III SA/Wa 1160/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie sędzia WSA Hanna Filipczyk, asesor WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia i zmiany decyzji ostatecznej odmawiającej rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz A.K. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. A.K. (dalej: "Skarżąca", "Strona", "Spółka") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. dalej: "DIAS" lub "Organ odwoławczy") z dnia [...] lutego 2021 r. w przedmiocie odmowy uchylenia i zmiany decyzji ostatecznej odmawiającej rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych. Z akt sprawy wynikało, iż decyzją z [...] marca 2019r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odmówił rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. z tytułu zbycia nieruchomości przed upływem 5-letniego terminu płatności w wysokości 31.124,21 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 9.367,00 zł. Pismem z 1 kwietnia 2019 r. Skarżąca złożyła od powyższej decyzji odwołanie, w którym wskazała, iż jak zauważył Naczelnik Urzędu Skarbowego W. jej sytuacja jest trudna, a wskazana przez nią wysokość systemu ratalnego nie zapewni w całości możliwości rozliczenia zaległego podatku. Decyzją z dnia [...] września 2019r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Pismem z 10 października 2019r. Skarżąca wniosła o zmianę wyżej wymienionej decyzji DIAS z dnia [...] września 2019r.. W uzasadnieniu wniosku podniosła, iż nie dokonywała dotychczas dobrowolnych wpłat na konto Urzędu Skarbowego W., ponieważ nie była w stanie samodzielnie poradzić sobie finansowo będąc jedyną żywicielką rodziny. Aktualnie po rozmowach z byłym mężem zyskała z jego strony zapewnienie, że będzie on pomagać jej w utrzymaniu syna, przekazując na jego utrzymanie nie mniej niż 300,00 zł miesięcznie. Kwota ta pozwoli na spłacenie zobowiązania podatkowego wobec Skarbu Państwa w deklarowanej kwocie 500,00 zł. Jako potwierdzenie gotowości do wpłat zadeklarowanych rat Strona załączyła potwierdzenie przelewu na konto Urzędu Skarbowego W. kwoty 500,00 zł. Mając powyższe na uwadze Skarżąca wniosła o zmianę decyzji i rozłożenie zaległości na raty w wysokości po 500,00 zł. W przypadku decyzji odmownej Strona podniosła, iż przy zajęciu jej dochodu nie będzie się w stanie utrzymać z synem za minimalne wynagrodzenie krajowe. DIAS, działając jako organ I instancji w trybie art. 253 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r. poz. 1325), dalej jako O.p. decyzją z dnia [...] lipca 2020 r. odmówił uchylenia i zmiany ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2019 r. Skarżąca pismem z 17 sierpnia 2020r. złożyła odwołanie od powyższej decyzji DIAS, wnosząc o ponowne rozpatrzenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu złożonego odwołania Strona wskazała, iż: "Z informacji jakie uzyskałam starając się o rozłożenie zadłużenia na raty nie może ono przekroczyć dwóch lat a wysokość raty możliwości finansowych wnioskodawcy. W związku z powyższym dotychczasowe moje zaległości były rozkładane na łata z ostatnią z kwotą balonową, której jak wiadomo było od początku nie jestem w stanie spłacić jednorazowo (nie mam z czego na nią odłożyć). Ze względu na historię kredytową nie mam również możliwości otrzymania kredytu z banku. Gdyby była możliwość rozłożenia całego zadłużenia na więcej niż dwa lata z realną ratą spłacała bym ją bez odwoływania się. Kwota niezapłaconego podatku nie została przeznaczona na moje rozrywki a na ratowanie mojego miejsca zamieszkania w wyniku zmiany kursu FRA. Przez ostatnie miesiące regularnie uiszczam 500 zł na spłatę zadłużenia w US pokazując że jestem w stanie przeżyć za pozostałą mi kwotę. W przypadku realizacji Państwa decyzji zostanę z minimalną pensją 1800 PLN na utrzymanie dwóch dorosłych osób za kwotę wyliczaną dla jednej. Mój syn nadal chodzi do szkoły dziennej (S.O.S. dla dzieci z problemami) i nie jest stanie podjąć pracy (ma orzeczenie o nieprzysposobieniu społecznym). Proszę w swoim odwołaniu o ludzkie podejście do mojego problemu. Społeczeństwo to są poszczególne jednostki do których ja i mój syn też należymy. Czy niszczenie jednostki dla dobra ogółu może mieć uzasadnienie społeczne? W swoich wnioskach nie uchylam się od zapłaty i uregulowania należności proszę tylko o rozłożenie jej na raty które umożliwią mi i synowi dalsze życie. Brak takiej możliwości może skutkować jedynie tym że będąc na skraju wyczerpania [...] i fizycznego mogę nie być w stanie normalne dalej skupić się i pracować co może skutkować negatywnymi decyzjami mojego pracodawcy. W sytuacji, gdy stracę źródło dochodu nie będę w stanie dalej zasilać budżetu Państwa. Z mojego punktu widzenia jako jednostki w interesie społecznym jest abym spłacała regularnie zadłużenie do ostatecznego rozliczenia niż zaprzestała go spłacać całkowicie w przypadku braku możliwości dalszego zarobkowania lub po prostu braku możliwości dalszego życia." Tytułem uzupełnienia dokumentacji zgromadzonej w sprawie przy piśmie z 22 stycznia 2021r. Strona dołączyła dokumentację medyczną, z której w jej ocenie wynika, że jej sytuacja finansowa ma bezpośredni wpływ na jej zdrowie [...]. Ponadto Strona poinformowała, że w związku z tą sytuacją ma myśli [...] i brak zmiany decyzji może być przyczyną najgorszego. Do pisma Strona załączyła opis konsultacji u [...] z 2015 i 2017 roku. Decyzją z dnia [...] lutego 2021 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] lipca 2020 r. W uzasadnieniu podzielił pogląd organu I instancji, iż w niniejszej sprawie nie ma zasadności zastosowanie art. 253 § 1 O.p. i zmiany decyzji z dnia [...] września 2019 r. Organ odwoławczy stwierdził, iż w analizowanej sprawie nie został wykazany zarówno ważny interes podatnika, jak i interes publiczny. Argumentacja zawarta w odwołaniu oraz w poprzedzającym go wniosku z dnia 10 października 2019 r. koncentruje się bowiem na wykazaniu konieczności rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r., które wymaga dokonania - niedopuszczalnego w trybie nadzwyczajnym - ponownego merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Zaznaczył, że okoliczności na które powołała się Strona, dotyczące trudnej sytuacji finansowej, braku możliwości zapłaty jednorazowo pozostałej zaległości podatkowej, pozostawaniu na utrzymaniu Strony syna, który nie jest w stanie podjąć pracy (orzeczenie o niepełnosprawności), zagrożenia utratą pracy przez Stronę, znane były już organom podatkowym przy rozpatrywaniu wniosku Strony o zastosowanie ulgi w formie rozłożenia na raty. W ocenie DIAS okoliczności te nie mogą stanowić argumentu za zmianą decyzji ostatecznej, bowiem stanowiłoby to, niedopuszczalne w trybie nadzwyczajnym - ponowne merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Organ odwoławczy argumentował, że przepis art. 253 O.p. pozwala zmienić decyzje wadliwe, jak i niewadliwe, to celem zmiany nie jest usunięcie wadliwości decyzji, które winno się było odbyć w postępowaniu zwykłym w ramach odwołania, nawet w sytuacji, gdy w sprawie orzekał Sąd. Stwierdził, iż także argumentacja Strony podnoszona w toku postępowania odwoławczego oraz przedłożona dokumentacja medyczna tj. konsultacja u [...] z dnia 18.08.2015r. i 28.10.2017r., a więc dokumentacja z przed co najmniej ponad trzech lat, nie wpływają za zasadność zmiany wydanego przez organ I instancji rozstrzygnięcia. Zdaniem DIAS nie można pod pojęcie "ważny interes podatnika" czy "interes publiczny" podciągać zarzutów podnoszonych w postępowaniu zwyczajnym ponieważ uwzględnienie wniosku Strony o uchylenie i zmianę przedmiotowej decyzji ostatecznej w oparciu o wskazane przez nią przesłanki prowadziłoby w istocie rzeczy do ponownego merytorycznego rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem wcześniej wydanej decyzji, co nie jest możliwe w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 253 § 1 O.p. Postępowanie to nie służy bowiem eliminowaniu wad prawnych decyzji, więc nie należy ich eliminacji w tym trybie utożsamiać z interesem publicznym. W świetle powyższego, w ocenie DIAS, organ I instancji zasadnie stwierdził, że w sprawie nie został wykazany zarówno ważny interes podatnika jak i interes publiczny, co skutkowało odmową uchylenia i zmiany ostatecznej decyzji organu I instancji z dnia [...] września 2019 r. DIAS uznał, że okoliczności, na które powoływała się Strona nie stanowią takich, które wskazywałyby na prawdopodobieństwo wzruszenia decyzji ostatecznej. Przedłożone dokumenty nie spełniają kryteriów pozwalających na uznanie ich za przesłankę uzasadniającą uchylenie i zmianę decyzji ostatecznej. Organ odwoławczy stwierdził, że DIAS odmawiając uchylenia i zmiany decyzji ostatecznej z dnia [...] września 2019 r. w trybie art. 253 § 1 O.p. nie naruszył przepisów Ordynacji podatkowej. Ponadto wyjaśnił, że jakkolwiek nie jest możliwa rektyfikacja ostatecznej decyzji z dnia [...] września 2014 r. poprzez zastosowanie trybu nadzwyczajnego przepisu art. 253 § 1 O.p., to nic nie stoi na przeszkodzie by Strona złożyła odrębny wniosek do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, załączając wraz z wnioskiem niezbędną do jego rozpatrzenia dokumentację. Na powyższą decyzję Organu odwoławczego Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie. Skarżąca zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. przepisu art. 67 a O.p., poprzez całkowicie błędne przyjęcie w podstawie faktycznej wydanej decyzji, że nie zachodzą przesłanki tam opisane świadczące o tym, że ważny interes podatnika oraz interes publiczny pozwala na rozłożenie na raty/umorzenie należności skarbowej skarżącej. 2. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369; dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 O.p., przez błędną jego wykładnię i przyjęcie, że organy podatkowe po ustaleniu, czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., tj. ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, są zobligowane w sposób należyty wyważyć interes publiczny z indywidualnym ważnym interesem strony, czego nie zrobiły, o czym niżej; 3. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 3. art. 191 O.p., przez błędne uznanie, że organ podatkowy zgromadził cały materiał dowodowy niezbędny w sprawie, dokonał jego oceny w sposób swobodny, a nie dowolny, podjął wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia sprawy. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Skarżąca pismem z 7 czerwca 2021 r. zatytułowanym "ODPOWIEDŹ NA ODPOWIEDŹ DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ NA SKARGĘ" przedstawiła dodatkową argumentację. Podniosła, że w przedmiotowej sytuacji kumulują się obie przesłanki interesu publicznego lub ważnego interesu strony. W ocenie Skarżącej: 1. w ważnym interesie publicznym jest aby nadal normalnie funkcjonowała: pracując i opiekując się nie pełnosprawnym dzieckiem, będącym w trakcie edukacji. 2. To również jest w jej ważnym interesie by ową ulgę otrzymać. Najważniejszym zadaniem życiowym Skarżącej jest zajmowanie się dzieckiem do momentu usamodzielnienia się przez niego tj. ukończenia studiów. W ocenie Skarżącej bez owej ulgi będzie to nie możliwe. W opinii Skarżącej zarówno obiektywnie, jak i subiektywnie: są to ważne przesłanki. Nie sposób ich bowiem zakwestionować, jako nie istotnych. Skarżąca zwróciła uwagę, że ustawodawca daje możliwość w takich nadzwyczajnych okolicznościach: umorzenia zobowiązania podatkowego. Organ tymczasem skupia się na kwestii rozłożenia na raty przedmiotowego zobowiązania. Tymczasem: mógłby on w tej sprawie: zwrócić uwagę na konieczność innego rozwiązania. Konsekwencją braku jego decyzji umorzenia zobowiązania podatkowego: jest niepewny los dwojga ludzi. Matki samotnie wychowującej tegorocznego maturzystę i jego samego. W sytuacji, gdy ich dochód będzie de facto wynosił ok. 1500 zł. miesięcznie na miesiąc, podczas gdy sam czynsz za mieszkanie wynosi 700 zł będą oni bowiem żyli poniżej minimum egzystencji. Skarżąca podkreśliła, że w tej sytuacji nie będzie im się też należeć żadna pomoc społeczna. Skarżąca zarzuciła, że w przedmiotowej sprawie postawa organów skarbowych jest sprzeczna z duchem przepisów na które się powołują. Skarżąca argumentowała, że wychodząc z założenia racjonalności ustawodawcy unormowanie zawarte w art. 253 § 1 O.p. określił w interesie podatnika i interesie publicznym. Podkreśliła, że w jej sytuacji obie te przesłanki są spełnione. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność rozstrzygnięcia organu, który w skarżonej decyzji utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji odmawiającej uchylenia i zmiany decyzji ostatecznej DIAS z dnia [...].09.2019 r. Przypomnieć należy, że Skarżąca wniosła o zmianę decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...].09.2019 r. a więc zastosowanie art. 253 O.p. Zgodnie z art. 253 O.p. decyzja ostateczna, na mocy której strona nie nabyła prawo może być uchylona bądź zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes podatnika. Przy czym za decyzję, na mocy której strona nie nabyła prawa, uznaje się wszystkie rozstrzygnięcia nie dające stronie określonych uprawnień. Wskazać należy za wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 27 lutego 2017 r. (III SA/Wa 797/16), że postępowanie oparte na art. 253 § 1 O.p. jest postępowaniem nadzwyczajnym, którego przedmiotem nie jest merytoryczne rozpoznanie sprawy po raz wtóry, lecz weryfikacja ostatecznej decyzji z punktu widzenia interesu publicznego lub ważnego interesu podatnika. W postępowaniu tym zatem badaniu podlega wyłącznie występowanie wskazanych przesłanek. Dopiero po prawidłowym ustaleniu braku ich występowania albo zajścia którejś z nich organ podatkowy ma możliwość rozstrzygnięcia wniosku podatnika. Zasadnie zatem organ podatkowy ustalił, że organ podatkowy w postępowaniu wszczętym w trybie art. 253 Ordynacji podatkowej nie rozpoznaje po raz wtóry merytorycznie sprawy rozstrzygniętej już decyzja ostateczną, a przedmiotem tego postępowania jest ustalenie czy istnieją podstawy faktyczne lub prawne do usunięcia decyzji z obrotu. Właściwie również organ ocenił, że "Okoliczności na które powołała się Strona, dotyczące trudnej sytuacji finansowej, braku możliwości zapłaty jednorazowo pozostałej zaległości podatkowej, pozostawaniu na utrzymaniu Strony syna, który nie jest w stanie podjąć pracy (orzeczenie o niepełnosprawności), zagrożenia utratą pracy przez Stronę, znane były już organom podatkowym przy rozpatrywaniu wniosku Strony o zastosowanie ulgi w formie rozłożenia na raty, nie mogą zatem stanowić argumentu za zmianą decyzji ostatecznej, bowiem jak już wskazano, stanowiłoby to, niedopuszczalne w trybie nadzwyczajnym - ponowne merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy". Natomiast błędnie organ ocenił, że "okoliczności, na które powoływała się Strona, w ocenie organu odwoławczego nie stanowią takich, które wskazywałyby na prawdopodobieństwo wzruszenia decyzji ostatecznej. Przedłożone dokumenty nie spełniają kryteriów pozwalających na uznanie ich za przesłankę uzasadniającą uchylenie i zmianę decyzji ostatecznej". Zdaniem Sądu organ nie dokonał w sposób właściwy oceny ważnego interesu podatnika w rozumieniu art. 253 O.p. w kontekście oświadczenia Pana P.K. z dnia 06.06.2020r., w którym zobowiązał się on spłacać zadłużenie w Urzędzie Skarbowym dotyczące byłej żony – A.K. w wysokości 300,00 zł miesięcznie. Powyższe oświadczenie zostało złożone już po wydaniu decyzji ostatecznej z dnia 23.09.2019 r. Zatem organ powinien ocenić, czy powyższe oświadczenia stanowi przesłankę ważnego interesu podatnika w aspekcie możliwości uchylenia lub zamiany decyzji ostatecznej organu podatkowego. Sąd wyraźnie podkreśla, że brak powyższej oceny narusza art. 253 O.p. Ponadto Sąd zauważa, że użyty w treści art. 253 O.p. wyraz "może" nie jest związany z tzw. luzem decyzyjnym (uznaniem administracyjnym) a wyborem formy rozstrzygnięcia sprawy przez organ w zależności od jej charakteru. Termin ten oznacza, że organ może zastosować, a więc ma możliwość zastosowania jednego z rozwiązań w zależności od konkretnej sprawy tj. uchylić lub zmienić decyzję. W związku z powyższym w sytuacji wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego organ musi zastosować w indywidualnej sprawie jedno z powyżej przedstawionych rozwiązań. Nie można bowiem uznać w demokratycznym państwie prawa, że uznanie administracyjne dotyczy tzw. trybu nadzwyczajnego, czyli trybu zmiany lub uchylenia decyzji ostatecznych. Powyższe oznaczałoby, że od uznania organu zależy, czy decyzja ostateczna ostanie się, czy też nie w obrocie prawnym a więc, czy zostanie przełamana zasada trwałości decyzji ostatecznych. Tego rodzaju władztwo administracyjne organu pozostawałoby w sprzeczności z zasadą demokratycznego państwa prawa. Z tych powodów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a. oraz zasądził zgodnie z art. 200 p.p.s.a. na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego odpowiadającą kwocie uiszczonego wpisu od skargi.