III OSK 4525/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Teresa Zyglewska (spr.) Sędzia NSA Tamara Dziełakowska Sędzia NSA Jerzy Stelmasiak po rozpoznaniu w dniu 25 stycznia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Rzeszowie Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 13 stycznia 2021 r., sygn. akt II SA/Rz 1090/20 w sprawie ze skargi Gminy Miasto [...] na postanowienie Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w [...] Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie w [...] z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w opłacie zmiennej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w [...] Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie w [...] na rzecz Gminy Miasto [...] kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 13 stycznia 2021 r., sygn. akt II SA/Rz 1090/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie na skutek skargi Gminy Miasto [...] (skarżąca) na postanowienie Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w [...] Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie w [...] z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w opłacie zmiennej uchylił zaskarżone postanowienie i postanowienie Dyrektora Zarządu Zlewni w [...] Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie w [...] z dnia [...] maja 2020 r., nr [...] (pkt 1) oraz zasądził zwrot kosztów postępowania (pkt 2). Z rozstrzygnięciem tym nie zgodził się Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w [...] i w skardze kasacyjnej zarzucił mu naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 61a § 1 k.p.a., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na tym, iż Sąd I instancji w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności organów uchylił postanowienia, w sytuacji gdy miały miejsce inne uzasadnione przyczyny uzasadniające odmowę wszczęcia postępowania o stwierdzenie nadpłaty. W oparciu o przytoczony zarzut wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Ponadto oświadczył, iż zrzeka się rozprawy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ wskazał, iż opłaty za usługi wodne ustalane są przez PGW WP, który rozstrzyga o ich wysokości w formie informacji rocznej (w odniesieniu do opłaty stałej) oraz w formie informacji (w odniesieniu do opłaty zmiennej). Powyższy sposób powstania opłaty za usługi wodne wyłącza możliwość zastosowania instytucji stwierdzenia nadpłaty przewidzianej w art. 75 Ordynacji podatkowej, dalej: "O.p.", która jest związania z sytuacją powstania nadpłaty na skutek działań płatnika lub gdy jest następstwem błędu samego podatnika. Zauważył, iż liczne orzeczenia wskazują, że podatnik, kwestionujący kwotę podatku wynikającą z decyzji ustalającej (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.), nie może formułować wniosku o stwierdzenie nadpłaty, o którym mowa w art. 75 § 1 i 2 O.p. Zdaniem organ, mając na względzie to, że odpowiednikiem decyzji wymiarowej na gruncie przepisów ustawy Prawo wodne jest informacja o wysokości opłaty zmiennej, która w omawianym przypadku nie została wzruszona w trybie przewidzianym w art. 273 Prawa wodnego, należało odmówić wszczęcia postępowania dotyczącego stwierdzenia nadpłaty. Dalej organ wywodził, iż przyjmuje się, że organ podatkowy ma obowiązek odmówić wszczęcia postępowania podatkowego na podstawie art. 165a O.p. w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, jeżeli wcześniej w odniesieniu do tego samego podatku została wydana decyzja określająca podatek. Podniósł, iż art. 165a § 1 O.p. należy do Działu IV Ordynacji podatkowej regulującego kwestie postępowań podatkowych. Tymczasem art. 300 ust. 1 Prawa wodnego zawiera odesłanie ściśle do Działu III Ordynacji, w związku z powyższym organowi, nie przysługują uprawnienia do prowadzenia postępowań na zasadach określonych w Dziale IV. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki enumeratywnie wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a. w niniejszej sprawie nie występują. Oznacza to, że przytoczone w skardze kasacyjnej przyczyny wadliwości prawnej zaskarżonego wyroku determinują zakres kontroli dokonywanej przez sąd drugiej instancji, który w odróżnieniu od sądu pierwszej instancji nie bada całokształtu sprawy, lecz tylko weryfikuje zasadność zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej. Skarga kasacyjna nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępnie należy stwierdzić, że rozpoznawana sprawa jest sprawą o zbliżonym stanie faktycznym i prawnym ze sprawami o sygn. akt III OSK 4513/21 i III OSK 4553/21. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko prawne zawarte w uzasadnieniu wyroków, które zapadły w wymienionych wyżej sprawach w dniu 9 grudnia 2021 r. Stanowiący podstawę prawną kontrolowanego w trybie postępowania sądowoadmnistracyjnego postanowienia z dnia 31 lipca 2020 r. przepis art. 61a § 1 k.p.a., określa sytuacje, w których organ administracji publicznej może odmówić wszczęcia postępowania, a tym samym nie przystępować do rozpoznania merytorycznego sprawy. Przepis art. 61a k.p.a. przewiduje dwie samodzielne przesłanki, które powodują, iż postępowanie w danej sprawie nie może być wszczęte. Po pierwsze, podmiot wnoszący żądanie wszczęcia postępowania nie jest stroną, po drugie, jeżeli z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że pierwsza z przesłanek nie została w sprawie spełniona. Gmina Miasto [...], jako płatnik opłaty zmiennej za odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych ujętych w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacji deszczowej służące do odprowadzania opadów atmosferycznych, jest podmiotem legitymowanym do składania żądań związanych z jej płatnością. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny czy w sprawie zaistniała druga z przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, tj. czy z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Przesłanka ta nie została zdefiniowana przez ustawodawcę. W doktrynie jak i orzecznictwie podkreśla się jednak zgodnie, że przyczyny te muszą być oczywiste, dostrzegalne, obiektywne, a zatem muszą być takie, by ich ustalenie i wskazanie nie wymagało prowadzenia przez organy postępowania wyjaśniającego. Jako jedną z przyczyn uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania wymienia się istniejący stan res iudicata, czyli uprzednie rozstrzygnięcie sprawy decyzją ostateczną. Instytucja stwierdzenia nadpłaty określonej daniny publicznej w oparciu o art. 75 O.p. nie może bowiem stanowić dodatkowego, nieznanego przepisom k.p.a. trybu weryfikacji decyzji ostatecznej o charakterze konstytutywnym (wymiarowym) kształtującej prawa i obowiązki strony. W niniejszej sprawie Gmina Miasto [...] złożyła do organu - Dyrektora Zarządu Zlewni w [...]Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie - wniosek o stwierdzenie nadpłaty w opłacie zmiennej za odprowadzenie wód opadowych i roztopowych za I kwartał 2019 roku, którą winna uiścić stosownie do informacji z dnia [...] lipca 2019 r., wydanej przez organ na podstawie art. 272 ust. 17 ustawy Prawo wodne w oparciu o oświadczenie podmiotu obowiązanego do ponoszenia opłat za usługi wodne. Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut dotyczący naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 61a § 1 k.p.a. sprowadza się do wadliwego uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zaskarżonego postanowienia i postanowienia organu I instancji, w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania administracyjnego wobec stwierdzenia przez organy, że została spełniona druga z przesłanek określonych w art. 61a § 1 k.p.a. Tą przesłanką miało być, zdaniem skarżącego kasacyjnie, istnienie w obrocie prawnym aktu administracyjnego - wskazanej wyżej informacji organu z dnia [...] lipca 2019 r., wydanej na podstawie art. 272 ust. 17 ustawy Prawo wodne, będącej odpowiednikiem decyzji, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 O.p., a która to decyzja jako konstytutywna wyklucza możliwość ubiegania się o zwrot nadpłaty poprzez złożenie wniosku w trybie art. 75 O.p. Rozpatrując tak skonstruowany zarzut kasacyjny na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 300 ust. 1 ustawy Prawo wodne, do ponoszenia opłat za usługi wodne oraz opłat podwyższonych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują Wodom Polskim, właściwym organom Inspekcji Ochrony Środowiska oraz gminom. W wspomnianym rozdziale III Ordynacji podatkowej ustawodawca zamieścił między innymi przepisy umożliwiające podatnikowi, który kwestionuje zasadność pobranego przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku ubieganie się o jego zwrot poprzez złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku. Instytucja ta została uregulowana w art. 75 O.p. Z całą pewnością uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, o którym mowa w powołanym przepisie nie przysługuje w przypadku, gdy została wydana i pozostaje w obrocie prawnym ostateczna decyzją ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego, czyli decyzja o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 O.p. (tzw. decyzja wymiarowa). Ponieważ przepis art. 300 § 1 ustawy Prawo wodne nakazuje stosować przepisy działu III ustawy – Ordynacja podatkowa do ponoszenia opłat za usługi wodne odpowiednio, należy udzielić odpowiedzi jaki charakter ma informacja ustalająca wysokość opłaty za usługi wodne, o której mowa w art. 272 ust. 17. Zauważyć trzeba, że stanowisko skarżącego kasacyjnie opiera się na założeniu, że mimo, iż informacja o kwartalnej opłacie zmiennej nie jest decyzją to jest aktem władczym, na podstawie którego nakłada się obowiązki daninowe, w tym obowiązek uiszczenia przez wskazany podmiot określonej wysokości opłaty, w określonym terminie. Z takim stanowiskiem nie sposób jednak się zgodzić, bowiem informacja roczna jest czynnością materialno-techniczną i samodzielnie nie może stanowić podstawy egzekucji jakichkolwiek obowiązków. Zauważyć należy, iż prawodawca w art. 273 ustawy Prawo wodne wprowadził instytucję reklamacji, którą może złożyć podmiot zobowiązany do uiszczenia opłaty od doręczonej mu informacji rocznej. Rozpoznając taką reklamację właściwy organ w przypadku jej uznania przekazuje podmiotowi obowiązanemu do ponoszenia opłat za usługi wodne nową informację, zawierającą także sposób obliczenia opłaty za usługi wodne (art. 273 ust. 5 ustawy Prawo wodne), albo w razie nieuznania reklamacji określa wysokość opłaty za usługi wodne w drodze decyzji (art. 273 ust. 6 ustawy Prawo wodne), od której to decyzji przysługuje stronie odwołanie. Należy również zwrócić uwagę na art. 301 ustawy Prawo wodne, stanowiący, że opłaty za usługi wodne oraz opłaty podwyższone podlegają przymusowemu ściągnięciu w trybie określonym w przepisach ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z art. 2 § 1 tej ustawy, egzekucji administracyjnej podlegają między innymi opłaty i inne należności, do których stosuje się przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Stosownie zaś do jej art. 3 § 1, egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, albo - w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego - bezpośrednio z przepisu prawa, chyba że przepis szczególny zastrzega dla tych obowiązków tryb egzekucji sądowej. W świetle powyższych przepisów oczywistym jawi się, iż w sytuacji gdy opłaty za usługi wodne nie wynikają bezpośrednio z przepisów prawa, albowiem każdorazowo konieczne jest dokonanie obliczenia wysokości tych opłat dla określonego sposobu korzystania z wód, to dla egzekucji tych opłat koniecznym jest, by wynikały one z decyzji lub postanowień właściwych organów. Informacja roczna nie może zaś być uznana tak za postanowienie, jak i decyzję. W związku z tym ustawodawca by umożliwić egzekucję opłaty zmiennej za usługi wodne, przewidział w art. 272 ust. 19 ustawy Prawo wodne tryb określenia wysokości opłaty zmiennej w drodze decyzji, którą właściwy organ Wód Polskich wydaje, jeżeli podmiot obowiązany do ponoszenia opłaty za usługi wodne zaniechał dobrowolnego wykonania obowiązku, o którym mowa w ust. 18, to jest obowiązku uiszczenia opłaty zmiennej na rachunek bankowy Wód Polskich w terminie 14 dni od dnia, w którym doręczono mu informację, o jakiej mowa w ust. 17. Sposób sformułowania art. 272 ust. 19 ustawy Prawo wodne wyraźnie wskazuje, iż daje organowi kompetencje do określenia wysokości opłaty zmiennej, a nie jedynie do stwierdzenia zaległości w uiszczeniu tej opłaty. Porównując art. 272 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 273 ustawy Prawo wodne stwierdzić należy, że ustawodawca przewidział dwa konkurencyjne wobec siebie tryby kwestionowania przez podmiot obowiązany istnienia i wysokości obciążającej go opłaty zmiennej za usługi wodne. Pierwszy z nich polega na braku podejmowania jakichkolwiek działań po doręczeniu mu informacji rocznej, w tym na braku uiszczania płatności wynikających z tej informacji, w następstwie czego dochodzi do wydania przez organ na podstawie art. 272 ust. 19 ustawy Prawo wodne decyzji określającej wysokość opłaty, która to decyzja może być przez adresata zaskarżona w administracyjnym toku instancji, a po jego wyczerpaniu zaskarżona na zasadach ogólnych do sądu administracyjnego. Jednocześnie ustawodawca w art. 273 ustawy Prawo wodne wprowadził uproszczony i przyśpieszony tryb postępowania, z którego skorzystać może adresat informacji kwestionujący wysokość ustalonej w niej opłaty, w ramach którego może on skorzystać ze specyficznego środka prawnego jakim jest reklamacja, która musi zostać rozpoznana przez organ w terminie 14 dni, a od wydanej w następstwie jej rozpoznania decyzji przysługuje bezpośrednio (z pominięciem postępowania odwoławczego) skarga do sądu administracyjnego. Na fakultatywność tego "reklamacyjnego" trybu postępowania wskazuje użycie przez prawodawcę w art. 273 ust. 3 sformułowania "może złożyć reklamację", przy jednoczesnym braku jakichkolwiek regulacji wskazujących, iż jest to jedyny możliwy sposób zakwestionowania zasadności ustalenia wysokości opłaty za usługi wodne, jak też braku regulacji wskazujących na związanie treścią informacji organów i sądów, w przypadku braku złożenia reklamacji od niej. Powyższe rozważania prowadzą do stwierdzenia, że tylko decyzje dotyczące opłaty zmiennej za usługi wodne wydane w oparciu o art. 272 ust. 19, jak i art. 273 ust. 6 ustawy Prawo wodne mają charakter konstytutywny, ustalający wysokość zobowiązania podatkowego, a tym samym wykluczający możliwość skorzystania przez podmiot zobowiązany do jej uiszczenia z instytucji określonej w art. 75 O.p. Stwierdzenie istnienia w obrocie prawnym tylko takich decyzji może uzasadnić odmowę wszczęcia postępowania o stwierdzenie nadpłaty przez organ na podstawie art. 61a § 1 k.p.a. z powołaniem się na drugą z przesłanek, tj. istnienie innych uzasadnionych przyczyn z powodu których postępowanie administracyjne nie może być wszczęte. Brak jest podstaw aby taką przyczyną było wydanie przez Wody Polskie informacji o wysokości opłaty zmiennej kwartalnej za odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych do otwartych lub zamkniętych systemów kanalizacji deszczowej w oparciu o art. 272 ust. 17 ustawy Prawo wodne. Informacja taka jest bowiem czynnością materialno-techniczną. Mając na względzie powyższe skarga kasacyjna podlegała oddaleniu w oparciu o art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając od organu Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w [...] – Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie w Warszawie na rzecz Gminy Miasto [...] kwotę 240 złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, tj. wynagrodzenie pełnomocnika procesowego będącego radcą prawnym ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 265).