a mimo to organy obu instancji bez przeprowadzenia żadnego postępowania dowodowego w tym zakresie, orzekły odmiennie wyłącznie w oparciu o niezgodny z Konstytucją RP przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. 3.2. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał argumentację, zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4.1. Skargę okazała się zasadna. 4.2. Przedmiotem kontroli legalności jest decyzja Kolegium z dnia [...] r. nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2017 r. Kwestię sporną stanowi natomiast opodatkowanie działek objętych księgą wieczystą o nr [...] stanowiących własność Skarbu Państwa, a będących w użytkowaniu wieczystym skarżących jako wspólników spółki cywilnej we współwłasności łącznej. W ocenie Kolegium, fakt, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu wspólników spółki cywilnej, którzy zgodnie z art. 4 ust. 2 u.p.p. są przedsiębiorcami, co również znajduje potwierdzenie we wpisach w CEIDG, wyklucza przynależność nieruchomości do majątku osobistego któregokolwiek ze współwłaścicieli, będących jednocześnie wspólnikami spółki cywilnej, a zatem również możliwość zastosowania stawek przeznaczonych dla gruntów pozostałych. Zdaniem organu odwoławczego potwierdziła to także sama strona w odwołaniu wskazując, iż sporne działki przeznaczone są pod budownictwo mieszkalne jednorodzinne. Zdaniem Kolegium, grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, którego główną działalnością gospodarczą jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami, przeznaczone pod budownictwo mieszkalne, powinny być opodatkowane stawką podatku od nieruchomości związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. 4.3. W ocenie Sądu, powyższe stanowisko Kolegium nie wynika jednoznacznie z przedstawionych Sądowi akt sprawy - materiał dowodowy nie potwierdza jednoznacznie tej tezy. W konsekwencji ustalenia organów podatkowych nie są wystarczające do zastosowania stawki podwyższonej. Tym samym za zasadne skład orzekający uznał zarzuty naruszenia przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. polegające na błędnym ustaleniu, iż grunty oznaczone w ewidencji gruntów symbolem "Bp", które są faktycznie w ogóle nie wykorzystywane przez skarżących, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tych ramach wskazać należy, że zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. do organu podatkowego należy wyjaśnienie wszystkich okoliczności niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy, zaś według art. 191 O.p. organ ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Za dowód może być uznane wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 O.p.). Ustawodawca przyjął otwarty system środków dowodowych i zasadę równej ich mocy, nie wprowadzając ograniczenia dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w zakresie wykazania określonych faktów. Zakres postępowania dowodowego wyznacza treść hipotezy normy prawnej, która w danej sprawie ma mieć zastosowanie. Z powołanych regulacji, z jednej strony wynika obowiązek organu uwzględnienia wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu, a zatem niemożność pominięcia jakiegokolwiek, który może mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, Warszawa 2011, s. 230), ale również, z drugiej strony niedopuszczalność oparcia się na dowodzie, który nie został przeprowadzony zgodnie ze stosownymi regulacjami procesowymi. Racje ma również skarżący wskazując, że błędne jest stanowisko, iż o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Pełnomocnik skarżących zasadnie bowiem stwierdził, że już w wyroku z dnia 12 grudnia 2017 r. o sygn. akt SK 13/15 TK orzekł, iż samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania nieruchomości stawką podatkową od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Reasumując, wskazane braki materiału dowodowego świadczą o naruszeniu art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchybienia te nie pozwalają na obecnym etapie postępowania sądowego na dokonanie oceny prawidłowości zastosowania przepisów materialnego prawa podatkowego. Wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia wszystkich prawnie relewantnych faktów i zebrania całego materiału dowodowego obejmuje dążenie wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami, za pomocą wszystkich dopuszczonych prawem dowodów do ustalenia stanu faktycznego sprawy (por. wyrok NSA z 11 października 2005 r., sygn. akt FSK 2326/04). 4.4. Mając na uwadze powyższe nie sposób zweryfikować stanowiska organu co do prawidłowości zastosowania określonej zaskarżoną decyzją stawki podatku od nieruchomości. Tym samym rozpoznanie zarzutów prawa materialnego uznać należy za przedwczesne. 4.5. Rozpoznając sprawę ponownie, organ odwoławczy usunie wskazane braki w materiale dowodowym oraz dokona jego ponownej oceny. W tym celu przeprowadzi stosowane postępowanie wyjaśniające mające dać odpowiedź na pytanie czy sporne działki będące w posiadaniu skarżących - wspólników spółki cywilnej, stanowią grunty związane z prowadzoną działalności gospodarczą, a w szczególności dopuści dowód z aktu notarialnego stanowiący podstawę nabycia ww. działek, ustali w jaki sposób grunty są wykorzystywane obecnie. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), następnie powoływanej jako: p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej koszty postępowania obejmujące wpis sądowy od skargi w wysokości 186 zł, koszty zastępstwa procesowego dla pełnomocnika - adwokata - w wysokości 900zł oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł