I SA/Gl 836/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Anna Rotter, Protokolant specjalista Marta Lewicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2021 r. sprawy ze skargi M. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015 r. po wznowieniu postępowania oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. (dalej: organ odwoławczy), po rozpatrzeniu odwołania M. L. (dalej: podatniczka, skarżąca), decyzją z [...] nr [...], na podstawie art. 233 § 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.; dalej: O.p.) w zw. z art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 oraz art. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: u.p.o.l.), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. (dalej: organ pierwszej instancji) z [...] nr [...], wydaną na skutek wznowienia postępowania, mocą której organ ten uchylił własną decyzję z [...] nr [...] i ustalił podatek od nieruchomości położonej w C. przy [...] za okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. w kwocie [...]zł. Decyzja organu odwoławczego została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym: M. i M. L. (dalej: podatnicy) byli w 2015 r. współwłaścicielami nieruchomości położonej w C. przy [...]. M. L. prowadziła przez cały okres ww. roku działalność gospodarczą. Do dnia 9 września 2015 r. działalność gospodarczą prowadził również M. L.. Decyzją z [...] nr [...] organ pierwszej instancji ustalił M. L. i M.L. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. W okresie od 27 lipca 2020 r. do 7 sierpnia 2020 r. przeprowadzono u podatników kontrolę podatkową w celu stwierdzenia prawidłowości ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości. Wyniki kontroli zawarto w protokole z [...] nr [...]. Postanowieniem z [...] organ pierwszej instancji wznowił postępowanie podatkowe za 2015 r., zakończone ostateczną decyzją z [...]. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że w sprawie wyszły na jaw istotne okoliczności faktyczne. Zebrany w sprawie materiał dowodowy, nieznany organowi w dniu wydania decyzji, wskazał bowiem, że opodatkowana została jedynie część powierzchni budynków i gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, nadto nie został opodatkowany budynek, który nie był ujawniony w ewidencji budynków. Decyzją z [...] nr [...] organ pierwszej instancji uchylił własną ostateczną decyzję z [...] nr [...] oraz ustalił podatnikom podatek od nieruchomości położonej w C. przy [...] za okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. w kwocie [...]zł. Z rozstrzygnięciem tym nie zgodziła się podatniczka. Złożyła odwołanie, w którym zarzuciła decyzji naruszenia prawa mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (w skrócie: u.p.o.l.) w zw. z art. 92 § 1, art. 123 i art. 133 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie w decyzji wszystkich stron, tj. współwłaściciela nieruchomości w osobie M. L., podczas gdy wszyscy współwłaściciele powinni być adresatami jednej decyzji, w której wysokość podatku od nieruchomości należy ustalić w jednej kwocie i doręczyć tę decyzję wszystkim współwłaścicielom; b) art. 122, art. 180 § 1 i 187 § 1 O.p. poprzez błędne, dowolne i niepełne zebranie, rozpatrzenie i ocenę materiału dowodowego i stanu faktycznego, w szczególności danych zawartych w protokole kontroli oraz w zastrzeżeniach do protokołu kontroli z [...], protokołu przyjęcia budynku z [...] oraz sprostowania do protokołu przyjęcia, wskutek czego błędnie zakwalifikowano, iż część składowa nieruchomości objęta sporem - tj. budynek nr [...] - wchodziła lub mogła wchodzić w skład prowadzonego przez podatniczkę przedsiębiorstwa i była wykorzystywana na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Podatniczka wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania. Organ odwoławczy decyzją z [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z [...]. Na wstępie organ odwoławczy zważył, iż decyzja organu pierwszej instancji została wydana na skutek uruchomienia jednego z nadzwyczajnych trybów weryfikacji orzeczeń administracyjnych, tj. w trybie wznowienia postępowania. W związku z tym szeroko omówił przepisy prawa dotyczące tej instytucji. W dalszej kolejności organ odwoławczy odniósł się do przepisów prawa materialnego mającego zastosowanie w realiach sprawy, tj. ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Organ odwoławczy ustalił, że w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej przez organ pierwszej instancji na jaw wyszły istotne dla sprawy, nowe okoliczności faktyczne, nieznane organowi w dniu wydania decyzji, wskazujące na niezgłoszenie faktu związania gruntów i budynków z prowadzoną przez podatniczkę działalnością gospodarczą oraz istnienie niezgłoszonego do opodatkowania budynku niemieszkalnego. Podatnicy w informacji podatkowej IN-1 złożonej 22 września 2015 r. zgłosili bowiem do opodatkowania powierzchnię [...]m2 budynków mieszkalnych oraz [...] m2 gruntów pozostałych. W trakcie kontroli podatkowej stwierdzono natomiast, że nieruchomość położona w C. przy [...] (działka ewidencyjna nr [...], obręb [...], pow. [...] m2) zabudowana jest: budynkiem mieszkalnym o numerze ewidencyjnym [...], o pow. użytkowej [...]m2, w tym [...]m2 o wysokości 1,40 - 2,20 m; budynkiem mieszkalnym o numerze ewidencyjnym [...], o pow. użytkowej [...]m2 o wys. powyżej 2,20 m; budynkiem bez numeru ewidencyjnego o powierzchni użytkowej [...]m2. Stwierdzono równocześnie, że budynek ten nie figuruje w ewidencji budynków Miasta C.. W dalszej kolejności wskazano, że w dniu 1 grudnia 2014 r. do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej "M. L. A" został wprowadzony "Budynek handlowy przy [...] w C.", którego wartość początkową określono na kwotę [...]zł. Na kwotę tę złożyła się cena zakupu całej nieruchomości (akt notarialny z dnia [...] Rep. A nr [...]), koszty kredytu inwestycyjnego oraz nakłady inwestycyjne na budynek przy [...]. Podatniczka dokonywała odpisów amortyzacyjnych, które zaliczała w ciężar kosztów podatkowych. Organ pierwszej instancji uznał, że o gospodarczym przeznaczeniu budynku mieszkalnego przez przedsiębiorcę przesądza w szczególności ujęcie go w prowadzonej przez przedsiębiorcę ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych czy zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących takiego budynku mieszkalnego. Ujęcie danego składnika w ewidencji środków trwałych jest prawem przedsiębiorcy i to on decyduje, które składniki majątku chce wprowadzić do ewidencji. Podkreślono również, że zakup nieruchomości sfinansowany został w znacznej części ze środków pochodzących z udzielonego podatniczce - jako przedsiębiorcy - kredytu inwestycyjnego, co przemawia za tym, że nieruchomość miała wchodzić w skład przedsiębiorstwa. Identyfikując istotę sporu w sprawie, organ odwoławczy doszedł do wniosku, że spór sprowadza się do kwestii opodatkowania budynków usytuowanych na nieruchomości podatniczki według najwyższej stawki podatkowej, związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dalej wyjaśnił, że brzmienie przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (obowiązujące w 2015 r.) powodowało, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntu lub budynku przesądzał o konieczności opodatkowania tych przedmiotów według najwyższej stawki. Niemniej jednak, w przypadku podatników będących osobami fizycznymi sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę nie był wystarczający do uznania jej za związaną z działalnością gospodarczą. Konieczne było ustalenie czy nieruchomość ta wchodzi w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez tę osobę czy też stanowi jej majątek osobisty, odrębny od majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Następnie organ odwoławczy podniósł, że omawiane budynki są sklasyfikowane w ewidencji budynków jako budynki mieszkalne, co oznacza, że samo stwierdzenie posiadania ich przez przedsiębiorcę nie jest wystarczające dla zastosowania najwyższej stawki podatkowej w świetle art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. Mieszkalny charakter budynku przesądza o konieczności zastosowania niższej stawki podatkowej, za wyjątkiem sytuacji, gdy dochodzi do rzeczywistego zajęcia takiego budynku lub jego części na cele działalności gospodarczej. W tym kontekście stwierdzono, że budynek mieszkalny nr [...] powinien być opodatkowany najwyższą stawką, ponieważ był on faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, co potwierdzają jego zdjęcia znajdujące się w aktach sprawy. Ponadto podatnicy w oświadczeniach składanych w trakcie kontroli podatkowej oraz na późniejszych etapach postępowania potwierdzili zasadność takiego rozstrzygnięcia. Odnośnie natomiast budynku nr [...], usytuowanego na nieruchomości podatniczki i pozostającego w jej posiadaniu, organ odwoławczy stwierdził, że cała nieruchomość przy [...] w C. stanowi część przedsiębiorstwa podatniczki, o czym przesądzają: ujęcie wartości całej nieruchomości w prowadzonej przez podatniczkę ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących budynku mieszkalnego oraz źródła sfinansowania zakupu. Z ustaleń poczynionych na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, aby sporny budynek w jakikolwiek sposób służył zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych podatników. W toku kontroli podatkowej stwierdzono, że podatnicy nie realizują potrzeb mieszkaniowych w kontrolowanych budynkach, zatem nie można traktować tych budynków jako ich "centrum życiowego". Dowodzi tego bezpośrednio dokumentacja zdjęciowa sporządzona w toku kontroli podatkowej oraz fakt, że podatnicy zamieszkują pod innym adresem. Ponadto podatniczka nie wyjaśniła, na czym miałoby polegać zajęcie budynku o takiej charakterystyce na cele mieszkaniowe (osobiste). Zwrócono również uwagę, że nie mogło odnieść zamierzonego skutku sprostowanie protokołu przyjęcia budynku do ewidencji środków trwałych, ponieważ do ewidencji tej wprowadzono budynek o wartości początkowej [...]zł czyli w kwocie, na którą składa się cena zakupu całej nieruchomości, koszty kredytu inwestycyjnego oraz nakłady inwestycyjne. Amortyzacji poddana została więc wartość całej nieruchomości, co musi prowadzić do wniosku, że cała nieruchomość stanowi składnik przedsiębiorstwa. Sporządzenie po sześciu latach sprostowania wyłączającego jeden budynek, bez jednoczesnego skorygowania wartości początkowej środka trwałego (całej nieruchomości), nie ma wpływu na ustalenie podatkowej kwalifikacji tego budynku. W konsekwencji należało i budynek nr [...] opodatkować według najwyżej stawki, jak dla budynków mieszkalnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Podsumowując organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji prawidłowo opodatkował usytuowane na nieruchomości podatniczki budynki nr [...] i nr [...] według najwyższej stawki podatkowej. Zasadnie również opodatkowano grunty według stawki dla działalności gospodarczej oraz objęto opodatkowaniem powierzchnię niezgłoszonego dotychczas budynku, nieujętego w ewidencji budynków oraz w akcie notarialnym (budynek ten został opodatkowany według stawki dla budynków pozostałych). Końcowo organ odwoławczy odniósł się jeszcze do zarzutu błędnego skierowania decyzji poprzez pominięcie drugiego ze współwłaścicieli. Wyjaśnił, że pomimo mogącego budzić wątpliwości oznaczenia stron (w główce decyzji i jej rozdzielniku), decyzja została doręczona obojgu współwłaścicielom, co powoduje, że żadna ze stron postępowania nie została pominięta. W przepisanym prawem terminie, skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, na decyzję wydaną przez organ odwoławczy. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. poprzez błędne, dowolne i niepełne zebranie, a następnie rozpatrzenie i ocenę materiału dowodowego, a w szczególności danych zawartych w protokole kontroli nr [...] oraz w zastrzeżeniach do protokołu kontroli z [...], protokole przyjęcia budynku z [...] oraz sprostowaniu do protokołu przyjęcia z [...], czego następstwem było błędne stwierdzenie, iż budynek nr [...] wchodził w skład prowadzonego przez podatniczkę przedsiębiorstwa i był wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Skarżąca zwróciła się również o przeprowadzenie uzupełniających dowodów z zaświadczenia o zameldowaniu na pobyt stały z 27 kwietnia 2021 r. oraz dokumentacji zdjęciowej nieruchomości przy [...] w C.. Zważywszy na podniesione zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie w całości decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a ponadto o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Uzasadniając podniesione zarzuty skarżąca wskazała, że konsekwentnie kwestionuje ustalenia organów podatkowych, zgodnie z którymi budynek nr [...] przy [...] w C. był przez nią wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Podkreśliła, że budynek ten nie jest i nigdy nie był przez nią wykorzystywany w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a twierdzenia organów podatkowych mają charakter dowolny i pozbawione są podstaw faktycznych. Jej zdaniem samo tylko prawdopodobieństwo możliwości wykorzystania nieruchomości na cele gospodarcze, a nie rzeczywiste i faktyczne wykorzystanie na takie cele, nie może być podstawą do naliczenia tak znacznie zwiększonej stawki podatku. Założenie, iż każda nieruchomość nabywana przez osobę fizyczną będącą przedsiębiorcą jest wykorzystywana przez nią na cele działalności gospodarczej, pozbawione jest uzasadnienia. O takim wykorzystywaniu przesądzać powinien bowiem ustalony w sprawie stan faktyczny, a nie teoretyczne prawdopodobieństwo możliwości wykorzystania nieruchomości przez podatnika na cele prowadzonej działalności. Na poparcie swojego twierdzenia skarżąca przywołała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 10 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 932/11, a następnie skonstatowała, że w przypadku budynków i gruntów stanowiących własność osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, nie znajdzie zastosowania zasada automatyzmu tzn. przedmioty te nie zawsze będą i nie zawsze są opodatkowane podwyższonymi stawkami podatku od nieruchomości. W takich sytuacjach decydujące znaczenie ma bowiem rzeczywiste wykorzystywanie danej nieruchomości na potrzeby prowadzonej działalności. Następnie skarżąca wskazała, że sporny budynek jest przez nią wykorzystywany na cele mieszkaniowe, a ona sama nie prowadzi działalności polegającej na wynajmie pomieszczeń na cele mieszkalne. Charakter i sposób wyposażenia pomieszczeń znajdujących się w tym budynku jednoznacznie w jej ocenie świadczy o jego wykorzystywaniu na cele prywatne. Zauważyła również, iż prawdą jest, że cała nieruchomość położona w C. przy [...] została wprowadzona do ewidencji środków trwałych prowadzonego przez nią przedsiębiorstwa, niemniej jednak omyłka ta została sprostowana. Ponadto, samo ujęcie, jej zdaniem, danej nieruchomości w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa nie przesądza jeszcze ostatecznie, że istotnie dana nieruchomość jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Czynnikiem decydującym jest bowiem faktyczne wykorzystywanie danej nieruchomości na cele takiej działalności. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie rozważań podkreślić trzeba, że wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji, odstępstwem od zasady trwałości - jednej z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego. Wyrażona w art. 128 O.p. zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie nie tylko dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, ale i dla całego istniejącego porządku prawnego. W systemie prawa polskiego każda ostateczna decyzja podatkowa korzysta z domniemania prawidłowości (legalności). Wszelkie decyzje ostateczne organów podatkowych, zgodnie z zasadą ich trwałości, mogą być weryfikowane zupełnie wyjątkowo, wyłącznie w określonych trybach nadzwyczajnych. Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowym było dotknięte choć jedną z kwalifikowanych wad procesowych wymienionych w art. 240 § 1 O.p. W rozpoznawanej sprawie wznowienie postępowania nastąpiło w oparciu o przesłanki, określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zgodnie z tym przepisem podstawą wznowienia postępowania jest wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi, który wydal decyzję. Zatem o wznowieniu postępowania zadecydowały nowe, istotne okoliczności faktyczne, nieznane organowi w dniu wydania decyzji, a ujawnione w trakcie kontroli podatkowej nieruchomości przeprowadzonej przez organ pierwszej instancji w okresie od [...] do [...]r., wskazujące na niezgłoszenie faktu związania gruntów i budynków z prowadzoną przez podatniczkę działalnością gospodarczą oraz istnienie niezgłoszonego do opodatkowania budynku niemieszkalnego. Podatnicy w informacji podatkowej IN-1 złożonej w dniu 22 września 2015 r. zgłosili bowiem do opodatkowania powierzchnię [...] m2 budynków mieszkalnych oraz [...] m2 gruntów pozostałych. Natomiast w trakcie kontroli podatkowej stwierdzono, że nieruchomość położona w C. przy [...] (działka ewidencyjna nr [...], obręb [...], pow. [...] m2) zabudowana jest: 1. budynkiem mieszkalnym o numerze ewidencyjnym [...], o pow. użytkowej [...]m2, w tym [...]m2 o wysokości 1,40 - 2,20 m; 2. budynkiem mieszkalnym o numerze ewidencyjnym [...], o pow. użytkowej [...]m2 o wys. powyżej 2,20 m; 3. budynkiem bez numeru ewidencyjnego o powierzchni użytkowej [...]m2. Zgodnie ze złożoną informacją podatkową została opodatkowana jedynie część powierzchni budynków i gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, nadto nie został opodatkowany budynek, który nie był ujawniony w ewidencji budynków. W myśl z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. jako grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Należy wskazać, że w dniu [...] do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej "M. L. A " został wprowadzony "Budynek handlowy przy [...] w C.", którego wartość początkową określono na kwotę [...]zł. Na kwotę tę złożyła się cena zakupu całej nieruchomości (akt notarialny z dnia [...] Rep. A nr [...]). Ponadto jak wynika z aktu notarialnego zakup nieruchomości w znacznej części – obejmujący kwotę [...] zł (cała cena wynosiła [...]zł) został sfinansowany z kredytu inwestycyjnego zaciągniętego przez podatników. Trzeba zauważyć, że przedmiotowe budynki są sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako budynki mieszkalne, co oznacza w konsekwencji, że samo stwierdzenie posiadania ich przez przedsiębiorcę nie jest wystarczające dla zastosowania najwyższej stawki w świetle art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. Mieszkalny charakter budynku przesądza o konieczności zastosowania niższej stawki podatkowej, za wyjątkiem sytuacji, gdy dochodzi do rzeczywistego zajęcia takiego budynku lub jego części na cele działalności gospodarczej. W ustawie brak jest definicji legalnej terminu "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej". Skoro jednak ustawodawca w ustawie posługuje się dwoma pojęciami, tj. "związany" i "zajęty", oznacza to, że zwrotom tym nie można nadawać tego samego znaczenia. W orzecznictwie wskazuje się, że od "związania" budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej, dla którego zasadniczym elementem jest posiadanie tegoż budynku przez przedsiębiorcę, trzeba odróżnić występujące na gruncie u.p.o.l. węższe pojęcie "zajęcia" na prowadzenie działalności gospodarczej, polegające na faktycznym wykorzystywaniu budynku w tejże działalności (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 maja 2017 r., sygn. II FSK 1014/15 – wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Należy w tym miejscu podkreślić że ustawodawca w omawianym przepisie użył sformułowania "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej", nie zaś "w których prowadzona jest działalność gospodarcza". Nie zawsze przedsiębiorca do osiągnięcia efektów swojej działalności będzie musiał "fizycznie" wykorzystywać składniki swojego majątku. Jeżeli rodzaj danej działalności za tym przemawia, składniki takie będą wykorzystywane przez niego w sposób pośredni, umożliwiający przedsiębiorcy prawidłowe prowadzenie działalności gospodarczej. Decydujące znaczenie ma zatem gospodarcze przeznaczenie budynku mieszkalnego (jego części) przez przedsiębiorcę do realizacji określonego rodzaju działalności, o czym przesądza w szczególności ujęcie go w prowadzonej przez przedsiębiorcę ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych czy zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących takiego budynku mieszkalnego (części budynku) - por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 stycznia 2020 r.: sygn. II FSK 1252/19 i II FSK 1511/19. W związku z powyższym budynek mieszkalny (nr [...]) powinien być opodatkowany najwyższą stawką, ponieważ był on faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej – był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Nie można zatem uznać, aby sporne budynki w jakikolwiek sposób służyły zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych podatników. Nie mogą zmienić ustaleń podatkowych dołączone przez skarżącą kserokopie zdjęć (nie wiadomo w jakiej dacie wykonane) i zaświadczenie o zameldowaniu męża skarżącej na nieruchomości od dnia [...]. Sprawa dotyczy bowiem roku 2015, a nie 2021. Natomiast w protokole kontroli stwierdzono, że podatnicy nie realizują potrzeb mieszkaniowych w kontrolowanych budynkach, zatem nie można traktować ich jako ich "centrum życiowego". Ponadto podatnicy zamieszkiwali pod innym adresem. Reasumując, z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że nieruchomość stanowi część przedsiębiorstwa, o czym przesądzają: ujęcie wartości całej nieruchomości w prowadzonej przez przedsiębiorcę ewidencji środków trwałych, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących budynków oraz źródła sfinansowania zakupu.  Nie można również zgodzić się ze stroną skarżącą, że nieruchomość nie została wprowadzona do środków trwałych przedsiębiorstwa. Poddanie amortyzacji całej nieruchomości skutkuje tym, że cała nieruchomość stanowi składnik przedsiębiorstwa. Natomiast sporządzenie sprostowania do protokołu przyjęcia budynku w dniu [...]- czyli po 6 latach od wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych - zmniejszającej powierzchnię budynku (de facto wyłączającego jeden budynek) bez jednoczesnego skorygowania wartości początkowej środka trwałego nie może mieć wpływu na ustalenie podatkowej kwalifikacji tego budynku. Cały budynek podlegał bowiem amortyzacji. Należy więc zgodzić się z organami podatkowymi, iż oba sporne budynki powinny być opodatkowane według najwyższej stawki podatkowej, w sposób uwzględniający wyniki pomiaru nieruchomości, zgodnie z przepisami u.p.o.l. Zatem w wyniku wznowienia postępowania zasadnie opodatkowano grunty i dwa budynki o numerach ewidencyjnych [...] i [...] według stawki dla działalności gospodarczej oraz objęto opodatkowaniem powierzchnię niezgłoszonego dotychczas budynku, nieujętego w ewidencji gruntów. (opodatkowany według stawki dla budynków pozostałych). Sąd przyjął więc za prawidłowe ustalenia stanu faktycznego sprawy, dokonane w toku postępowania oraz przedstawione w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Organy podatkowe nie naruszyły zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 O.p., dokonały zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Nie dopuściły się także naruszenia art. 180 § 1 O.p., zgodnie z którym, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zatem niezasadne okazały się zarzuty skargi, dotyczące naruszenia przepisów postępowania: art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325) oddalił skargę.