I SA/Kr 1007/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Urszula Zięba (spr.) Sędziowie WSA Piotr Głowacki WSA Inga Gołowska Protokolant Julia Mejer po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 18 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi A. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 25 maja 2021 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia zarzutów na postępowanie egzekucyjne skargę oddala. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., postanowieniem z dnia 25 maja 2021 r. nr [...] po rozpatrzeniu zażalenia A. W. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. - jako wierzyciela - z dnia 24.03.2021r. nr [...] oddalające zarzuty na postępowanie egzekucyjne, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 oraz art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeksu postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2020r., poz. 256 ze zm., zwanej dalej kpa) w związku z art. 17, art. 18, art. 23 § 4 pkt 1 i art. 33 § 2 pkt 1 i 6 lit. c oraz art. 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm. zwanej dalej upea), utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. jako organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego A. W. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 14 stycznia 2021 r. nr [...] wystawionego przez w/w organ, który jest wierzycielem na zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za III kwartał 2020 roku w wysokości należności głównej 10.427,00 zł. Organ egzekucyjny wszczął egzekucję dokonując zajęcia rachunku bankowego w Banku [...] (zawiadomienie o zajęciu z dnia 18 stycznia 2021r.). Odpis tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu został doręczy zobowiązanemu w dniu 2 lutego 2021r. Zobowiązany pismem z dnia 4 lutego 2021 r. zatytułowanym "wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego" skierowanym do wierzyciela stwierdził niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., z racji nieistnienia egzekwowanego obowiązku (art. 33 § 2 pkt 1 ustawy egzekucyjnej) wobec jego zapłaty, oraz brak wymagalności z uwagi na wystąpienie innej przyczyny, zgodnie z art. 33 § 2 pkt 6 lit. c ustawy egzekucyjnej. W uzasadnieniu zarzutów zobowiązany wskazał, "że w związku z doręczeniem mu upomnienia nr [...] wystawionego w dniu 24 listopada 2020r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. tytułem podatku VAT (VAT-7K) za okres [...] przesłał dokument stanowiący potwierdzenie transakcji dokonanej w dniu 26.10.2020r. polegającej na zapłacie na rzecz Skarbu Państwa kwoty 10.427 zł z opisem [...] " Mając na uwadze uzasadnienie zawarte w w/w piśmie oraz fakt, iż zobowiązany złożył w/w pismo w okresie siedmiu dni od dnia doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. uznał, że intencją zobowiązanego było złożenie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. W związku z wniesionymi zarzutami, organ egzekucyjny postanowieniem z dnia 16 lutego 2021r. nr [...] zawiesił prowadzone wobec zobowiązanego postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. W dniu 24 marca 2021 r. wierzyciel wydał postanowienie, którym oddalił zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej. Na postanowienie to zobowiązany pismem z dnia 12 kwietnia 2021 r. wniósł zażalenie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., w którym podniósł, niedopuszczalność egzekucji administracyjnej (art. 59 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej) z uwagi na nieistnienia egzekwowanego obowiązku (art. 33 § 2 pkt 1 ustawy egzekucyjnej) wobec jego zapłaty, względnie brak wymagalności z uwagi na wystąpienie innej przyczyny, zgodnie z art. 33 § 2 pkt 6 lit. c ustawy egzekucyjnej. Zarzucił również naruszenie przepisów art. 34 § 1, 2, 4 ustawy egzekucyjnej, poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie i uznanie wniesionego zarzutu za nieuzasadniony, pomimo istnienia podstaw prawnych i faktycznych dla przeciwnego postąpienia. W uzasadnieniu zażalenia zobowiązany powtórzył argumentację zawartą w piśmie z dnia 4 lutego 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. po zapoznaniu się z całością akt sprawy wyjaśnił, że niniejsze postępowanie wszczęte zostało zgłoszeniem zarzutów z art. 33 § 2 pkt 1 i pkt 6 lit. c upea. Organ powołał treść art. 33 upea. Organ wskazał, że w zażaleniu, zobowiązany ponownie zarzuca nieistnienia obowiązku z uwagi na to, iż twierdzi, że dokonał w dniu 26.10.2020r. wpłaty na zaległość z tytułu podatku VAT za III kwartał 2020 r. w wysokości 10.427,00 zł. Jednak jak wynika z akt sprawy zobowiązany posiada zaległości w podatku VAT nie tylko za w/w okres. Dlatego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. rozliczył powyższą wpłatę zgodnie z art. 62 § 1 ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r, poz. 1325). Dokonana wpłata została zaliczona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa na poczet najstarszej zaległości w podatku od towarów i usług, tj. na poczet I kwartału 2016 roku, a sposób jej zaliczenia przedstawiał się następująco: 7.402,60 zł - należność główna i 2.668,99 - odsetki, a w pozostałej części na poczet III kwartału 2016 roku, tj.: 269,16 zł zaliczono na kapitał, zaś 86,25 zł na poczet należnych odsetek za zwłokę. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. postąpił zatem zgodnie z obowiązującym prawem rozliczając wpłatę zobowiązanego, a następnie kierując do niego upomnienie w sprawie zapłaty zaległości w podatku VAT za III kwartał 2020 r., wobec jej nieuregulowania wystawił w/w tytuł wykonawczy i wszczął egzekucję. Organ odwoławczy wskazał, że zarzut zobowiązanego sformułowany w oparciu o art. 33 § 2 pkt 1 i pkt 6 upea, a dotyczący nieistnienia i braku wymagalności obowiązku z powodu zapłaty zaległości podatkowej, jest więc nieuzasadniony. Odpowiadając na zarzut naruszenie przepisów art. 34 § 1, 2, 4 upea, organ odwoławczy zwrócił uwagę, że żaden z w/w przepisów nie został naruszony przez organ pierwszej instancji. Jak wynika z posiadanych akt sprawy zarzuty zobowiązanego wpłynęły do organu egzekucyjnego w dniu 9 lutego 2021r. (data prezentaty) i zostały przekazane do wierzyciela niezwłocznie pismem z dnia 16 lutego 2021 r. Natomiast wierzyciel postąpił zgodnie z art. 34 § 2 pkt 1 upea, bowiem wydał postanowienie, w którym oddalił postawione zarzuty. Nie został także naruszony art. 34 § 4 upea, gdyż organ egzekucyjny nie otrzymał ostatecznego postanowienia wierzyciela w sprawie zarzutów, bowiem takie postępowanie przed organami wierzycielskimi się nie zakończyło, bo zobowiązany zażalił się na postanowienie wierzyciela do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący A. W. organowi II Instancji zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: nieuwzględnienie, że zachodzi niedopuszczalność egzekucji administracyjnej (art. art. 59 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej) z uwagi na nieistnienie egzekwowanego obowiązku (art. 33 § 2 pkt 1 ustawy egzekucyjnej) wobec jego zapłaty, względnie brak wymagalności z uwagi na wystąpienie innej przyczyny (art. 33 § 2 pkt 6 lit. c ustawy egzekucyjnej); nieuwzględnienie, że organ I Instancji dopuścił się naruszenia przepisów art. 34 § 1, 2, 4 ustawy egzekucyjnej - poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na uznaniu wniesionego zarzutu za nieuzasadniony pomimo istnienia podstaw prawnych i faktycznych dla przeciwnego postąpienia; 3. w konsekwencji naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. oraz art. 144 k.p.a. - przez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia pomimo istnienia podstaw prawnych i faktycznych dla przeciwnego postąpienia. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o przekazanie sprawy Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w K. do ponownego rozpoznania, oraz zasądzenie, od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania. Zobowiązany podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i podniósł, iż zachodzi niedopuszczalność egzekucji administracyjnej (art. 59 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej) z uwagi na nieistnienie egzekwowanego obowiązku (art 33 § 2 pkt 1 ustawy wobec jego zapłaty, względnie brak wymagalności z uwagi na wystąpienie innej przyczyny (art. 33 § 2 pkt 6 lit. c ustawy egzekucyjne). Skarżący wskazał, że w związku z doręczeniem mu upomnienia nr [...] wystawionego w dniu 24 listopada 2020 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. tytułem podatku VAT (YAT-7K) za okres [...] w przesłał dokument stanowiący potwierdzenie transakcji dokonanej w dniu 26.10.2020 r. i polegającej na zapłacie na rzecz Skarbu Państwa kwoty 10.427 zł z opisem: [...] W ocenie skarżącego w tym stanie rzeczy nie było i nie ma żadnych podstaw do wszczęcia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] (nr systemowy : [...]) z dnia 14 stycznia 2021 r. obejmującego należności z tytułu podatku od towarów i usług VAT za okres od 2020-07-01 do 2020-09-30, czyli należności w całości uregulowanych. Zdaniem skarżącego takie postępowanie Organu narusza rażąco przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 lipca 2020 r. w sprawie postępowania wierzycieli należności pieniężnych (Dz.U. 2020 poz. 1294). W odpowiedzi na skargę organ II instancji, wobec podtrzymania przez skarżącego dotychczasowej argumentacji i zarzutów, przedstawionych również w skardze, podtrzymał swoje stanowisko, wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. W konsekwencji wniesiono o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co nastepuje; Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.) podlegało postanowienie z dnia 25 maja 2021r., którym organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. – działającego jako wierzyciel – z dnia 24 marca 2021r. oddalające zarzuty na postępowanie egzekucyjne. Podstawę sformułowanych przez skarżącego zarzutów stanowiła niedopuszczalność egzekucji administracyjnej (art. 59 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej) z uwagi na nieistnienie egzekwowanego obowiązku (art. 33 § 2 pkt 1 ustawy egzekucyjnej) wobec jego zapłaty, względnie brak wymagalności z uwagi na wystąpienie innej przyczyny (art. 33 § 2 pkt 6 lit. c ustawy egzekucyjnej); W ocenie Sądu, rozpatrując tak określone zarzuty, wierzyciel a następnie kontrolujący prawidłowość jego orzeczenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie dopuścili się naruszenia przepisów proceduralnych regulujących rozpoznawanie tego środka odwoławczego, określonych a art. 34 u.p.e.a. Podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowił bowiem art. 62 § 1 O.p., zgodnie z którym jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku, gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika. Ponadto stosownie do art. 62 § 4 O.p. w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie z zastrzeżeniem § 4a. Wcześniej, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2019 r., art. 62 § 1 O.p. stanowił, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę, z zastrzeżeniem § 2, zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. W wyniku wspomnianej zmiany w sposób istotny doszło do rozszerzenia uprawnień organów w zakresie, w jakim mają one prawo do zaliczania wpłaty niezależnie od tytułu, który został wskazany przez podatnika. Ustawodawca rozróżnił bowiem zobowiązania niewymagalne (takie, których termin płatności nie upłynął) od zobowiązań wymagalnych (a zatem takich, których termin płatności upłynął). Zobowiązania niewymagalne, a zatem bieżące, objęte są zdaniem pierwszym przepisu. Natomiast w odniesieniu do zobowiązań wymagalnych, w przypadku dokonanej wpłaty, obowiązkiem organu jest zaliczenie wpłaty na poczet najstarszej zaległości podatkowej w danym podatku (w przypadku jego wskazania) albo na najstarszą zaległość podatkową we wszystkich podatkach, jeżeli podatnik nie ma zaległości wymagalnych w danym podatku, bądź też nie wskaże jakiego podatku dotyczy wpłata. Ustawodawca odszedł zatem od generalnej zasady, że to podatnik mający zaległości podatkowe decyduje, na jaką zaległość dokonuje wpłaty. Dokonana zatem przez A. W. w dniu 26 października 2020r. wpłata zasadnie podlegała zaliczeniu na poczet najstarszej zaległości podatkowej skarżącego (której istnienia nie kwestionuje) a jego dyspozycja, co do przeznaczenia wpłacanej kwoty na "zaległość z tytułu podatku VAT za III kwartał 2020r." – w świetle znowelizowanych przepisów, na które wyżej wskazano – nie mogła wywrzeć żadnych skutków prawnych. W konsekwencji, zasadnym było wszczęcie postepowania egzekucyjnego co do spornej zaległości, gdyż w dacie jego wszczęcia istniał egzekwowany obowiązek i był wymagalny. Tym samym, zgłoszone zarzuty na postepowanie egzekucyjne były bezzasadne. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono o oddaleniu skargi.