II SA/Gl 1156/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Dobrowolski (spr.), Sędziowie Asesor WSA Tomasz Dziuk, Sędzia WSA Stanisław Nitecki, Protokolant specjalista Beata Bieroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w U. na decyzję Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w G. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie opłaty za usługi wodne oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. znak [...] Dyrektor Zarządu Zlewni Wód Polskich w K. określił "A" sp. z o.o. z siedzibą w U. (dalej "Spółka"), za okres IV kwartału 2018 roku opłatę zmienną w wysokości 6824 zł (słownie: sześć tysięcy osiemset dwadzieścia cztery złotych 00/100) za pobór wód podziemnych z ujęcia [...]. Na skutek odwołania strony postępowania sprawę rozpatrywał Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w G., który decyzją z dnia [...] roku znak [...] uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał organowi I instancji sprawę do ponownego rozpatrzenia. Jako przyczyny orzeczenia kasatoryjnego wskazano: - konieczność uzupełnienia akt o dane wskazujące, czy wskazana ilość wód pobranych dostarczanych podmiotom innym niż gospodarstwa domowe stanowi wodę przeznaczoną do zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, - konieczność wyjaśnienia, czy Spółka oprócz działalności polegającej na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę przeznczoną do spożycia przez ludzi, prowadzi inną działalność w ramach której pobierana jest woda dla celu poboru, uzdatniania i dostarczania, - konieczność dokonania analizy, w kontekście zgromadzonego materiału dowodowego, rozstrzygnięcia wątpliwości co do treści zastosowanych norm prawnych na korzyść Spółki, zgodnie z art. 7a § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego, - konieczność uzasadnienia rozstrzygnięcia poprzez wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej oraz wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ I instancji decyzją z dnia [...] roku, znak [...] ustalił dla Spółki opłatę zmienną w wysokości 6824 zł (słownie: sześć tysięcy osiemset dwadzieścia cztery złotych 00/100) za pobór wód podziemnych z ujęcia [...]. W uzasadnieniu wskazał, że korzysta ona z usługi wodnej na podstawie pozwolenia wodnoprawnego udzielonego decyzją z dnia [...] r., znak [...], wydaną przez Starostę [...], na pobór wody powierzchniowej w ilości maksymalnej 1020,0 m2 (42,5 mVh) z ujęcia zlokalizowanego w km 1+505 potoku [...] w W.. Podkreślił, że Prawo wodne wprowadziło w art. 274 pkt 2 - 4 szeroki katalog celów poboru wód, różnicując wysokość górnych jednostkowych stawek opłat za pobór wód w formie opłaty zmiennej w zależności od celu poboru wody. Analogiczne rozwiązanie znalazło wyraz w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne. Przedstawione w art. 274 pkt 2 lit. a - zi Prawa wodnego cele poboru wód odpowiadają nomenklaturze przyjętej w Polskiej Klasyfikacji Działalności, a przepis art. 274 pkt 2 lit. zj Prawa wodnego wprost odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Działalności stanowiąc, że za pobór wód do innych celów niż wymienione w lit. a - zi, określonych w Polskiej Klasyfikacji Działalności górna jednostkowa stawka opłaty zmiennej wynosi 0,70 zł za 1 m2 pobranych wód podziemnych oraz 0,35 zł za 1 m2 pobranych wód powierzchniowych. Jak wskazał organ brak jest podstaw do przyjęcia, że w przypadku dostarczania wody podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą Spółka jednocześnie zaopatruje ludność w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, w części wykorzystanej na potrzeby socjalno - bytowe pracowników. Pobór wód przez Spółkę w celu jej dostarczenia podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą odpowiada celowi określonemu w art. 274 pkt 2 lit. za Prawa wodnego, a okoliczność częściowego zużycia dostarczonej wody na potrzeby socjalno - bytowe przedsiębiorcy i pracowników nie zmienia pierwotnego celu poboru wód przez Spółkę, którym w przedstawionym przypadku jest pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody. Przepisy art. 274 pkt 2 - 4 Prawa wodnego określają górne jednostkowe stawki opłat w formie opłaty zmiennej za usługę wodną polegającą na poborze wód w ramach pozwolenia wodnoprawnego albo pozwolenia zintegrowanego, co wynika explicite z ich treści. W art. 35 ust. 2 Prawa wodnego ustawodawca wskazał, że dostęp do usług wodnych regulują przepisy tej ustawy. Uregulowane w Prawie wodnym zasady dostępu do usług wodnych, do których niewątpliwie zaliczyć należy przepisy dotyczące opłat za usługi wodne, odnoszą się do podmiotów korzystających z usług wodnych i aktywność tych podmiotów dotycząca zakresu i celu korzystania z wód wpływa na kształt obowiązków opłatowych, obciążających te podmioty. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w judykaturze. Organ I instancji wskazał, że z treści dokumentów przedstawionych przez Spółkę oraz z własnych ustaleń dokonanych w trakcie kontroli wynika, że strona pobiera wodę celem dostarczenia jej nie tylko dla potrzeb zaopatrzenia ludności w wodę, lecz m.in. także dla działalności produkcyjnej (tzn. gdzie woda wykorzystywana jest do celów technologicznych w procesie produkcji) oraz do sprzedaży hurtowej odbiorcom zewnętrznym. Ponadto, zestawienie przedstawione przez spółkę pt. "Produkcja i sprzedaż wody za październik - grudzień 2018 roku" zawiera podział na wody pobrane dla zaopatrzenia gospodarstw domowych, działalności produkcyjnej, budżetu, hurtu i in. Z powyższych dokumentów wynika, jaka ilość wód została dostarczona podmiotom publicznym i jaka przedsiębiorcom, co wystarcza do określenia opłaty zmiennej za pobór wód do ww. celu na podstawie art. 23 § 1 ust. 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie organu postępowanie potwierdziło, że wysokość opłaty należnej za usługi wodne jest inna niż określona w Informacji ustalającej wysokość opłaty zmiennej za usługi wodne, gdyż podane, podczas kontroli gospodarowania wodami, w zestawieniach ilości pobranej, sprzedanej i straconej wody zostały przeliczone i zakwalifikowane do dwóch celów poboru. W oparciu o zebrane dokumenty organ dokonał szacowania ilości wody pobieranej w IV kwartale 2018 r. do celów: 27) "Do celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody" i 41) "Do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, zawartych w § 5 rozporządzenia. Odwołanie od tej decyzji złożyła Spółka zarzucając organowi I instancji naruszenie: - art. 270 ust. 6, art. 272 ust. 1, art. 274 pkt 2 lit. za) oraz art. 274 pkt 4) ustawy Prawo wodne poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne w ramach wykonywania zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę pobiera wodę na cele związane z poborem, uzdatnianiem i dostarczaniem wody oraz realizacją zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, podczas gdy prawidłowa wykładnia celów poboru wody nakazuje dojść do wniosku, że przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne pobiera wodę tylko i wyłącznie w celu realizacji zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi na cel określony w art. 274 pkt 4) Prawa wodnego, - art. 552 ust. 2a pkt 2 Prawa wodnego poprzez jego niezastosowanie i całkowite pominięcie w toku postępowania kwartalnego oświadczenia Spółki złożonego w celu ustalenia wysokości opłaty za usługi wodne - opłaty zmiennej za pobór wód, w świetle której Spółka deklarowała pobór wód tylko i wyłącznie w celu realizacji zadania własnego gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi na cel określony w art. 274 pkt 4 Prawa wodnego, - art. 7a § 1 k.p.a. poprzez nierozstrzygnięcia na korzyść Spółki wątpliwości co do treści norm prawnych podlegających zastosowaniu w sprawie w sytuacji gdy przedmiotem postępowania jest określenie daniny publicznej w postaci opłaty za usługi wodnej - opłaty zmiennej za pobór wód, - art. 107 § 1 pkt 6 w związku z 107 § 3 k.p.a. poprzez wydanie decyzji administracyjnej w sposób wadliwy i niezawierający uzasadnienia faktycznego i prawnego spełniającego wymogi określone w art. 107 § 3 k.p.a., - art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. poprzez przeprowadzanie postępowania z rażącym naruszaniem postępowania dowodowego polegającym w szczególności na pominięciu oświadczeń oraz wyjaśnień składanych przez Spółkę, a w efekcie określenie opłaty za sługi wodnej - opłaty zmiennej za pobór wód w sposób dowolny, niezgodny z przepisami, - art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 300 ust. 1 Prawo wodne poprzez jego zastosowanie i określenie opłaty za usługi wodne - opłaty zmiennej za pobór wód mimo niespełnienia się żadnej z przesłanek określonych w tym przepisie. Zaskarżoną obecnie decyzją Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w G. utrzymał rozstrzygnięcie organu I instancji w mocy w pełni podzielając jego ustalenia faktyczne oraz wywiedzione z nich skutki prawne. Odniósł się również do zarzutów odwołania stwierdzając, iż są one nieuzasadnione. Skargę na te decyzję do tutejszego Sądu złożyła jej adresatka reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika. Domagając się jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania podniosła zarzuty identyczne jak w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Podkreśliła, że organ błędnie stanął na stanowisku, że w przypadku przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego może wystąpić więcej niż jeden cel poboru wody określony w przepisach Prawa wodnego oraz Rozporządzenia. Co więcej, stanowisko zajęte przez Dyrektora RZGW w sprawie jest wewnętrznie sprzeczne. Stoi on na stanowisku, iż w przypadku gospodarstw domowych i poboru wody z sieci wodociągowej (gdy woda dostarczana jest "do ludności") należy określać ten pobór formalnie z uwzględnieniem jej przeznaczenia, a więc określać przez pryzmat przeznaczenia pobranej wody przez finalnego odbiorcę - ludność, do celów socjalno-bytowych. Cele poboru wody, na potrzeby ustalenia wysokości opłaty zmiennej za pobór wód należy określać przez pryzmat charakteru prowadzonej działalności oraz specyfiki zadania własnego gminy, jakie realizuje przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne. Skarżąca wskazała, że jest ona podmiotem utworzonym do celów realizacji zadania własnego gmin w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, zgodnie z przepisami ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków. Jest zatem podmiotem powołanym do realizacji wyłącznie zadania publicznego - dostarczania odbiorcom usług z terenu gmin wody przeznaczonej do spożycia i w tym właśnie celu pobiera ona wyłącznie wodę. Odpowiadając na skargę organ administracji wniósł o jej oddalenie podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że sądy administracyjne nie orzekają merytorycznie, tj. nie wydają orzeczeń, co do istoty sprawy, lecz badają zgodność zaskarżonego aktu administracyjnego z obowiązującymi w dacie jego podjęcia przepisami prawa materialnego, określającymi prawa i obowiązki stron oraz przepisami procedury administracyjnej, normującymi zasady postępowania przed organami administracji publicznej. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." wynika, że w przypadku, gdy sąd stwierdzi bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, albo stwierdza ich nieważność bądź niezgodność z prawem. Nie ulega więc wątpliwości, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom administracji publicznej można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przy tym z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a. tejże kontroli legalności sąd dokonuje także z urzędu, nie będąc związany zarzutami i wnioskami powołaną podstawą prawną. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne w brzmieniu obowiązującym w dacie jej wydania (Dz. U. z 2021 r. poz. 2233, zwanej dalej Prawo wodne). W myśl art. 268 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo wodne, za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych uiszcza się opłaty. Zgodnie z art. 272 ust. 1 Prawa wodnego wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych ustala się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3, natomiast zgodnie z art. 272 ust. 2 Prawa wodnego wysokość opłaty zmiennej za pobór wód podziemnych lub wód powierzchniowych do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi, ustała się jako iloczyn jednostkowej stawki opłaty i ilości pobranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych, wyrażonej w m3. Wysokość jednostkowych stawek opłat została określona w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. w sprawie jednostkowych stawek opłat za usługi wodne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2502). W rozpoznawanej sprawie kwestią sporną nie była ilość pobranej wody w okresie IV kwartału 2018 r. w związku z posiadanym przez Spółkę pozwoleniem wodnoprawnym. Powyższe ustalenie było zgodne z oświadczeniem skarżącej spółki, i nie było kwestionowane. Rozbieżności występuje natomiast w rozumieniu i stosowaniu przepisów regulujących naliczanie opłat z uwzględnieniem rozróżnienia na cele poboru wody, zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2017 r. Wskazane rozróżnienie dla organu podejmującego kontrolowane rozstrzygnięcie ma znaczenie z tego powodu, że stawka przedmiotowej opłaty dla pozostałych odbiorców (min. podmiotów gospodarczych, publicznych itp.) jest wyższa od tej, która obowiązuje w przypadku dostarczania wody dla gospodarstw domowych. Skarżąca spółka powołując się na przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2020, poz. 2028) wskazała, że jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym w rozumieniu art. 2 pkt 4 tej ustawy. Wyłącznym przedmiotem prowadzonej przez nią działalności jest właśnie zbiorowe zaopatrzenie w wodę, które jest zadaniem własnym gminy. Zatem do całości wody pobranej przez Spółkę powinna znaleźć zastosowanie stawka opłaty zmiennej określona w art. 274 pkt 4 ustawy Prawo wodne (za pobór wód w formie opłaty zmiennej, w zależności od ilości pobieranych wód podziemnych lub wód powierzchniowych w ramach pozwoleń wodnoprawnych albo pozwoleń zintegrowanych, do celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi). Organy administracji zajęły w sprawie diametralnie inne stanowisko. Dysponując szczegółowym wykazem zawierającym odbiorców wody dokonały podziału należnej opłaty zmiennej. Wody wykorzystane na potrzeby zbiorowego zaopatrzenia w wodę ludności obłożyły opłatą zgodnie z art. 274 pkt 4 ustawy Prawo wodne. Jednakże za tę część wody, która została sprzedana innym podmiotom (w tym przedsiębiorcom) ustalono opłatę według stawek przewidzianych w art. 274 pkt 2 ustawy Prawo wodne – wyższych. W ocenie Sądu stanowisko zajęte w sprawie przez organy administracji jest prawidłowe. Stawki opłaty zmiennej są uzależnione od celu, na jaki wykorzystywana jest woda. Nie ma tu znaczenia status podmiotu ją dostarczającego. Pełni on jedynie funkcję "pośrednika" dostarczającego wodę od ujęcia do odbiorcy końcowego. Przyjęcie innej wykładni stanowiłoby istotne naruszenie celu opłat za korzystanie z wód. Podmiot inny, niż osoba fizyczna, niezależnie od sposobu wykorzystania pobranej wody ponosiłby bowiem opłatę taką, jak "ludność" wykorzystująca wodę do zaspokojenia potrzeb bytowych. Oczywiście stawka takich opłat jest zdecydowanie niższa, ze względów socjalnych. Wykładnia zaproponowana przez Spółkę prowadzi również do zróżnicowania sytuacji przedsiębiorców, ze względu na sposób zaopatrzenia w wodę. Podmioty korzystające z usług przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego mogły by bowiem ponosić opłatę znacząco niższą, niż przedsiębiorcy pobierający wodę z własnego ujęcia. Stanowisko wskazujące na konieczność wyraźnego rozdzielenia poboru wody na cele związane ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i na inne cele znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądów administracyjnych Można tu wskazać choćby wyrok NSA z dnia 19 października 2021 r. (sygn. III OSK 4088/21 – za CBOSA). Sąd wskazał tam, że "przedsiębiorstwo wodociągowe prowadząc działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę dokonuje ujmowania, uzdatniania i dostarczania wody. Jednak tylko część tej działalności mieści się w pojęciu zbiorowego zaopatrzenia w wodę przeznaczonej do spożycia przez ludzi. W tej sytuacji, spójne z normami ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę są normy Prawa wodnego i rozporządzenia, które odrębnie ustalają stawki opłat zmiennych dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz odrębnie dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi". Dalej NSA stwierdził, iż "w tej sytuacji, spójne z normami ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę są normy Prawa wodnego i rozporządzenia, które odrębnie ustalają stawki opłat zmiennych dla celów poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz odrębnie dla celów realizacji zadań własnych gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia przez ludzi. Drugi z tych celów jest zatem węższy, a normy z § 5 pkt 40 i 41 rozporządzenia stanowią wyjątek względem normy z § 5 pkt 27 rozporządzenia i w związku z tym należy je intepretować w sposób ścisły oraz zgodnie z zasadą lex speciali derogat legi generali. Oznacza to, że nisze stawki z § 5 pkt 40 i 41 rozporządzenia mogą być zastosowane wyłącznie w wąskim zakresie, w którym gminy (lub działające w jej imieniu i na jej rzecz przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne) realizują zadania własne". W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 552 ust. 2a pkt 2 Prawa wodnego. Zgodnie z tym przepisem "ustalenie wysokości opłaty za usługi wodne w okresie do dnia 31 grudnia 2026 r. następuje również na podstawie [...] oświadczeń podmiotów obowiązanych do ponoszenia opłat za usługi wodne, za poszczególne kwartały". Organy administracji ustaliły Spółce należną opłatę zmienną w oparciu o jej oświadczenie, jednakże inaczej interpretując obowiązujące przepisy. Chybiony jest zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 7a § 1 k.p.a. poprzez nierozstrzygnięcia na korzyść Spółki wątpliwości co do treści norm prawnych podlegających zastosowaniu w sprawie w sytuacji gdy przedmiotem postępowania jest określenie daniny publicznej w postaci opłaty za usługi wodnej - opłaty zmiennej za pobór wód. Wątpliwości te wyraża jedynie skarżąca. Dla organów administracji i Sądu brzmienie przywołanych przepisów jest jasne i zrozumiałe. Nie można wreszcie organom administracji zarzucić innych uchybień proceduralnych. Decyzja organu I instancji została po przeprowadzeniu wyczerpującego postępowania dowodowego, zaś sporządzone przez ten organ uzasadnienie jest jasne i przekonujące. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.