V SA/Wa 2868/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Michał Sowiński (spr.), Sędzia WSA - Marek Krawczak, Asesor WSA - Arkadiusz Koziarski, , Protokolant st. specjalista - Sylwia Wojtkowska- Just, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi B. R. na orzeczenie Głównej Komisji Orzekającej w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych z dnia ... października 2020 r. nr ... w przedmiocie naruszenia dyscypliny finansów publicznych oddala skargę. Przedmiotem skargi B. R. jest orzeczenie Głównej Komisji Orzekającej w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych (dalej: "GKO") z dnia 21 października 2020 r. nr BDF1.4800.57.2020 utrzymujące w mocy orzeczenie Międzyresortowej Komisji Orzekającej w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych przy ministrze właściwym do spraw administracji publicznej (dalej "MKO" lub "Komisja") z dnia 21 lipca 2020 r. nr BM-ZKR-361-1-73/2018, w którym uznano B. R. odpowiedzialnego naruszenia w dniu 14 grudnia 2015 r. dyscypliny finansów publicznych, określonego w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1440, z późn. zm.); dalej: "u.o.n.d.f.p.", polegającego na zatwierdzeniu do wypłaty kwoty 55.350,00 zł na zakup usług w zakresie wykonania aktualizacji projektu toru podejściowego do [...] w G. z § 4270 dotyczącego wydatków bieżących, zamiast z § 6050 dotyczącego wydatków majątkowych, czyli niezgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1053, z późn. zm.), co stanowiło naruszenie art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869, z późn. zm.), dalej: "u.f.p.". Komisja w orzeczeniu tym na podstawie art. 36 ust. 1 u.o.n.d.f.p. odstąpiła od wymierzenia kary Obwinionemu. Przedmiotowe orzeczenie zapadło w następującym stanie faktycznym. Delegatura Najwyższej Izby Kontroli w G. złożyła zawiadomienie w sprawie naruszenia w Urzędzie [...] w G. dyscypliny finansów publicznych, polegającego na tym, że w dniu 14 grudnia 2015 r. dokonano wydatku ze środków publicznych w kwocie 55.350 złotych z naruszeniem przepisów dotyczących dokonywania poszczególnych rodzajów wydatków, co stanowiło naruszenie art. 44 ust 2 u.f.p. Wniosek o ukaranie w sprawie B. R., pełniącego w czasie zarzucanego naruszenia funkcję Zastępcy Dyrektora ds. Inspekcji [...] w G., złożony został w dniu [...] listopada 2018 r. przez Zastępcę Rzecznika dyscypliny finansów publicznych właściwego w sprawach rozpoznawanych przez MKO (dalej: "Rzecznik"). Orzeczeniem z dnia 21 lipca 2020 r. MKO uznała B. R. za odpowiedzialnego naruszenia w dniu 14 grudnia 2015 r. dyscypliny finansów publicznych, określonego w art. 11 ust. 1 u.o.n.d.f.p., polegającego na zatwierdzeniu do wypłaty kwoty 55.350,00 zł na zakup usług w zakresie wykonania aktualizacji projektu toru podejściowego do [...] w G. z § 4270 dotyczącego wydatków bieżących, zamiast z § 6050 dotyczącego wydatków majątkowych, czyli niezgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych, co stanowiło naruszenie art. 44 ust. 2 u.f.p. Komisja w orzeczeniu tym na podstawie art. 36 ust. 1 u.o.n.d.f.p. odstąpiła od wymierzenia kary Obwinionemu. Od orzeczenia MKO odwołanie złożył pełnomocnik Skarżącego wskazując, że Skarżącemu nie sposób przypisać winy w czasie popełnienia naruszenia, z uwagi na dołożenie przezeń należytej staranności przy wykonywaniu obowiązków. Pełnomocnik zwrócił uwagę, że wprawdzie odpowiedzialność za całość gospodarki finansowej ponosi kierownik jednostki sektora finansów publicznych, to jednak nie oznacza to, że można mu przypisać absolutną odpowiedzialność za wszelkie nieprawidłowości jakie wystąpią w toku sprawowania tej funkcji. Jego zdaniem przyjęcie przez Komisję, że wprowadzenie procedury kontroli zarządczej nie zapewniło wystarczającego nadzoru nad prawidłową klasyfikacją wydatku, a co za tym idzie nie zwalnia Obwinionego z odpowiedzialności za jej ewentualne błędy, narzuca nierealne wymagania kierownikom jednostek, którzy musieliby każdorazowo dokonywać szczegółowej analizy wydatku zarówno pod kątem merytorycznym, jak i księgowym, co w realiach urzędu prowadzącego tak znaczące inwestycje i przy tej ilości wydatków do zaakceptowania każdego dnia jest fizycznie niewykonalne. W ocenie Skarżącego, w przedmiotowej sytuacji brak było przesłanek do podjęcia działań w celu dodatkowej weryfikacji prawidłowości sporządzonych dokumentów. W takiej sytuacji Pełnomocnik wyraził pogląd, że budowanie modelu należytej staranności, w którym pomimo pisemnych potwierdzeń dwóch odpowiedzialnych komórek prawidłowości poniesienia i przypisania wydatku, przypisano winę za zatwierdzenie tego wydatku przez Skarżącego, jest rażącą nadinterpretacją przepisów i faktycznie kreuje odpowiedzialność absolutną, nie znaną polskiemu prawu. Zdaniem Pełnomocnika, Komisja odstępując od wymierzenia kary pośrednio potwierdziła w swojej argumentacji, że stopień szkodliwości przedmiotowego naruszenia dla finansów publicznych był znikomy. Pełnomocnik wskazał, że w wyniku błędnej kwalifikacji wydatku nie doszło do uszczuplenia środków publicznych w żadnym stopniu. Ład finansów publicznych nie został też w żaden sposób zagrożony działaniem Skarżącego, które zostało niezwłocznie naprawione, a w ślad za tym wprowadzono odpowiednie procedury gwarantujące mocniejszą jego ochronę w przeszłości. W odwołaniu wskazano również, że klasyfikacja wydatku nie ma charakteru definitywnego, możliwa była jej zmiana, co też uczyniono w niniejszej sprawie, a więc czynność ta ma charakter czysto techniczny i nie sposób z jej nieprawidłowości wywodzić tak dotkliwych skutków prawnych dla Obwinionego jak uznanie go za odpowiedzialnego naruszenia nawet przy jednoczesnym odstąpieniu od wymierzenia kary. Wobec powyższego Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i orzeczenie o uniewinnieniu odwołującego, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i umorzenie postępowania. Zaskarżonym orzeczeniem z dnia 21 października 2020 r. GKO na podstawie art. 147 ust. 1 pkt 1 u.o.n.d.f.p. utrzymała w mocy zaskarżone orzeczenie MKO. Pismem z dnia 17 marca 2021 r. Pełnomocnik Skarżącego złożył, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, skargę na orzeczenie GKO, zaskarżając je w całości na korzyść Skarżącego. Wniósł o uchylenie orzeczenia GKO w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania GKO przy nakazaniu uwzględnienia modelu należytej staranności Skarżącego opartego o zasadę zaufania do pracowników jednostki administracji publicznej. Pełnomocnik Skarżącego zarzucił orzeczeniu GKO naruszenie: przepisów prawa materialnego, mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 19 ust. 1 i 2 u.o.n.d.f.p., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na określeniu, modelu należytej staranności w zakresie weryfikacji dokumentów księgowych przez Skarżącego w sposób niewykonalny przez Skarżącego, sprzeczny z zasadą zaufania do podległych pracowników administracji publicznej oraz niezgodny z właściwym modelem należytej staranności, a w konsekwencji uznanie B. R. za winnego naruszenia dyscypliny finansów publicznych, podczas gdy Skarżącemu nie sposób przypisać winy w czasie popełnienia naruszenia, z uwagi na dołożenie przezeń należytej staranności przy wykonywaniu obowiązków i brak możliwości uniknięcia naruszenia pomimo dołożenia tej należytej staranności; przepisów prawa materialnego, mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 28 ust 1 u.o.n.d.f.p. poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji przyjęcie, że w niniejszej sprawie stopień społecznej szkodliwości nie jest znikomy, oraz uznanie, że Skarżący B. R. jest odpowiedzialny za naruszenie dyscypliny finansów publicznych, którego stopień szkodliwości jest znikomy; przepisów prawa materialnego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 78 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 28 ust. 1 u.o.n.d.f.p. poprzez ich niezastosowanie, wyrażające się w braku uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia MKO i zaniechaniu umorzenia postępowania z uwagi na znikomy dla finansów publicznych stopień szkodliwości naruszenia. W uzasadnieniu skargi wskazano, iż w celu zapewnienia prawidłowości klasyfikacji wydatków w Urzędzie [...] w G. wprowadzona została dwuetapowa procedura kontrolna. Dopiero po zatwierdzeniu wydatku zarówno przez Wydział Techniczno - Inwestycyjny, jak i Finansowo - Księgowy dokumenty księgowe przedkładane są kierownikowi jednostki lub wyznaczonemu zastępcy, który dokonuje ich formalnego zatwierdzenia. Zdaniem Skarżącego, zatwierdzenie przedmiotowego wydatku nastąpiło zatem po merytorycznej i formalno-prawnej kontroli. Wskazano, iż Urzędzie [...] w G., procedura dwuetapowej kontroli w założeniu usprawniać miała proces, w ten sposób, że do kierownika jednostki trafia dokument nie obarczony błędami. Skarżący podniósł, iż niemożliwym jest dokonywanie dogłębnej analizy przez kierownika jednostki każdego dokumentu, od samych podstaw. Działanie administracji oraz - skonstruowany w tym celu - model należytej staranności, dla prawidłowego funkcjonowania, musi opierać się, zdaniem Skarżącego, na wzajemnym zaufaniu pracowników poszczególnych szczebli drabiny administracyjnej, a przyjęcie odmiennego modelu, w którym absolutnie cała odpowiedzialność spoczywa wyłącznie na kierowniku jednostki, poskutkowałoby narzuceniem nierealnych wymagań, fizycznie niemożliwych do spełnienia. Jak podniósł Skarżący, ustawa o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych nakłada na kierownika jednostki szczególną odpowiedzialność za dopuszczenie się braku kontroli finansowej nad jednostką. To z kolei powinno stanowić dla kierowników jednostek przesłankę do szczególnie starannego wdrażania i stosowania regulaminów organizacyjnych i procedur wewnętrznych zapobiegających powstaniu takich zdarzeń, jak również odpowiednio wcześnie ostrzegających o możliwości ich zaistnienia. W okolicznościach niniejszej sprawy, w czasie dokonania czynu, istniały wewnętrzne procedury funkcjonowania jednostki, zaś Skarżący ściśle się do nich stosował. W uzasadnieniu skargi podniesiono również, że należy zastanowić się, jak model powinien wyglądać w sytuacji dużej jednostki budżetowej, w której zatwierdzeniu łącznie rocznie (wynika to z zeznań A. K.) podlega kilkadziesiąt tysięcy dokumentów księgowych, co daje po kilkanaście tysięcy na każdą z osób pełniących funkcje kierownicze. Te dokumenty, zdaniem Skarżącego, dotyczą zarówno kilkudziesięciomilionowych faktur za roboty budowlane związane z prowadzonymi inwestycjami, poprzedzone długotrwałymi procedurami odbiorczymi z udziałem podmiotów trzecich jak Inżynier Kontraktu, Przejściowymi Świadectwami Płatności itd., jak również proste faktury za bilety PKP, czy zakup środków czystości. W ocenie Skarżącego, jest fizycznie niemożliwe, aby kierownik jednostki był w stanie skontrolować prawidłowość zatwierdzenia przez pracowników merytorycznych i finansowo- księgowych, w tym prawidłowość przypisu klasyfikacji budżetowej i wysokość posiadanych środków, w odniesieniu do każdego przedkładanego mu dokumentu. Wg Skarżącego nie można logicznie przyjąć, czy "upewnienie się" przez Skarżącego, czy aby na pewno przypis klasyfikacji jest prawidłowy, spowodowałoby uniknięcie naruszenia dyscypliny finansów publicznych, bo biorąc pod uwagę zasady doświadczenia życiowego i zawodowego, już raczej pracownik (urzędnik) broni tego, co napisał, a nie wycofuje się z własnego podpisu. Skarżący zauważył, że przepis art. 19 ust. 2 u.o.d.f.p. jest dobrze napisany, natomiast sposób jego stosowania - rażąco nieprawidłowy. Zdaniem Skarżącego, przepisy ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych nie dają organom prowadzącym postępowanie pełnej, nieograniczonej swobody w zakresie określania stopnia szkodliwości czynu i organy powinny kierować się z uwzględnieniem określonych w ustawie kryteriów. Skarżący podniósł, iż stopień szkodliwości czynu jest stopniowalny, zaś samo dokonanie błędnej klasyfikacji czynu nie przesądza jeszcze o odpowiedzialności. W uzasadnieniu skargi powołano się na orzeczenie Głównej Komisji Orzekającej z dnia 12 maja 2016 roku, BDF 1.4800.114.2016. W odpowiedzi na skargę GKO podtrzymała stanowisko zawarte w zaskarżonym orzeczeniu i wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167, z późn. zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga jest niezasadna. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 19 ust. 1 i 2 u.o.n.d.f.p., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na określeniu, modelu należytej staranności w zakresie weryfikacji dokumentów księgowych przez Skarżącego w sposób niewykonalny przez Skarżącego, sprzeczny z zasadą zaufania do podległych pracowników administracji publicznej oraz niezgodny z właściwym modelem należytej staranności. Sąd podziela stanowisko GKO, iż w sytuacji, gdy zarzuty dotyczą naruszenia określonego w art. 11 ust. 1 u.o.n.d.f.p. sam fakt przestrzegania regulaminów wewnętrznych w jednostce nie może być uznany za ekskulpujący. W szczególności nieprawidłowe jest rozumowanie, że model należytej staranności opiera się na zasadzie zaufania do pracowników jednostki administracji publicznej. W orzecznictwie wielokrotnie wskazuje się, że zatwierdzanie do wypłaty w sposób automatyczny podpisanych uprzednio faktur, świadczy o niezachowaniu należytej staranności, a działanie w zaufaniu nie wyłącza odpowiedzialności kierownika (por. L. Lipiec Warzecha, Odpowiedzialność za naruszenie dyscypliny finansów publicznych. Komentarz. CH Beck, Warszawa 2012, s. 324; wyrok NSA w Warszawie z dnia 12 czerwca 2003, II SA 305/01). Odnosząc się do przedmiotowych znamion czynu z art. 11 ust 1 u.o.n.d.f.p. GKO w sposób prawidłowy przyjęła, że naruszeniem dyscypliny finansów publicznych jest dokonanie wydatku ze środków publicznych bez upoważnienia określonego ustawą budżetową, uchwałą budżetową lub planem finansowym albo z przekroczeniem zakresu tego upoważnienia lub z naruszeniem przepisów dotyczących dokonywania poszczególnych rodzajów wydatków. Oznacza to, że wydatki publiczne powinny być dokonywane na podstawie planów finansowych jednostek sektora finansów publicznych oraz w wysokości i trybie właściwym dla poszczególnych rodzajów wydatków, a wielkości zapisane w planie wyznaczają zakres upoważnienia do wydatkowania środków, wskazując cele oraz limity wydatków. Zakres upoważnienia do dokonywania wydatków ze środków publicznych wyznaczają limity określone w obowiązującym budżecie lub planie finansowym jednostki sektora finansów publicznych w szczegółowości: dział - rozdział - paragraf klasyfikacji budżetowej, przy czym, zgodnie z art. 39 ust. 1 u.o.n.d.f.p., to paragraf wskazuje rodzaj wydatku. Upoważnieniem do dokonywania wydatków przez kierownika jednostki jest zatem, zatwierdzony przez dysponenta części budżetowej, plan finansowy sporządzony w układzie dział - rozdział - paragraf. W przedmiotowej sprawie doszło do akceptacji przez Obwinionego wydatku o charakterze majątkowym, który powinien być uwzględniony w § 6050 planu finansowego, a który błędnie zakwalifikowano do § 4270, odnoszącego się do wydatków bieżących. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że już na etapie tworzenia planu finansowego jednostki błędnie uznano, że wydatek na zakup usług w zakresie wykonania aktualizacji projektu toru podejściowego do [...] w G. ma charakter wydatku bieżącego. GKO potwierdziła ustalenia MKO, że z natury ekonomicznej tego wydatku jednoznacznie wynika, że powinien być on uwzględniony w wydatkach majątkowych, a nie w wydatkach bieżących. Istotą przedmiotowego naruszenia nie jest zatem samo przypisanie wydatku do niewłaściwego paragrafu klasyfikacji budżetowej, ale dokonanie wydatku, który w swojej ekonomicznej naturze był wydatkiem majątkowym (stąd powinien być uwzględniony w paragrafie odpowiednim dla wydatków majątkowym), w sytuacji gdy w planie finansowym tego wydatku nie umieszczono w wydatkach majątkowych. Skoro więc w sposób niebudzący wątpliwości stwierdzono, że to Obwiniony, poprzez złożenie podpisu na przedmiotowej fakturze, dokonał tego wydatku, to na nim spoczywa odpowiedzialność wynikająca z naruszenia art. 11 ust. 1 u.o.n.d.f.p. Trafnie wskazała GKO, że kierujący jednostką sektora finansów publicznych nie może uchylać się od odpowiedzialności za stwierdzone nieprawidłowości z tego powodu, że jednostka zatrudnia wykwalifikowane osoby. Zaufanie do pracowników nie zwalnia bowiem od realizacji obowiązków kierownika i to zarówno w zakresie nadzoru nad pracą podległych mu osób, jak i w zakresie samodzielnego realizowania posiadanych kompetencji w sytuacji, gdy podlegli pracownicy tego nie czynią. Zatwierdzanie wydatków jest jednym z kluczowych zadań kierownika jednostki sektora finansów publicznych w ramach ustawowej odpowiedzialności za całość gospodarki finansowej. Prawidłowe i poprawne działania w zakresie zatwierdzania dowodów księgowych przez kierownika jednostki i dokonywania wymaganych czynności przez głównego księgowego nie powinny powodować między innymi powstawania przekroczeń planu finansowego. W tym zakresie obowiązki i uprawnienia tych osób należy traktować jako oddzielne i niezależne, co powoduje również oddzielne traktowanie odpowiedzialności tych osób. Organy ustaliły, że przedmiotową fakturę Skarżący zatwierdzał w zastępstwie, gdyż dotyczyła ona zadania realizowanego przez komórkę Urzędu, która była umiejscowiona w strukturze organizacyjnej w innym pionie, niż nadzorowany przez Obwinionego. GKO zasadnie wywiodła zatem, iż taka sytuacja powinna wzmóc ostrożność Skarżącego i powstrzymać przed bezrefleksyjnym składaniem podpisu. Dodatkowo ostrożność wzbudzić powinien fakt, że przedmiotowe zadanie było finansowane z wykorzystaniem środków europejskich, których wydatkowanie podlega szczególnemu reżimowi. Okoliczności te, stanowią potwierdzenie słuszności stanowiska, że Obwiniony nie dochował należytej staranności w działaniu polegającym na zatwierdzaniu dowodów księgowych. Odnosząc się do argumentacji, iż Skarżący działał zgodnie z obowiązującymi w jego jednostce procedurami, a tym samym został dochowany oczekiwany wzorzec postępowania, Sąd podzielił stanowisko GKO, że działanie zgodnie z przyjętym w danej jednostce systemem organizacji pracy nie znosi odpowiedzialności za działanie nieuprawnione, nie zwalnia z kontroli. Oczywistym jest, że procedury mają usprawnić prace urzędu, jednak nie są one niezmienne i nie wykluczają błędów pracy ludzkiej i nie zwalniają osób zarządzających jednostką z uzasadnionej kontroli przedkładanych dokumentów (inne rozumienie jest sprzeczne z zasadą kierownictwa jednostek dysponującymi środkami publicznymi). Jako niezasadny ocenił Sąd zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 28 ust 1 u.o.n.d.f.p. poprzez ich niezastosowanie, a w konsekwencji przyjęcie, że w niniejszej sprawie stopień społecznej szkodliwości nie jest znikomy, oraz uznanie, że Skarżący B. R. jest odpowiedzialny za naruszenie dyscypliny finansów publicznych, którego stopień szkodliwości jest znikomy. GKO wykazała stosowną argumentacją z jakich względów uznała stopień szkodliwości stwierdzonego naruszenia za wyższy niż znikomy. W uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia zwrócono bowiem uwagę, że w przedmiotowej sprawie doszło do złamania fundamentów prowadzenia gospodarki finansowej jednostek sektora finansów publicznych, którymi jest dokonywanie wydatków publicznych zgodnie z wielkościami określonymi w planie finansowym spełniającym zasadę szczegółowości. Złamanie reguł tworzenia planu finansowego oraz dokonywania wydatków, których natura ekonomiczna jednoznacznie wskazuje na ich rodzaj (którego odzwierciedleniem powinna być właściwa podziałka klasyfikacji budżetowej) narusza istotny element ładu i porządku finansów publicznych. Stąd też nie ma podstaw do uznania znikomej szkodliwości przedmiotowego naruszenia dla finansów publicznych. GKO stwierdziła ponadto, że MKO słusznie uznała, że stopień szkodliwości dla finansów publicznych w tej sprawie nie miał charakteru rażącego. W sprawie można uznać, że ten stopień nie był nawet znaczny, głównie ze względu na fakt, że przedmiotowe naruszenie miało charakter jednostkowy, a z okoliczności sprawy wynika, że zatwierdzenie przez Obwinionego wydatku poprzedzone było adnotacją komórki księgowej na fakturze o jej sprawdzeniu pod względem formalnym i rachunkowym. W konsekwencji powyższych ustaleń za niezasadny uznać należy również zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 78 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 28 ust. 1 u.o.n.d.f.p. poprzez ich niezastosowanie, wyrażające się w braku uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia MKO i zaniechaniu umorzenia postępowania z uwagi na znikomy dla finansów publicznych stopień szkodliwości naruszenia. Mając powyższe na względzie, Sąd - na podstawie art. 151 p.p.s.a. – orzekł jak w sentencji.