I SA/Sz 887/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia WSA Alicja Polańska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 15 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi W.P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę. Pismem datowanym na dzień [...].11.2018 r. W. P. (dalej "Strona" "Skarżący" lub "Podatnik") złożył do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. wniosek o zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł, pobranego przez płatnika w związku z zakupem nieruchomości położonej w S. przy ul. [...]. Powyższe pismo wpłynęło do [...] Urzędu Skarbowego w S. [...].01.2019 r. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że dnia [...].12.2011 r. od firmy S. Spółka z o.o. z siedzibą w S. została zakupiona nieruchomość położona w S. przy ul. [...] akt notarialny Repertorium A Nr [...]. Cena została ustalona przez strony na kwotę netto [...] zł + podatek od towarów i usług w kwocie [...]zł. Następnie Skarżący [...].12.2011 r. złożył oświadczenie w formie aktu notarialnego Repertorium A Nr [...] i zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych. Jak wskazano we wniosku, oświadczenie to było następstwem uzyskania w organie podatkowym informacji o braku możliwości otrzymania zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu nabycia ww. nieruchomości z uwagi na niezłożenie, przed dniem sporządzenia aktu notarialnego, oświadczenia o wyborze opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji uznano, iż dokonana [...].12.2011 r. transakcja jest zwolniona od podatku od towarów i usług, zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Skarżący wskazał też, że sprzedający z tytułu ww. umowy sprzedaży, wystawił korektę faktury w zakresie wysokości podatku od towarów i usług, zmieniając opodatkowanie w stawce 23% na "zwolnioną". Po trwającym ponad 6 lat postępowaniu podatkowym i sądowoadministracyjnym w zakresie podatku od towarów i usług, zakończonym pomyślnie dla podatnika VAT (sprzedającego) wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10.08.2018 r. sygn. akt I FSK 1208/15. SORT Spółka z o.o. ponownie w dniu 22.11.2018 r. wystawiła i przesłała do Strony korekty faktur - naliczając podatek od towarów i usług według stawki 23%. Podatek od towarów i usług w kwocie [...]zł został Podatnikowi zwrócony przez organ podatkowy. Tym samym w ocenie Podatnika, podatek od czynności cywilnoprawnych wpłacony w związku tą transakcją stał się nienależny. Skarżący podkreślił, iż nie miał faktycznej możliwości skorzystania z prawa do zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych do momentu wydania wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny i wystawienia przez kontrahenta faktur korygujących. Zdaniem Strony, postępowanie sądowoadministracyjne wstrzymuje bieg terminu przedawnienia. Do wniosku o zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych załączono: akt notarialny Repertorium A Nr [...]; wydruk przelewu bankowego na kwotę [...]zł, dokonanego [...].12.2011 r. oraz pismo z [...].11.2018 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. pismem z [...].02.2019 r. przesłał wniosek Strony zgodnie z właściwością miejscową do rozpatrzenia Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w S. (wpływ do organu [...].02.2019 r.). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej też "organ I instancji") w wyniku rozpatrzenia wniosku Strony wydał postanowienie z [...].03.2019 r. odmawiające wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie Organ podatkowy I instancji, dokonując określonych ustaleń stanu faktycznego i poddając analizie przepisy prawa w zakresie zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych oraz stwierdzenia nadpłaty w tym podatku, ocenił że konsekwencją upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wygaśnięcie prawa do złożenia i rozpatrzenia merytorycznego wniosku o zwrot podatku czy też stwierdzenie nadpłaty podatku. Pismem z [...].04.2019 r. Skarżący złożył zażalenie na ww. postanowienie, wnosząc o jego uchylenie oraz przekazanie sprawy organowi podatkowemu I instancji do ponownego rozpatrzenia. Zarzucono w szczególności naruszenie: - art. 165 w związku z art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa" lub "Op."), poprzez ich zastosowanie i odmowę wszczęcia postępowania w sprawie, - art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 w związku z art. 126 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 256, dalej: "kodeks postępowania administracyjnego" lub "k.p.a."), poprzez badanie przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, podczas gdy okolicznością najistotniejszą było ustalenie, czy żądanie jest zasadne w świetle opodatkowania przedmiotowej czynności prawnej podatkiem od towarów i usług, w miejsce nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych, w kontekście wyroku NSA z 10.08.2018 r. sygn. akt I FSK 1208/15. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z [...].06.2019 r. uchylił w całości postanowienie organu I instancji z [...].03.2019 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ podatkowy II instancji stwierdził, że analiza akt niniejszej sprawy nie pozwala na stwierdzenie, iż w sprawie podjęte zostały jakiekolwiek czynności w celu ustalenia przedmiotu żądania Strony , zawartego we wniosku z [...].11.2018 r. (który wpłynął do właściwego organu podatkowego I instancji [...].02.2019 r.). Zwrócił również uwagę na to, że podanie Podatnika wskazuje na wniosek o zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych i jednocześnie z treści uzasadnienia można powziąć przypuszczenie, iż podatnik podnosi okoliczności nienależnego uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych od określonej transakcji. Wystąpiły zatem obiektywne wątpliwości co do kierunku procedowania przez organ I instancji, które nie zostały wyjaśnione z udziałem Podatnika. Organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji rozpatrując ponownie wniosek Podatnika z [...].11.2018 r. winien w pierwszej kolejności sprecyzować z udziałem Podatnika zakres żądania (jakiego postępowania domaga się wnoszący podanie), ewentualnie uszczegółowienia okoliczności faktycznych lub podstaw prawnych, na których opiera on swój wniosek. Dopiero wówczas organ powinien rozstrzygnąć, czy postępowanie w dalszym przedmiocie może się toczyć, czy istnieją podstawy do odmowy jego wszczęcia na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej. Postanowieniem z [...].10.2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. ponownie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, pobranego przez płatnika w wysokości [...] zł od zawartej [...].12.2011 r. w formie aktu notarialnego Repertorium A Nr [...] umowy sprzedaży określonej nieruchomości, do której [...].11.2011 r. złożono oświadczenie w formie aktu notarialnego Repertorium A Nr [...]. Podkreślił że w analizowanej sprawie termin płatności podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu ww. umowy upłynął dnie [...].12.2011 r, a nadto: - nie zapadło rozstrzygnięcie w zakresie tego zobowiązania podatkowego, - nie zaistniały żadne okoliczności skutkujące przerwaniem czy też zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, - zobowiązanie podatkowe wynikające z ww. umowy uległo przedawnieniu: - niemożliwe stało się przyjęcie i merytoryczne rozpatrzenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Pismem z [...].11.2019 r. Strona wniosła zażalenie na ww. postanowienie z [...].10.2019 r., wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zarzuciła w szczególności naruszenie postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy: - art. 165 w związku z art. 165a Ordynacji podatkowej poprzez ich zastosowanie i odmowę wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie, - art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 w związku z art. 126 Kodeksu postępowania administracyjnego, ponieważ organ podatkowy I instancji prowadził sprawę koncentrując się na badaniu przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, tymczasem okolicznością najistotniejszą było ustalenie, czy żądanie wyrażone przez skarżącego jest zasadne w świetle opodatkowania przedmiotowej czynności prawnej podatkiem od towarów i usług w miejsce nienależnego podatku od czynności cywilnoprawnych, w kontekście wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10.08.2018 r. sygn. akt I FSK 1208/15. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...].01.2020 r. stwierdził niedopuszczalność zażalenia. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ wskazał, że zaskarżone postanowienie zostało wyekspediowane i doręczone [...].10.2019 r. na adres adwokata J. S., wskazany w pełnomocnictwie szczególnym złożonym [...].04.2019 r. na formularzu PPS-1 w [...] Urzędzie Skarbowym w S.. Biorąc pod uwagę zakres tego pełnomocnictwa szczególnego, zgłoszonego przez Stronę w związku z wniesionym zażaleniem z [...].04.2019 r. na postanowienie z [...].03.2019 r. organ odwoławczy stwierdził, iż postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...].10.2019 r. zostało wadliwie doręczone adwokatowi J. S.. Nie posiadał on bowiem umocowania do działania w imieniu Strony przed organem podatkowym I instancji w sprawie z wniosku podatnika z [...].11.2018 r. Zaistniała sytuacja spowodowała negatywne skutki procesowe dla Strony, albowiem Podatnik nie miał możliwości skorzystania ze środka zaskarżenia w terminie 7 dni od doręczenia wskazanego postanowienia (wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...].10.2019 r. znak [...]). Organ odwoławczy, stwierdzając niedopuszczalność zażalenia, wskazał na konieczność dołożenia należytej staranności, w celu skutecznego doręczenia postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w określonym podatku. Do organu podatkowego II instancji złożono [...].01.2020 r. pełnomocnictwo szczególne na druku PPS-1, udzielone [...].11.2019 r. przez Stronę adwokatowi J. S., którego zakres zdefiniowano jako: "Sprawa o zwrot podatku, znak [...]’’, ze wskazaniem organów: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej/Naczelnik [...] US w S.. Organ I instancji [...].03.2020 r. ponownie wydał postanowienie w przedmiocie odmowy Skarżącemu wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, pobranego przez płatnika w wysokości [...] zł, od zawartej [...].12.2011 r. w formie aktu notarialnego Repertorium A Nr [...] umowy sprzedaży zdefiniowanej nieruchomości, do której [...].12.2011 r. złożono oświadczenie w formie aktu notarialnego Repertorium A Nr [...]., doręczając je wskazanemu wyżej pełnomocników. Uzasadniając swoje stanowisko Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S., powołał się na przepisy O.p. regulujące zagadnienie nadpłaty podatku i kwestie biegu terminu przedawnienia, przerwania oraz jego zawieszenia wskazując, że w przedmiotowej sprawie: - termin płatności podatku od umowy sprzedaży upłynął dnia [...].12.2011 r., - zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w których upłynął termin płatności podatku, co oznacza, że z końcem 2016 r. uległo przedawnieniu ww. zobowiązanie podatkowe z tytułu umowy sprzedaży z [...].12.2011 r. Organ podatkowy I instancji odniósł się też do podnoszonej przez Stronę kwestii zawieszenia terminu przedawnienia stwierdzając, że może ono mieć miejsce w sytuacji, gdy dotyczy postępowania sądowego odnoszącego się bezpośrednio do niego, jako Podatnika, na którym ciążą obowiązki podatkowe, a nie wobec innych podmiotów (jego kontrahentów). W tej sprawie konsekwencją upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest terminem prawa materialnego, skutkujący w przypadku jego uchybienia utratą prawa do takiego złożenia żądania. Nie ma waloru przywracalności, a jego upływ powoduje wygaśnięcie praw i obowiązków materialnoprawnych. Skoro w przedmiotowej sprawie termin ten upłynął [...].12.2016 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego, powołując się na przepis art. 165a ustawy Ordynacja podatkowa uznał, że okoliczność ta stanowi przesłankę do odmowy wszczęcia postępowania sformułowaną w tym uregulowaniu prawnym: "z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". Dokonując wykładni wskazanego przepisu wyjaśnił, że powyższe stwierdzenie ustawodawcy należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których treść uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie sprawy w sposób merytoryczny. Podkreślił również, że przedawnienie jako instytucja prawa materialnego skutkuje wygaśnięciem prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku. Pismem z [...].04.2020 r. Skarżący złożył zażalenie na postanowienie organu I instancji podnosząc tożsame zarzuty, jakie zawarł w zażaleniu z [...].11.2019 r. i zawnioskował o uchylenie ww. postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Uzasadniając zażalenie, Strona powtórzyła argumentację i podtrzymała swoje stanowisko wyrażone we wcześniejszych pismach kierowanych w postępowaniu zażaleniowym. W szczególności Strona ponownie podkreśliła, że organ podatkowy I instancji w ww. postanowieniu pominął w całości aspekt cywilistyczny żądania, a mianowicie fakt, iż w związku z kolejnymi decyzjami organów podatkowych, wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a nadto wyrokami sądów powszechnych, do czasu wydania przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku z 10.08.2018 r. sygn. akt I FSK 1208/15, Podatnik pozostawał w błędnym przeświadczeniu że podatek od czynności cywilnoprawnych od określonej sprzedaży nieruchomości, obowiązany był uiścić. Tym samym, w ocenie Skarżacego, uiszczony przez niego podatek od czynności cywilnoprawnych w kontekście dyspozycji art. 405 Kodeksu cywilnego, stanowi bezpodstawne wzbogacenie się po stronie Skarbu Państwa. Wskazał przy tym, że podatek ten winien mu zostać zwrócony po powzięciu przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. informacji z powołanego wyroku, że umowa sprzedaży nieruchomości w związku ze zgodnymi oświadczeniami woli stron o opodatkowaniu tej sprzedaży podatkiem od towarów i usług, podlega opodatkowaniu tym podatkiem. W ocenie Skarżącego, bez znaczenia w tym przypadku jest fakt, że nie był on stroną postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Podkreślił, że rozstrzygnięcie to dotyczy uprawnienia jego kontrahenta do odliczenia podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą nieruchomości, co tym samym wpłynęło na sytuację majątkową Podatnika. Zapłacił kontrahentowi należną kwotę podatku od towarów i usług, a nadto złożył stosowną deklarację dla potrzeb podatku od towarów i usług - VAT-7. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. dokonał zwrotu podatku VAT w związku z korektą dotyczącą transakcji sprzedaży nieruchomości, do której odniósł się NSA w wyroku. Skarżący podkreślił także, że brak zwrotu nienależnego świadczenia, w postaci uiszczonego przez niego podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł, powoduje że jako podatnik dwukrotnie uiszcza na rzecz Skarbu Państwa daninę publiczną w związku z tą samą transakcją (sprzedażą nieruchomości), co jest działaniem nieuprawnionym. Podatnik powołał się na zasadę unikania podwójnego opodatkowania, jako jedną z fundamentalnych zasad podatku VAT i wskazał, że wynika ona z przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, jak i orzecznictwa TSUE (np. orzeczenia w sprawie C-50/68 Heinz Kuhne przeciwko Finanzamt Munchen III). Zwrócił uwagę na krajowe orzecznictwo w tym zakresie, w szczególności: orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z 25.10.2004 r. sygn. akt SK 33/03 oraz uchwałę 7 sędziów NSA z 22.04.2002r. sygn. akt FPS 2/02. Strona podniosła też, iż w uzasadnieniu postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...].03.2020 r. brak jest odniesienia się organu do wpływu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10.08.2018 r. sygn. akt I FSK 1208/ 5 na sytuację prawną w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, w kontekście opodatkowania przedmiotowej transakcji sprzedaży podatkiem od towarów i usług. Podatnik zwrócił uwagę, iż organ podatkowy I instancji nie wskazał w treści uzasadnienia postanowienia z [...].03.2020 r. szczegółowych okoliczności faktycznych, na których oparł rozstrzygnięcie. Podkreślił, iż nawet jeżeli w świetle przepisów prawa podatkowego (nie zaś prawa cywilnego) organ uznaje żądanie strony za przedawnione, to mając na uwadze nadrzędną zasadę konieczności gromadzenia przez ten organ kompletnego materiału dowodowego, jego weryfikacji i oceny, należy - zdaniem Strony - uznać, że organ zaniechał swoich obowiązków w tym zakresie. W ocenie Strony, organ podatkowy I instancji poprzestając na weryfikacji przesłanki wystąpienia przedawnienia w relacji do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, ograniczył prawo obywatela do poszanowania jego uzasadnionych interesów i konstytucyjne prawo własności. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu sprawy na nowo w kontekście argumentacji przedstawionej w zażaleniu, postanowieniem z [...].09.2020 r utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Rozstrzygnięcie doręczono pełnomocnikowi [...].10.2020 r. Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie powielając zarzuty przedstawione uprzednio w zażaleniu na postanowienie organu podatkowego I instancji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono w szczególności naruszenie: - art. 165 w związku z art. 165a O.p., poprzez ich zastosowanie i odmowę wszczęcia postępowania w sprawie. - art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 w związku z art. 126 k.p.a., poprzez skoncentrowanie się organów obu instancji na badaniu przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, podczas gdy okolicznością najistotniejszą było ustalenie, czy żądanie Skarżącego jest zasadne w świetle opodatkowania przedmiotowej czynności prawnej W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje. Na wstępie wskazać należy, że jak stanowi art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem, tj. prawidłowości zastosowania przez organy administracji publicznej przepisów obowiązującego prawa oraz trafności jego wykładni. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) "p.p.s.a. lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Z przepisów art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Stosownie do art. 135 p.p.s.a. Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Rozpoznając wniesioną skargę w granicach tak zakreślonych kompetencji, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 165 § 1 O.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Z kolei przepis art. 165a § 1 O.p. stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis art. 165 § 9 stosuje się odpowiednio. W niniejszej sprawie Strona wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł, pobranego przez notariusza, jako płatnika od umowy sprzedaży, zawartej przez Stronę w dniu [...].12.2011 r. w formie aktu notarialnego Repertorium A Nr [...]. Bezspornym jest, że przedmiotowy wniosek złożył Podatnik – czyli osoba będąca stroną. Zasadne zatem było zweryfikowanie pod względem formalnym, zgodnie z art. 165a O.p. czy nie wystąpiły jakiekolwiek inne okoliczności uniemożliwiające wszczęcie postępowania. Użycie przez ustawodawcę sformułowania "nie może być wszczęte" wskazuje, że określona w art. 165a § 1 O.p. przyczyna przedmiotowa musi być znana już w chwili złożenia wniosku (żądania), a więc w istocie musi ona wynikać z treści wniosku lub też musi być znana organowi z urzędu. Aby można było wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania okoliczność uniemożliwiająca jego wszczęcie już w momencie złożenia wniosku musi być oczywista. Czym innym jest istnienie przeszkody do wydania rozstrzygnięcia, a czym innym jest istnienie negatywnej przesłanki określonej w przepisie prawa materialnego, która uniemożliwia uwzględnienie żądania. Rozstrzygnięcie przewidziane w części dyspozytywnej art. 165a § 1 O.p – odmowa wszczęcia postępowania, nie jest uzależnione od uznania organu i stanowi obligatoryjne następstwo stwierdzenia przesłanek w tym przepisie wyszczególnionych. W ocenie Sądu zasadnie odmówiono Podatnikowi wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Organ trafnie wskazał na treść art. 79 § 2 O.p. z którego wprost wynika, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazać zatem trzeba, że stosownie do przepisu art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W rozpatrywanej sprawie umowę sprzedaży zawarto w dniu [...].12.2011 r., a zatem w tym dniu powstało zdarzenie prawne, z którym związane było pobranie od Strony podatku od czynności cywilnoprawnych. Koniec roku kalendarzowego w którym upłynął termin płatności podatku to [...].12.2011 r. Zatem 5-letni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, a zarazem będący terminem w którym dopuszczalne było złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawartej umowy sprzedaży - upłynął z dniem [...].12.2016 r. Tym samym zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 165 w związku z art. 165a O.p. trafnie oceniono jako bezzasadny, z uwagi na jednoznaczną treść art. 70 § 1 i art. 165a § 1 O.p. oraz 79 § 2 O.p. Prawidłowe było stanowisko organów, iż nie można było merytorycznie rozpoznać żądania Strony z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych i prawidłowo stwierdzono, że postępowanie nie może być wszczęte z jakichkolwiek innych przyczyn, tzn. z uwagi na upływ przedawnienia (art. 165a O.p.). Natomiast co do zarzutów podniesionych w skardze, odnoszących do naruszenia art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 w związku z art. 126 k.p.a., to Sąd w pełni podziela oczywisty pogląd, że przepisy k.p.a. nie mają zastosowania do postępowania w zakresie uregulowanym przepisami O.p., chyba że wyraźnie przepis O.p. odsyła do k.p.a. Stosownie bowiem do art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a. "przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), z wyjątkiem przepisów działów IV, V i VIII." Tak więc, w niniejszej sprawie organy podatkowe obu instancji procedowały w oparciu o przepisy O.p. W ocenie Sądu, organy podatkowe nie naruszyły odpowiadającej przepisowi art. 7 k.p.a.– regule określonej w art. 122 O.p. Zgodnie bowiem z art. 122 O.p. "w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym." Wyjaśnić należy, że zgodnie z zasadą legalizmu postępowaniu podatkowym, wynikającą z art. 120 O.p., organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Organy podatkowe obu instancji nie naruszyły jakichkolwiek przepisów prawa, wobec uzasadnionego stwierdzenia, że wniosek Podatnika nie mógł skutecznie wszcząć postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku. Jak już bowiem wskazano, w myśl art. 79 § 2 O.p. prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku. W powołanym przepisie określono więc instytucję utraty prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty na skutek przedawnienia. Oznacza to, że po upływie określonego terminu nie można skutecznie domagać się ukształtowania stosunku prawnego. Termin ten jest terminem prawa materialnego o charakterze prekluzyjnym (nie podlega przywróceniu). Złożenie zatem wniosku o stwierdzenie nadpłaty po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, powoduje, że wniosek ten nie może skutecznie doprowadzić do wszczęcia postępowania na mocy ww. art. 165 § 1 O.p. i zasadne jest wydanie przez organ podatkowy I instancji postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty tego podatku. Podatnik w skardze powołuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10.08.2018 r., sygn. I FSK 1208/15 jak również wskazuje na skutki z niego wynikające w postaci określenia podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. Sąd zauważa, że wyrok ten dotyczy innego podmiotu (strony sprzedającej w umowie z [...].12.2011r.) i rozstrzygnięć organów podatkowych, których przedmiotem był inny podatek (od towarów i usług). Powyższy wyrok zatem nie ma i nie może mieć wpływu na upływ terminu przedawnienia zobowiązania Strony w podatku od czynności cywilnoprawnych. Sąd zauważa nadto (co wynika z treści skargi), że Strona miała wiedzę na temat toczącego się sporu w zakresie podatku od towarów i usług, dotyczącego drugiej strony transakcji którą zawarła, a jednak sama nie weszła w spór z organami podatkowymi i nie podjęła czynności zmierzających do uzyskania zwrotu uiszczonego podatku od czynności cywilnoprawnych, które mogłyby w efekcie doprowadzić do przerwania czy zawieszenia biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania. W analizowanej sprawie odmówiono Stronie wszczęcia postępowania podatkowego, zaś instytucja odmowy wszczęcia postępowania kończy się aktem formalnym, a nie merytorycznym rozstrzygającym sprawę co do istoty. W konsekwencji nie pozwala na wysnuwanie merytorycznych wniosków co do zasadności stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Na skutek odmowy wszczęcia postępowania organ podatkowy nie prowadzi postępowania podatkowego obejmującego gromadzenie i ocenę materiału dowodowego w celu dokonania i ustalenia okoliczności faktycznych sprawy istotnych z punktu widzenia merytorycznego rozstrzygnięcia, a co za tym idzie nie może dokonać materialnoprawnej oceny żądania podatnika. Odmowa wszczęcia postępowania, nie jest uzależniona od uznania organu podatkowego, stanowiąc obligatoryjne następstwo stwierdzenia przez ten organ przesłanek w tym przepisie wyszczególnionych – co miało miejsce w badanej sprawie. Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia organów podatkowych obu instancji wydane zostały zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa materialnego i procesowego. Nie sposób zgodzić się z zarzutami Strony, iż doszło do uchybienia wskazanym w skardze przepisom (odpowiadającym art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 O.p.) w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem podjęte zostały wszelkie niezbędne działania w celu ustalenia stanu faktycznego, istotnego dla rozpoznania sprawy. W szczególności w świetle przedstawionej wyżej argumentacji należy uznać, że organy podatkowe działały w granicach prawa, rozpoznając sprawę co do jej istoty, na podstawie obowiązującego prawa mającego zastosowanie w ustalonym stanie faktycznym. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. Powołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.