I SA/Rz 539/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jacek Boratyn /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Protokolant ref. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2021 r. sprawy ze skargi "A." Spółka z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2021 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu IV i V raty podatku od nieruchomości za 2020 rok oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], decyzją z dnia [...] maja 2021 r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołania "A" sp. z o.o., z siedzibą w [...] – zwanej dalej spółką lub skarżącą, od decyzji Prezydenta Miasta [...] z [...] marca 2021 r., nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia spółce zaległości podatkowych, z tytułu podatku od nieruchomości za 2020 r. (IV i V raty tego podatku), w kwocie 236 588 zł, wraz z odsetkami w wysokości 156 zł, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W stanie faktycznym sprawy spółka, wnioskiem z 16 kwietnia 2020 r., wystąpiła o umorzenie jej podatku od nieruchomości za kwiecień 2020 r., po czym pismem z 20 maja 2020 r. rozszerzyła swój wniosek także o podatek za maj 2020 r. Wniosek spółki, o którym wyżej mowa, dotyczył podatku od nieruchomości na której znajduje się galeria handlowa, budynek mieszkalny i parking. Spółka domagając się umorzenia swojej zaleglości powołała się najpierw na ograniczenie, a następnie na uniemożliwienie jej prowadzenia działalności handlowej, w efekcie czego jej przychód spadł o 84 %, w kwietniu 2020 r. i o 41 % w maju 2020 r. Mimo tego musiała jednak ponosić koszty utrzymania obiektu handlowego, wynoszące ponad 432 000 zł miesięcznie. W tej więc sytuacji skarżąca uznała, że w jej przypadku spełniona została jedna z przesłanek zwolnienia, w postaci ważnego interesu podatnika. Skarżąca podkreśliła, że umorzenie jej IV raty podatku stanowić będzie pomoc publiczną mającą na celu naprawienia szkód wyrządzonych przez nadzwyczajne zdarzenie (art. 67 b § 1 pkt a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm., zwanej dalej Ordynacją). Skarżąca zwróciła uwagę, że zakaz prowadzenia działalności w ramach galerii handlowych, wprowadzony w związku z epidemią, został wprawdzie zniesiony z dniem 4 maja 2020 r., jednakże ograniczenia w handlu nadal pozostały. Dodatkowo dalszym ciągu zamknięte pozostały powierzchnie usługowe w placówkach handlowych. Tak więc modyfikacje w zakresie rygorów epidemicznych, wprowadzone z dniem 4 maja 2020 r., nie spowodowały powrotu do stanu sprzed ich wprowadzenia. Spółka podkreśliła także znaczenie prowadzonej przez siebie galerii dla miasta i jego mieszkańców. Do swojego wniosku skarżąca dołączyła szereg dokumentów, w tym między innymi swoje sprawozdania finansowe. Prezydent Miasta [...], decyzją z [...] sierpnia 2020 r., odmówił spółce umorzenia jej zaległości w podatku od nieruchomości, z tytułu rat tego podatku za kwiecień i maj 2020 r. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia podkreślił wciąż aktualny potencjał majątkowy skarżącej, a także to, że w dalszym ciągu odnotowuje ona zysk i nie utraciła płynności finansowej. Zdaniem organu wartość aktywów skarżącej, w kwocie 147 273 718,73 zł, zgormadzonych na koniec 2019 r,. była o ponad 7 mln wyższa niż rok wcześniej, dlatego też spółka może zaciągać zobowiązania, zabezpieczone na tych aktywach. Organ dodał również, że spółka co roku odnotowuje zysk, także w kwietniu i maju 2020 r., kiedy wyniósł on odpowiednio 31 934,84 zł i 302 149,93 zł. Oprócz tego organ powołał się na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie przyznania ulgi podatkowej, a także nadzwyczajny charakter tego rodzaju instytucji, będący odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania. Dodał przy tym, że umorzenie podatku godziłoby w interes publiczny, uszczuplając wpływy, z których realizowane są społecznie użyteczne cele. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], po rozpatrzeniu odwołania spółki od opisanego wyżej rozstrzygnięcia, decyzją z [...] listopada 2020 r., uchyliło go i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Organ odwoławczy zaznaczył, że zaskarżona odwołaniem decyzja Prezydenta Miasta [...] musi ulec uchyleniu, z uwagi na naruszenie wymogów formalnoprawnych. W tym bowiem zakresie Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że rozpatrując wniosek o przyznanie ulgi podatkowej, pochodzący od przedsiębiorcy, właściwy organ w pierwszej kolejności winien rozważyć dopuszczalność przyznania tego rodzaju ulgi, na gruncie regulacji wspólnotowych, dotyczących pomocy dla przedsiębiorców. Następnie zaś rozważyć zaistnienie przesłanek z art. 67 a § 1 Ordynacji, w postaci ważnego interesu publicznego i prywatnego podatnika, w przyznaniu mu ulgi. Zdaniem organu II instancji Prezydent Miasta [...] nie przeprowadził również pełnego postępowania dowodowego w sprawie, poprzestając jedynie na zbadaniu sprawozdania finansowego skarżącej. Nie zbadał więc realnej możliwości spółki w zakresie pozyskania środków na uregulowanie jej zaległości podatkowej. Podstawy do umorzenia zaległości podatnika upatrywać zaś należy w jego aktualnej sytuacji, której w rozpatrywanej sprawie nie zbadano. W sprawie skoncentrowano się jedynie na przesłance interesu publicznego, bagatelizując drugą z przesłanek, dotyczącą interesu prywatnego. W ramach ponownie przeprowadzonego postepowania skarżąca podkreśliła, że od listopada 2020 r. ponownie galerie handlowe zostały zamknięte. Powołała się także na decyzję Prezydenta Miasta [...] w przedmiocie umorzenie jej części zaległości podatkowych, z tytułu podatku od nieruchomości za listopad 2020 r. Prezydent Miasta [...], decyzją z [...] marca 2021 r., ponownie odmówił skarżącej umorzenia jej zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości. W jej uzasadnieniu powtórzył argumenty, które znalazły się w jego wcześniejszym rozstrzygnięciu, odnośnie zgromadzonych przez spółkę aktywów. Dodatkowo stwierdził, że nie kwestionuje zmniejszenia przychodów spółki, jednakże zauważył, że w całym 2020 r. spółka odnotowała zysk, który za 9 miesięcy tego roku wyniósł ponad 3 mln zł. Organ I instancji zaznaczył także, że problemy związane ze skutkami pandemii dotknęły wszystkich przedsiębiorców. Poza tym, nawet pomimo tego, skarżąca i tak wygenerowała zysk. Jego zmniejszenie powoduje jednak, że w przypadku spółki zaistniała przesłanka umorzenia, w postaci ważnego interesu podatnika. Pomimo jednak tego, wobec generowania przez skarżącą zysków, korzystając z uznania administracyjnego, odmówił uwzględnienia wniosku skarżącej o udzielenie ulgi podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], decyzją z maja [...] maja 2021 r., po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, utrzymało w mocy decyzję organu I instancji, odmawiającą spółce wnioskowanego przez nią zwolnienia. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji stwierdził, iż zaskarżone odwołaniem rozstrzygnięcie jest prawidłowe i zgodne z prawem. Podkreślając uznaniowość przyznania zwolnienia, a także charakter warunkujących go przesłanek Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaznaczyło, iż do naruszenia art. 67 a Ordynacji nie dochodzi przez samo nieprzyznanie ulgi. Poza tym, w jego ocenie, spółka wychodzi z błędnego założenia, że ulga się jej należy. Organ I instancji wziął bowiem pod uwagę podnoszone przez nią argumenty, jednakże korzystając z przyznanego mu uznania administracyjnego, odmówił umorzenia zaległości podatkowych skarżącej. Również uzasadnienie decyzji Prezydenta Miasta [...] uznane zostało za prawidłowe, a podnoszone w tym zakresie zarzuty za nieznajdujące podstaw. Końcowo Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] zaznaczyło, że wniosek spółki był rozpoznawany na podstawie przepisów Ordynacji, z wyłączeniem jakichkolwiek "specustaw". Skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z [...] maja 2021 r. wniosła spółka, domagając się jej uchylenia, uchylenia poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenia od organu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: • art. 67 a § 1 w zw. z art. 67 b § 1 pkt a i c Ordynacji poprzez uznanie, iż nie spełniła ona wymagań wystarczających do umorzenia jej zaległości podatkowej, pomimo drastycznej utraty dochodów, wywołanej nadzwyczajną sytuacją w postaci pandemii, pociągającej za sobą konieczność zamknięci obiektów handlowych, • art. 15 p ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. poz. 1842, ze zm., zwanej dalej ustawą z 2 marca 2020 r.) poprzez uznanie, że intencją ustawodawcy w tym wypadku nie było umożliwienie udzielania pomocy przedsiębiorcom w czasach pandemii, • przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy, polegające na niewłaściwym zastosowaniu fundamentalnej zasady równości podmiotów gospodarczych, wynikającej z art. 32 Konstytucji RP, w związku z jej nieuwzględnieniem przy ocenie wniosku podatnika, spełniającego kryteria umorzenia zaległości podatkowej, przy prawie całkowitej utracie dochodu, • art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji poprzez brak wszechstronnego rozważenia wszystkich aspektów sytuacji finansowej spółki, w związku z uznaniem jej sytuacji za dobrą i stabilną. W uzasadnieniu skargi spółka zaznaczyła, że nie neguje uznaniowego charakteru decyzji w przedmiocie przyznania ulgi podatkowej, jak również konieczności regulowania zobowiązań publicznoprawnych, jednak podkreśliła publiczne znaczenie działania galerii handlowych, co winno przemawiać, za uwzględnieniem jej wniosku. Skarżąca zwróciła także uwagę, że inne samorządy, w drodze podjętych uchwał, zwolniły przedsiębiorców z podatku od nieruchomości. Tak więc tego rodzaju uchwała winna była być więc podjęta również przez Miasto [...], gdyż wymaga tego zasada równości przedsiębiorców wobec prawa. Taka też była wola ustawodawcy, czego wyrazem jest przepis art. 15 p ustawy z 2 marca 2020 r. Spółka podkreśliła ponadto, iż dalsze funkcjonowanie galerii handlowych, które pełnią niezwykle użyteczną społecznie rolę, wymaga wsparcia ze strony rządu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Dokonując rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, na wstępie należy podkreślić, że jej przedmiot sprowadza się do oceny legalności decyzji, odmawiającej przyznania spółce ulgi podatkowej, w postaci umorzenia jej zaległości podatkowych, z tytułu IV i V raty podatku od nieruchomości za 2020 r. Poza zakresem kontroli sądowej w tym wypadku pozostają wszelkie okoliczności związane z prawodawczą działalnością organu uchwałodawczego jednostki samorządu terytorialnego – Gminy Miasta [...], czy też jego ewentualną bezczynnością, co akcentuje skarżąca w treści swojej skargi. Tego rodzaju zdarzenia i fakty, nawet gdyby rzeczywiście miały miejsce, wykraczają poza zakres przedmiotowy niniejszej sprawy. Decyzja organu podatkowego, rozstrzygająca wniosek podatnika o przyznanie mu ulgi podatkowej, w postaci umorzenia jego zaległości podatkowej, zapada w formie indywidualnego i konkretnego aktu, jakim jest decyzja administracyjna. Podstawę prawną jej wydania stanowi zaś art. 67 a i art. 67 b Ordynacji. Zgodnie z art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W myśl natomiast art. 67 b § 1 Ordynacji organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które: które nie stanowią pomocy publicznej (pkt 1), które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis (pkt 2); które stanowią pomoc publiczną udzielaną w celu naprawienia szkód wyrządzonych przez klęski żywiołowe lub inne nadzwyczajne zdarzenia (pkt 3 a), udzielaną w celu wsparcia krajowych przedsiębiorców działających w ramach przedsięwzięcia gospodarczego podejmowanego w interesie europejskim (pkt 3 c). Z przytoczonych regulacji wynika wprost, że adresatem pomocy w postaci ulgi podatkowej, może być także przedsiębiorca, pod określonymi oczywiście warunkami, a przy tym sama ulga może mu zostać przyznana w przypadkach uzasadnionych jego ważnym interesem, jak również ważnym interesem publicznym. Formułując przesłanki przyznania ulgi podatkowej ustawodawca posługuje się terminem " organ podatkowy (...) może umorzyć..." z czego jednoznacznie wynika, iż decyzję co do uwzględnienia wniosku podatnika lub jego odmownego załatwienia, organ podejmuje w ramach przyznanego mu odpowiednimi przepisami prawa uznania administracyjnego, a więc korzystając z pewnej swobody w zakresie podjęcia tego rodzaju rozstrzygnięcia, przyznanej mu z woli ustawodawcy. Nie oznacza to jednak pozostawienia organowi całkowitej dowolności w zakresie rozstrzygnięcia w tym przedmiocie. Wydanie decyzji w warunkach uznania administracyjnego musi być bowiem poprzedzone przeprowadzeniem pełnego i rzetelnego postępowania administracyjnego, którego przedmiotem jest ustalenie zaistnienia ustawowych przesłanek przyznania ulgi (ważnego interesu podatnika oraz ważnego interesu publicznego). Poza tym uzasadniając, podjętą w ramach uznania decyzję, organ winien przedstawić rzeczowe i logiczne motywy, którymi się kierował. W tym zakresie przytoczone przez niego argumenty winny w sposób logiczny i spójny, wskazywać na zasadność podjętego rozstrzygnięcia. Przenosząc wyżej przytoczone rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że brak jest podstaw do podważenia legalności zaskarżonej decyzji. Prezydent Miasta [...], czyniąc w sprawie ustalenia faktyczne (co zaakceptował organ odwoławczy), przeprowadził bowiem odpowiednie i prawidłowe (zgodne z przepisami) postępowanie, w zakresie którego dokonał ustalenia zarówno aktualnej sytuacji finansowej skarżącej, jak również odniósł się do okoliczności, na które powołuje się ona w swoim wniosku. W tym zakresie organ stwierdził wystąpienie jednej z przesłanek udzielenie ulgi podatkowej, tj. zaistnienie ważnego interesu podatnika (wynikającego ze spadku wysokości dochodów uzyskiwanych z prowadzenia galerii handlowej), jednakże korzystając ze swobody, w ramach uznania administracyjnego, odmówił uwzględnienia wniosku skarżącej. Wobec powyższego, tj. stwierdzenia przez organ wystąpienia u skarżącej jednej z przesłanek umorzenia, kontrola legalności zaskarżonej decyzji musi się skoncentrować na kwestii związanej z podjęciem rozstrzygnięcia, już w ramach uznania administracyjnego. W tym jednak zakresie nie sposób jest stwierdzić naruszenia prawa, poprzez nadużycie swobody podejmowania decyzji w ramach tegoż uznania, a co za tym idzie dowolności po stronie organu, w tymże zakresie. Odmawiając przyznania ulgi skarżącej, Prezydent Miasta [...] przyznając, że ograniczenia w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej, związane ze zwalczaniem pandemii, były dotkliwe dla wszystkich przedsiębiorców, w tym także skarżącej, stwierdził jednak, że w jej przypadku bezpośrednim skutkiem tychże ograniczeń nie było uczynienie jej działalności całkowicie deficytową. Odnotowała ona bowiem wprawdzie spadek dochodów, jednakże cały rok 2020 zakończyła z zyskiem. Podobnie, stosunkowo niewielkim, ale jednak zyskiem, spółka zamknęła swą działalność w kwietniu i maju 2020 r. Organ odwoławczy nie stwierdził więc podstaw do zakwestionowania takiego sposobu uzasadnienia podjętego przez Prezydenta Miasta [...] rozstrzygnięcia, z czym należy się zgodzić. W tym miejscu dodać należy, że zgodnie z art. 233 § 3 Ordynacji samorządowe kolegium odwoławcze uprawnione jest do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty jedynie w przypadku, gdy przepisy prawa nie pozostawiają sposobu jej rozstrzygnięcia uznaniu organu podatkowego pierwszej instancji. W pozostałych przypadkach samorządowe kolegium odwoławcze uwzględniając odwołanie, ogranicza się do uchylenia zaskarżonej decyzji. Odnośnie uzasadnienia przytoczonego na uzasadnienie odmowy umorzenia spółce jej zaległości podatkowych stwierdzić należy, że jest ono logiczne i rzeczowe, wobec czego nie można przypisać wydającemu decyzję organowi dowolności w tym zakresie. Wobec utrzymania się dochodowości prowadzonej przez skarżącą działalności, domaganie się przez nią umorzenia zaległości podatkowej, nie może być argumentowane jedynie potrzebą zrekompensowania sobie spadku dochodów. Instytucja umorzenia zaległości podatkowych służy bowiem, ze swej istoty, udzielaniu wsparcia podatnikom, znajdującym się w wyjątkowo trudnym położeniu, a przez to ma charakter nadzwyczajny. Tym samym nie może służyć jedynie poprawie dochodowości podejmowanych przez nich przedsięwzięć gospodarczych. Takiego rodzaju argumentacja, przytoczona dla uzasadnienia podjętego w sprawie rozstrzygnięcia, nie może być zasadnie kwestionowana, jako sprzeczna z prawem, a w szczególności będąca wyrazem jego nadużycia. Podobnie nie sposób zakwestionować legalności zaskarżonej decyzji w oparciu o argumentację skarżącą, dotyczącą społecznej użyteczności prowadzonej przez nią placówki handlowej dla Miasta [...]. Tego rodzaju okoliczność może być bowiem ewentualnie rozważana w ramach uznania administracyjnego, jako jeden z dodatkowych argumentów wskazujących na zasadność wniosku o umorzenie, a nie jako samoistna przesłanka podjęcia pozytywnego dla podatnika rozstrzygnięcia. Brak jest zaś postaw do przyjęcia, że tego rodzaju argumentację organ całkowicie pominął, podejmując decyzję w ramach uznania administracyjnego. Co zaś się tyczy samej użyteczności prowadzonej placówki handlowej, to skarżąca w tym zakresie opiera się wyłącznie na własnych, niczym niepopartych twierdzeniach, wobec czego nie sposób ich w obiektywny sposób zweryfikować. Poza tym organy obu instancji nie podważyły jej twierdzeń w omawianym zakresie, jednakże swoje stanowisko oparły na innych argumentach, dotyczących dochodowości prowadzonej działalności. W zakresie rozważań dotyczących przyznania ulgi organ zasadnie skupił się dochodowości prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej, w znaczeniu badania jej wyniku finansowego, a nie na potrzebie poprawy czy też zwiększenia wpływów spółki z tytułu prowadzenia placówki handlowej, czy też stosowania wobec niej preferencji nakierowanych na ten cel. Jak to już bowiem wyżej stwierdzono, poprawa czy też utrzymanie poziomu dochodowości działalności podatnika nie jest celem, jaki przyświeca stosowaniu ulg podatkowych. Tak samo argumentem wskazującym na uchybienie obowiązującym przepisom, w związku z odmową przyznania skarżącej wnioskowanej przez nią ulgi, nie może być fakt umorzenia innych zaległości podatkowych, przez inne samorządowe organy podatkowe, w prowadzonych przez nie postępowaniach. Każdy z nich podejmuje bowiem samodzielną decyzję, kierując się pewną swobodą w tym zakresie, na podstawie zindywidualizowanych i konkretnych okoliczności, wynikłych na tle rozstrzyganych przez niego spraw. Brak jest więc podstaw do wywodzenia z tego rodzaju rozstrzygnięć argumentów i okoliczności, które wskazywałyby na konieczność podjęcia tej samej treści rozstrzygnięcia, także na gruncie innych spraw. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut skarżącej dotyczący naruszenia przez organy art. 15 p ustawy z 2 marca 2020 r., gdyż przepis ten w żadnym wymiarze nie stanowił podstawy wydania zaskarżonej decyzji, ani też decyzji organu I instancji. Zawiera on bowiem ustawowe upoważnienie do wykreowania przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, w drodze uchwały, będącej aktem prawa miejscowego, dodatkowego zwolnienia podatkowego o charakterze generalnym, tymczasem w niniejszej sprawie mamy do czynienia z indywidualnym rozstrzygnięciem, mającym postać decyzji podatkowej, podejmowanym odnośnie zaległości podatkowej, odnośnie której brak jest podstaw do jej oceniania z punktu widzenia wskazanego przez skarżącą przepisu. Na podstawie art. 15 p ustawy z 2 marca 2020 r., mającego postać delegacji ustawowej, skarżąca nie może także formułować żądań jeżeli chodzi o sposób rozstrzygnięcia jej sprawy, dotyczącej przyznania ulgi podatkowej, w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Przepis ten zawiera normę kierowaną do organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego, zawierająca upoważnienie do podjęcia odpowiedniej inicjatywy uchwałodawczej, w zakresie realizacji której na tymże organie nie spoczywa żaden obowiązek. Tak więc, zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a sformułowane przez spółkę przeciwko niej zarzuty, nie znajdują uzasadnionych podstaw. W związku z tym Sąd, na podstawie art. art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) oddalił skargę, jako niezasadną.