II GSK 853/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Sędzia NSA Mirosław Trzecki Sędzia del. WSA Krzysztof Sobieralski (spr.) po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 listopada 2021 r. sygn. akt V SA/Wa 1827/20 oraz zażalenia E. G. na postanowienie w zakresie kosztów postępowania sądowego zawarte w punkcie 2 tego wyroku w sprawie ze skargi E. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 23 września 2020 r., nr 1401-IOA.4246.101.2020.BM w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia 1. oddala skargę kasacyjną, 2. z zażalenia E. G. na zawarte w zaskarżonym wyroku postanowienie o kosztach postępowania uchyla zaskarżony wyrok w pkt 2 i zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz E. G. kwotę 10800 (dziesięć tysięcy osiemset) złotych tytułem kosztów postępowania, 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz E. G. kwotę 5400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 18 listopada 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 1827/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi E.G., zwanej dalej "skarżącą", na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, zwanego dalej "organem" lub "DIAS", z dnia 23 września 2020 r., nr 1401-IOA.4246.101.2020.BM, w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z dnia 16 czerwca 2020 r., nr 448000-COP-2.4246.121.1.2019.8.SP, zwanego dalej także "organem pierwszej instancji", oraz zasądził od DIAS w Warszawie na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego. W dniu 21 sierpnia 2019 r. funkcjonariusze Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie, prowadząc działania w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 2094 ze zm.), zwanej dalej także "u.o.g.h., w lokalu przy [....], ujawnili pięć włączonych i gotowych do eksploatacji automatów do gier: dwa automaty bez numeru o nazwie Black Morse, dwa automaty bez numeru o nazwie Apollo Games oraz jeden bez numeru o nazwie Magie Games II. Postanowieniem z dnia 16 grudnia 2019 r. organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie nałożenia na skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Postanowieniem z dnia 12 lutego 2020 r. organ pierwszej instancji włączył do akt, m.in. protokół przesłuchania świadka T.C. z 30 października 2019 r. i umowę najmu lokalu użytkowego zawartą w dniu 6 maja 2019 r. w Siedlcach pomiędzy H. i T.C. (wynajmujący) a skarżącą (najemca), z których to dokumentów wynikało, iż skarżąca była posiadaczem zależnym wskazanego wyżej lokalu. Decyzją z dnia 16 czerwca 2020 r. organ pierwszej instancji nałożył na skarżącą karę pieniężną w wysokości 500.000 zł za urządzanie gier hazardowych na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. W odwołaniu skarżąca wyjaśniła między innymi, że przedmiotowy lokal podnajęła P.S. na podstawie umowy z dnia 1 czerwca 2019 r., którą załączyła do odwołania. Opisaną na wstępie decyzją z dnia 23 września 2020 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że organ pierwszej instancji nieprawidłowo nałożył karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych na automatach do gier bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. W ocenie DIAS w Warszawie kara pieniężna w wysokości wskazanej w decyzji organu pierwszej instancji powinna zostać nałożona na stronę jako na posiadacza zależnego lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa. Zdaniem organu odwoławczego z akt sprawy wynika, iż w dniu kontroli, tj. w dniu 21 sierpnia 2019 r., w posiadaniu zależnym strony znajdował się lokal mieszczący się przy [...], świadczy o tym umowa najmu z dnia 6 maja 2019 r. oraz protokół przesłuchania świadka. DIAS wskazał na zapisy tej umowy, z których wynika, że to skarżąca miała być najemcą lokalu i prowadzić w nim działalność gospodarczą oraz że nie mogła oddać przedmiotu najmu w podnajem lub do bezpłatnego używania osobom trzecim bez pisemnej zgody wynajmujących. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie E.G. zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), zwanej dalej "O.p." w związku z art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 847 ze zm.), zwanej dalej "u.o.g.h.", co polegało na zmianie podstawy materialnoprawnej decyzji wydanej w sprawie z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.o.g.h. na art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h., co skutkowało tym, że chociaż w pierwszej instancji wymierzono stronie karę pieniężną za rzekome urządzanie gier hazardowych bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia, to już w drugiej instancji, po wywiedzeniu środka zaskarżenia przez stronę, owa kara została utrzymana w mocy, lecz już za to, iż organ drugiej instancji uznał stronę za posiadacza zależnego lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa, co powoduje, że naruszono przedmiotową tożsamość sprawy i pozbawiono stronę prawa do obrony swoich praw na gruncie postępowania podatkowego, czym rażąco naruszono zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego; - art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 91 u.o.g.h. wskutek zmiany podstawy prawnej decyzji wymierzającej stronie karę pieniężną z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. na art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h., co w sposób istotny narusza zasadę budowania zaufania do organu podatkowego; - art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 91 u.o.g.h. na skutek niewłaściwego zastosowania go i utrzymania zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji w mocy, podczas gdy była ona obarczona naruszeniem przepisów postępowania, mającym istotny wpływ na wynik sprawy; - art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 O.p. w związku z art. 91 u.o.g.h. na skutek niezastosowania go, podczas gdy z uwagi na bezprzedmiotowość pierwotną postępowania zaskarżoną decyzję należało uchylić w całości i postępowanie umorzyć; - art. 178 § 1-2 O.p. w związku z art. 157a O.p. w związku z art. 235 O.p. w związku z art. 91 u.o.g.h. wskutek odmówienia stronie udostępnienia akt postępowania odwoławczego wraz z aktami postępowania przed organem pierwszej instancji w drodze pomocy prawnej przez DlAS we Wrocławiu; - art. 187 § 1 i art. 191 w związku z art. 122 i art. 229 oraz art. 235 O.p. w związku z art. 91 u.o.g.h., ponieważ organ odwoławczy nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym. Zarzut naruszenia prawa materialnego dotyczył przepisu art. 89 ust. 1 pkt 3 i ust. 4 pkt 3 u.o.g.h. wskutek ich niewłaściwego zastosowania i wydania decyzji o skarżonej treści, chociaż właściwie ustalony stan faktyczny sprawy nie pozwala na przyjęcie, że strona spełniła jakiekolwiek przesłanki do wymierzenia jej kary pieniężnej, a zwłaszcza że urządzała gry hazardowe albo że była posiadaczem zależnym lokalu. Sąd I instancji uwzględnił skargę i uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu szeroko omówił znajdujący zastosowanie w sprawie art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h. Sąd ten zwrócił uwagę, że kluczowe dla rozstrzygnięcia zakresu zastosowania tego przepisu jest odróżnienie posiadania od władania rzeczą (dzierżenia rzeczy). Kwestia ta wiąże się z wynikającą z art. 337 Kodeksu cywilnego regułą, że posiadacz samoistny nie traci swego posiadania w wyniku oddania rzeczy w posiadanie zależne. Konsekwencje, które należy wiązać z tym przepisem nie mogą być przenoszone na grunt odpowiedzialności administracyjnoprawnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h. bez uwzględnienia funkcji przepisu art. 337 K.c., który nie został ustanowiony dla innych gałęzi prawa, a tym bardziej sankcji zawartych w innych systemowo regulacjach prawnych. Celem tego przepisu jest ochrona posiadania w sytuacji, gdy posiadacz samoistny (lub posiadacz zależny) oddając rzecz w dalsze posiadanie traci bezpośrednie władztwo nad rzeczą. Zdaniem Sądu I instancji odpowiedzialność administracyjna uregulowana w art., 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h. dotyczy wyłącznie takiego posiadacza, który jest posiadaczem zależnym i który zarazem aktualnie włada rzeczą (dzierży lokal). Wynika to z "przechodniej" konstrukcji rozważanej odpowiedzialności. W ocenie Sądu I instancji, skoro z art. 89 ust. 1 pkt 4 u.o.g.h. wynika, że posiadacz samoistny uwalnia się od odpowiedzialności za delikt administracyjny w wypadku przekazania lokalu w posiadanie zależne, to również posiadacz zależny (art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h.) może uwolnić się od odpowiedzialności za ten delikt jeżeli wykaże, np. że przekazał lokal w dalsze posiadanie zależne i obecnie tym lokalem nie włada. Zdaniem Sądu powyższa interpretacja prowadzi do spójności przepisów i jednolitego traktowania przypadków normowanych art. 89 ust. 1 pkt 3 lub 4 u.o.g.h. Kolejnym warunkiem, który u.o.g.h. wiąże wprost z rozważaną odpowiedzialnością i sankcjami jest to, by w lokalu, w którym znajduje się niezarejestrowany automat (automaty) do gier, prowadzony był literalnie wymieniony typ działalności (działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa). Przepis nie określa momentu czasowego, ale nie można mieć wątpliwości, że chodzi tu o działalność wykonywaną faktycznie i to działalność wykonywaną w dniu, w którym ustalono obecność niezarejestrowanych automatów w lokalu. Nielegalne zachowania co do zasady działalnością gospodarczą nie są (ustawa typizuje je jako "urządzanie gier hazardowych bez zezwolenia lub koncesji" i odrębnie sankcjonuje). Natomiast sens użytego w przepisach art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h., czyli odniesienia do wskazanych rodzajów działalności gospodarczej polega na tym, że sankcjonowanie są nie wszystkie przypadki ujawnienia automatów do gier hazardowych w lokalach, lecz tylko takie, gdy automaty te znajdują się w lokalach, w których prowadzona jest wskazana w u.o.g.h. działalność gospodarcza. Sens tego ograniczenia związany jest z celem nowelizacji, czyli wzmocnieniem kontroli nad "szarą strefą" i przeciwdziałaniem takim sytuacjom, gdy w lokalach gastronomicznych, barach, kioskach, sklepach, itp. umieszczane są niezarejestrowane, a więc nielegalne automaty po to, by korzystali z nich klienci (konsumenci), którzy korzystają z tych lokali i prowadzonej w tych lokalach działalności gastronomicznej, handlowej lub usługowej. W świetle dokonanej wykładni art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h. Sąd I instancji stwierdził, że wydając zaskarżoną decyzję DIAS naruszył art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w związku ze wskazanym wyżej przepisem u.o.g.h. i to w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Naruszenie tych przepisów polegało na ograniczeniu postępowania wyjaśniającego zmierzającego do ukarania skarżącej za czyn opisany w art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h. do ustalenia, że - jako najemca lokalu, w którym zlokalizowano automaty do gier - była posiadaczem zależnym tego lokalu. Tymczasem w świetle twierdzeń skarżącej co do oddania tego lokalu w podnajem, organ powinien był ustalić, czy wspomniany lokal był we władaniu innego posiadacza w następstwie ważnego (pod względem prawnym) przeniesienia posiadania. Skarżąca w odwołaniu przedstawiła twierdzenia w tym zakresie, poparte załączoną umową z dnia 1 czerwca 2019 r. zawartą pomiędzy nią a P.S. Skarżąca zarzuciła również organowi drugiej instancji naruszenie przepisów postępowania związane ze "zmianą podstawy materialnoprawnej" decyzji wydanej w sprawie z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.o.g.h. na art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h. Zdaniem skarżącej w ten sposób naruszono przedmiotową tożsamość sprawy i pozbawiono stronę prawa do obrony swoich praw na gruncie postępowania, czym rażąco naruszono zasadę dwuinstancyjności postępowania. W ocenie Sądu I instancji w sprawie nie tyle doszło do zmiany podstawy prawnej rozstrzygnięcia, co do ukarania skarżącej przez DIAS za inny czyn niż ten, który był podstawą wymierzenia kary pieniężnej przez organ pierwszej instancji. Jednak rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji nie było prawidłowe, skoro organ drugiej instancji ukarał skarżącą za inny czyn niż "urządzanie gier hazardowych bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia". W tej sytuacji wymierzenie kary administracyjnej za inny czyn niewątpliwie stanowiło zmianę merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Nie ma przy tym rozstrzygającego znaczenia, że za oba czyny wymierzana jest kara w tej samej wysokości, skoro dotyczą innych zachowań lub zaniechań. W związku z tym dla osiągnięcia rezultatu zamierzonego przez DIAS, należało uchylić decyzję organu pierwszej instancji w całości i w tym zakresie orzec co do istoty sprawy stosownie do art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. Utrzymanie w mocy decyzji przy faktycznej zmianie merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy oznacza zatem, że DlAS dopuścił się naruszenia wskazanego wyżej przepisu, jak również art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez jego nieprawidłowe zastosowanie. Sąd I instancji nie stwierdził natomiast naruszenia zasady czynnego udziału skarżącej w postępowaniu. W dniu 10 stycznia 2022 r. pełnomocnik skarżącej E.G. złożył zażalenie na postanowienie w przedmiocie kosztów postępowania, które zawarto w punkcie drugim wyroku Sądu I instancji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy: 1. art. 206 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie Dz. U. z 2023 r. poz. 1634), zwanej dalej "P.p.s.a.", na skutek niewłaściwego zastosowania go w sprawie, co polegało na tym, że: - nie jest dopuszczalne miarkowanie zwrotu kosztów postępowania w przypadku uwzględnienia skargi w całości, - zaś jeśli przyjąć, iż jest to dopuszczalne, to zakres uwzględnienia zarzutów skargi, nakład pracy pełnomocnika oraz stopień zawiłości sprawy, a w tym zwłaszcza skomplikowanie przepisów materialnoprawnych, stanowiących podstawę zaskarżonej decyzji, odnoszenie się w sprawie do różnych gałęzi prawa (prawo administracyjne, prawo cywilne) i do różnych aktów prawnych (Ordynacja podatkowa, ustawa o grach hazardowych. Kodeks cywilny) oraz obszerność materiału dowodowego, nakazują przyjąć, iż miarkowanie kosztów postępowania nie było uzasadnione, - a to, że jako jeden z argumentów przemawiających za miarkowaniem kosztów postępowania Sąd I instancji powołał się na to, że liczba automatów nie miała żadnego znaczenia w rozstrzygnięciu zasadniczego sporu, wydaje się nielogiczne, gdy zważy się na to, że już od liczby automatów zależy wysokość bardzo surowej administracyjnej kary pieniężnej oraz w związku z tym, pośrednio, wpis od skargi, - natomiast to, że skarżąca występowała przed Sądem I instancji w dwóch podobnych sprawach nie może być postrzegane na jej niekorzyść, tym bardziej że obydwie sprawy (nieprawomocnie) wygrała, co tylko powinno wpłynąć na postrzeganie postępowań administracyjnych Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie jako wysoce wadliwych, skutkujących koniecznością poszukiwania przez stronę ochrony prawnej na drodze sądowej; 2. art. 200 w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a., ponieważ Sąd I instancji winien był, właściwie stosując te przepisy, zasądzić od organu na rzecz strony zwrot kosztów postępowania w całości, gdyż nie wystąpiły przesłanki uzasadniające zastosowanie art. 206 P.p.s.a. Na podstawie art. 197 § 2 P.p.s.a. w związku z art. 185 § 1 P.p.s.a. pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu zażalenia przedstawiono argumenty na poparcie zarzutów postawionych w petitum wniesionego środka zaskarżenia. W dniu 27 stycznia 2022 r. ze skargą kasacyjną od powyższego wyroku wystąpił Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie. Zaskarżając wyrok Sądu I instancji w całości podniesiono obie podstawy kasacyjne. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w związku z art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h. przez niewłaściwą wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie w sprawie skutkujące przyjęciem, że organy błędnie uznały, że skarżąca była posiadaczem zależnym lokalu usługowego, w którym znajdował się niezarejestrowany automat do gier i w stosunku do której należało orzec o wymierzeniu kary pieniężnej, w sytuacji, gdy poprawnie ustalony w sprawie stan faktyczny wymaga zastosowania tego przepisu w odniesieniu do skarżącej. Powyższe uchybienie w sposób istotny wpłynęło na wynik sprawy, gdyż zakwestionowana przez Sąd wykładnia przepisu dokonana przez organy i odmowa zastosowania przepisu do skarżącej w efekcie prowadzi do zniweczenia celów ustawy o grach hazardowych. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. i w związku z art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h., przez dokonanie nieprawidłowej kontroli decyzji na skutek błędnego przyjęcia, że organy przeprowadziły niewłaściwie postępowanie wyjaśniające w sprawie ograniczające się do ustalenia, że skarżąca była posiadaczką zależną lokalu i z pominięciem ustaleń w zakresie faktycznego władania lokalem przez podnajemcę w sytuacji gdy, w toku prowadzonego postępowania administracyjnego zebrany materiał dowodowy nie pozostawiał wątpliwości, iż to skarżąca winna być adresatką decyzji o nałożeniu kary pieniężnej. Powyższe naruszenie maiło istotny wpływ na wynika sprawy, gdyż doprowadziło do niezasadnego uchylenia decyzji wydanych w sprawie skarżącej; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 1 i art. 233 § 1 pkt 2a O.p. przez przyjęcie, że organ drugiej instancji zmieniając w sprawie podstawę prawną decyzji organu pierwszej instancji i uznając, że prawidłową podstawą prawną winien być art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h., a nie zastosowany przez organ pierwszej instancji art. 89 ust. 1 pkt 1 u.o.g.h. dopuścił się naruszenia wymienionych przepisów O.p. w ten sposób, że zamiast uchylić decyzję organu pierwszej instancji w całości i orzec co do istoty sprawy, nieprawidłowo utrzymał decyzję pierwszej instancji w mocy. W oparciu o powołane zarzuty skarżący kasacyjnie sformułował wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku Sądu I instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji ewentualnie o "uwzględnienie skargi kasacyjnej i oddalenie skargi Strony". Sformułowano również wniosek o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przedstawiono argumenty na poparcie zarzutów postawionych w petitum wniesionego środka zaskarżenia. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik E.G. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od skarżącego organu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 12 grudnia 2023 r., sygn. akt II GZ 171/22, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym zażalenia E.G. na postanowienie w zakresie kosztów postępowania sądowego zawarte w punkcie 2 wyroku Sądu I instancji z dnia 18 listopada 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 1827/20, w sprawie ze skargi E.G. na decyzję DIAS w Warszawie z dnia 23 września 2020 r., nr 1401-IOA.4246.101.2020.BM, w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia, działając na podstawie art. 111 § 2 P.p.s.a., połączył do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawę o sygn. akt II GSK 853/22 ze sprawą o sygn. akt II GZ 171/22 i postanowił prowadzić je dalej pod sygnaturą akt II GSK 853/22. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym prowadzonym na skutek wniesienia skargi kasacyjnej obowiązuje generalna zasada ograniczonej kognicji tego sądu (art. 183 § 1 P.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd drugiej instancji rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonymi przez przyjęte w niej podstawy, określające zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Ta jednak nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie. Rozpoznając sprawę w tych granicach Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, gdyż zarzuty w niej sformułowane są niezasadne. Zgodnie z brzmieniem art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h., nadanym przepisami ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88), karze pieniężnej podlega posiadacz zależny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa. Pojęcie niezarejestrowanych automatów należy odnosić do urządzeń, które nie zostały zarejestrowane stosownie do treści art. 23a u.o.g.h. lub też takie, co do których wygasła udzielona rejestracja. Kara z tytułu naruszenia wspomnianych przepisów, zgodnie z treścią art. 89 ust. 4 pkt 3 u.o.g.h. wynosi 100 000 zł od każdego automatu. Z redakcji przepisów art. 89 ust. 1 pkt 3 i 4 u.o.g.h. wynika, że odpowiedzialności administracyjnej na tej podstawie podlega co do zasady posiadacz samoistny lokalu, chyba że lokal ów jest przedmiotem posiadania zależnego. W takiej sytuacji odpowiedzialność posiadacza samoistnego jest wyłączona. Ustawodawca nie zdefiniował jednak w ustawie o grach hazardowych pojęć: posiadacza zależnego, posiadacza samoistnego. Instytucja posiadania, w tym posiadania samoistnego/zależnego, należy do sfery uregulowań prawa cywilnego. Zgodnie bowiem z art. 336 K.c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). W nauce zaznacza się, że posiadacz samoistny włada rzeczą jak właściciel, zaś podział wskazany w art. 336 K.c. oparty jest na elemencie woli posiadacza. Posiadanie samoistne zachodzi wówczas, gdy posiadacz przez posiadanie, czyli władztwo nad rzeczą, realizuje w stosunku do rzeczy uprawnienia, które przysługują właścicielowi, zgodnie z treścią art. 140 K.c. Posiadaniem zależnym jest natomiast zwykle władztwo nad rzeczą, które wywodzi się ze stosunku prawnego, który daje posiadaczowi pewne, ściśle określone uprawnienia do rzeczy (zob.: S. Radowicki, M, Wierzbowski, Ustawa o grach hazardowych, Komentarz, WKP 2019, Lex). Przepis art. 89 ust. 1 pkt 3 i 4 u.o.g.h. wskazuje, iż co do zasady podmiotem odpowiedzialnym za wskazane w przepisie czyny jest posiadacz samoistny lokalu, chyba że wykaże on, iż lokal stał się przedmiotem posiadania zależnego. W takim przypadku odpowiedzialność "przeniesiona zostaje" na posiadacza zależnego lokalu. Dodatkowo istotne jest, iż na gruncie art. 337 K.c. przepis ten stosować należy per analogiam do sytuacji oddania rzeczy przez posiadacza zależnego kolejnemu posiadaczowi w posiadanie zależne. W sytuacji takiej posiadacz zależny nie traci posiadania, oddając rzecz w dalsze posiadanie zależne. Jeśli zatem posiadacz zależny nie wyzbywa się swojego posiadania wskutek oddania rzeczy w np. podnajem, powstaje sytuacja współistnienia dwóch (lub więcej) podmiotów, które nabywają status posiadacza zależnego. W tym kontekście rysuje się istotne pytanie o podmiot podlegający odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy. Prawodawca zaniechał umieszczenia w przepisach rozwiązania analogicznego do zastosowanego względem posiadaczy samoistnych i zwolnienia ich z odpowiedzialności w przypadku oddania lokalu w posiadanie zależne. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy przyjąć, iż skoro ustawodawca nie zastosował w przepisie art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h. zabiegu tożsamego z zastosowanym w pkt 4 tego artykułu, to było to działanie w pełni celowe, umożliwiające i nakazujące organom administracji każdorazowe badanie i weryfikację, który z posiadaczy zależnych jest w faktycznym władaniu/dzierżeniu (dysponowaniu) lokalu. Za takim rozumieniem przepisu przemawia przede wszystkim jego wykładnia teleologiczna, znajdująca swe podstawy w treści uzasadnienia projektu noweli ustawy o grach hazardowych z dnia 15 grudnia 2016 r. Zaznacza się bowiem, że: "Projekt przewiduje rozszerzenie katalogu podmiotów podlegających karze pieniężnej za naruszenie przepisów regulujących rynek gier hazardowych. Katalog ten został rozszerzony o podmioty urządzające gry hazardowe z naruszeniem udzielonej koncesji lub zezwolenia, właściciela lokalu, podmiot posiadający tytuł prawny do lokalu lub podmiot faktycznie władający lokalem, w którym organizowane są nielegalne gry hazardowe". Z tak zredagowanego uzasadnienia wynika więc jasno, że celem ustawodawcy było sankcjonowanie podmiotu dzierżącego lokal (jeśli nie jest to właściciel), co oznacza, iż w przypadku zaistnienia szeregu posiadaczy zależnych lokalu odpowiedzialność ponosić powinien ten, który faktycznie lokalem dysponuje. Przeniesienie posiadania na kolejnego posiadacza zależnego (np. na podnajemcę) przenosi na niego odpowiedzialność, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h., pod warunkiem, że ten kolejny posiadacz faktycznie włada lokalem. Konstatacja taka obliguje zatem każdorazowo organ administracji do dokładnego zweryfikowania stanu prawnego i faktycznego związanego z konkretnym lokalem i jego dysponentami. Jednocześnie w toku takiego badania organ badać może (i powinien) nie tylko zapisy ewentualnych umów łączących posiadaczy lokalu, ale przede wszystkim stan faktyczny obrazujący rzeczywistych dzierżycieli (dzierżyciela) lokalu. Warunkiem prawidłowego zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h. jest prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Przenosząc te rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić trzeba, iż niezasadny jest zarzut naruszenia przez Sąd I instancji prawa materialnego. Sąd dokonał prawidłowej interpretacji art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h., przyjmując, że za posiadacza zależnego lokalu w rozumieniu tego przepisu może być uznany posiadacz zależny władający faktyczne tym lokalem. Jakkolwiek istnieje domniemanie, że najemca lokalu jest jego faktycznym posiadaczem, to jednak owo domniemanie może zostać skutecznie obalone przez najemcę, gdy ten wykaże, że doszło do przeniesienia tego posiadania na kolejnego posiadacza zależnego (podnajemcę). W rozpoznawanej sprawie słusznie Sąd I instancji zwrócił uwagę, że skarżąca zarówno w odwołaniu, jak i w skardze kwestionował faktyczne posiadanie przez siebie lokalu położonego w [...] w dniu 21 sierpnia 2019 r., tj. w dniu kontroli celno-skarbowej. Na poparcie tego twierdzenia skarżąca przedstawiła umowę podnajmu z dnia 1 czerwca 2019 r. zawartą między nią a P.S. jako podnajemcą. Organy obu instancji powinny były rozważyć podnoszone przez skarżącą okoliczności w kontekście możliwości obalenia domniemania, że skarżąca jako najemca lokalu odpowiada za delikt administracyjny określony w art. 89 ust. 1 pkt 4 u.o.g.h. Organy administracji zaniechały wyjaśnienia tych okoliczności w toku postępowania dowodowego prowadzonego z poszanowaniem reguł procesowych, poprzestając na stwierdzeniu, że zebrany w toku postępowania materiał dowodowy nie pozostawiał wątpliwości, iż skarżąca powinna być adresatką decyzji o nałożeniu kary pieniężnej. Z tego względu Sąd I instancji słusznie stwierdził, że organy obu instancji dopuściły się naruszenia przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy, co musiało skutkować uchyleniem obu decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. Dlatego zarzuty naruszenia przepisów postępowania sformułowane w skardze kasacyjnej przez DIAS w Warszawie są niezasadne. Odnosząc się do drugiego z zarzutów natury procesowej, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarówno organ odwoławczy, jak i Sąd I instancji prawidłowo przyjęły, iż w niniejszej sprawie nie miał zastosowania omyłkowo wskazany przez organ pierwszej instancji przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 u.o.g.h., lecz podstawą rozstrzygnięcia powinien być przepis art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h. Sąd I instancji wskazał organowi, w jakim kierunku powinien, przy ponownym rozpoznaniu sprawy, poczynić uzupełniające ustalenia w oparciu o zebrane w tym zakresie dowody i przesądzić, kto był posiadaczem zależnym spornego lokalu w rozumieniu przepisu art. 89 ust. 1 pkt 3 u.o.g.h. W tych okolicznościach skarga kasacyjna podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego w punkcie 3 wyroku orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935). W punkcie 2 wyroku Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu zażalenia E.G. na - zawarte w zaskarżonym wyroku Sadu I instancji – postanowienie o kosztach postępowania uchylił zaskarżony wyrok w punkcie 2 i zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz E.G. kwotę 10.800 złotych tytułem kosztów postępowania. Opisane rozstrzygnięcie jest konsekwencją uwzględnienia – sformułowanego w zażaleniu - zarzutu naruszenia przez Sąd I instancji art. 206 P.p.s.a. Stosownie do jego treści Sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części, w szczególności jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. Sąd I instancji podał trzy argumenty przemawiające za obniżeniem o połowę należnego skarżącej zwrotu kosztów postępowania. Po pierwsze, w sprawie istota sporu sprowadzała się do odpowiedzi na pytanie, czy każdy posiadacz zależny, niezależnie od władztwa nad rzeczą ponosi odpowiedzialność za delikt administracyjny. Po drugie, skarżąca została zwolniona z kosztów sądowych. Po trzecie, niniejsza sprawa jest kolejną sprawą skarżącej a skarga w niej wniesiona jest kopią skargi w sprawie o sygn. akt V SA/Wa 1759/20, a więc nakład pracy pełnomocnika był mniejszy. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tej argumentacji. Istota sporu w sprawie nie może być okolicznością, która wpływa na miarkowanie zwrotu kosztów postępowania. Sąd administracyjny jest sądem prawa. Jest zatem rzeczą oczywistą, że toczony w ramach sprawy sądowoadministracyjnej spór może dotyczyć – jak w rozpoznawanej sprawie - sposobu interpretacji przepisów prawa materialnego. Przyjęcie poglądu Sądu I instancji mogłoby prowadzić do nieuprawnionego wartościowania rodzaju spraw z uwagi na przedmiot sporu (prawo materialne, prawo procesowe). Niezasadne jest także wiązanie instytucji miarkowania zwrotu kosztów postępowania z faktem, że strona została zwolniona z kosztów sądowych. Jest to bowiem element instytucji prawa pomocy, której zastosowanie uzależnione jest od spełnienia specyficznych przesłanek faktycznych (m.in. trudna sytuacja finansowa). Poza tym obejmuje jedynie koszty sądowe będące tylko jednym z elementów kosztów postępowania. Zwolnienie z kosztów sądowych sprawia, że nie będą one uwzględnione w zasądzonej kwocie zwrotu kosztów postępowania. Ponadto zwrot kosztów postępowania stanowi realizację zasady odpowiedzialności za wynik postępowania. Natomiast okoliczność, że niniejsza sprawa jest kolejną sprawą skarżącej a skarga w niej wniesiona jest kopią wcześniejszej skargi, samo w sobie nie uzasadnia jeszcze miarkowania zwrotu kosztów postępowania. Stanowisko Sądu I instancji, że nakład pracy pełnomocnika skarżącej w tej sprawie był mniejszy nie jest poparte dowodami ani szczegółową analizą i w tym kontekście jawi się jako dowolne i faktycznie nieuzasadnione. W tych okolicznościach Naczelny Sąd Administracyjny zasądził od DIAS w Warszawie na rzecz skarżącej E.G. kwotę 10.800 złotych tytułem kosztów postępowania.