I FSK 2560/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski (spr.), Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA (del.) Elżbieta Olechniewicz, , po rozpoznaniu w dniu 10 lutego 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. [...] sp. z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 390/21 w sprawie ze skargi I. [...] sp. z o.o. w K. na postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 11 lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania i z dnia 11 lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. [...] sp. z o.o. w K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 26 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 390/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę I. G. sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej skarżąca, spółka) na postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z 11 lutego 2021 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oraz w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania (ww. wyrok oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. W skardze kasacyjnej skarżąca na podstawie art. 176 i art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej p.p.s.a.) wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty lub uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Ponadto spółka wniosła o zasądzenie zwrotu kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. rozpoznania sprawy na posiedzeniu niejawnym, podnosząc zarzuty naruszenia: I. przepisów postępowania, tj.: 1. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 i 2, art. 121 § 1, art. 122 , art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej o.p.), poprzez oddalenie przez WSA w Krakowie skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, mimo uprawdopodobnienia, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy skarżącej. Fakt zaistnienia w sprawie "doręczenia decyzji w trybie zastępczym" w dniu 15 września 2020 r. dowodzi, że list zawierający decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku VAT za okresy od stycznia do maja 2018 r. nie został podjęty przez skarżącą i "wrócił" do organu pierwszej instancji, co uniemożliwiło skarżącej wniesienie odwołania w wymaganym terminie tj. do 29 września 2020 r. i w efekcie pozbawiło spółkę możliwości rozstrzygnięcia merytorycznego decyzji organu podatkowego przez organ odwoławczy a następnie sądy administracyjne. W sprawie nie ustalono, czy skarżąca wiedziała lub mogła wiedzieć o istniejącym awizie; 2. art. 121 § 1 o.p. w związku z art. 45 Konstytucji RP, poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, brakiem poszanowania słusznego interesu skarżącej oraz ograniczeniem możliwości merytorycznego rozpatrzenia wniesionych odwołań od decyzji organu pierwszej instancji. Skarżąca wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania dopełniła czynności dla której był określony termin; 3. art. 122 o.p. poprzez niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, polegającego na pominięciu faktu, że trwa okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego, stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19. W związku z tym, wprowadzono wiele rozwiązań, w tym wobec wielu terminów załatwiania spraw uznając istniejący stan za stwarzający trudności w ich dochowaniu a także wiele ograniczeń spowodowanych trwającym stanem epidemii; 4. art. 191 o.p. poprzez przekroczenie oceny dowodów i stawiane niesprawiedliwych ocen obciążających prezesa spółki brakiem dbałości o interesy skarżącej, w sytuacji gdy po powzięciu wiadomości o wydanych decyzjach i ich skutkach w postaci postępowania egzekucyjnego zrobił wszystko co było w jego mocy, złożył wniosek do Urzędu Skarbowego K. o udostępnienie odpisów dokumentów związanych z postępowaniem podatkowym w podatku od towarów i usług za 2018 r. W dniu 4 grudnia 2020 r. organ podatkowy wyznaczył skarżącej termin sporządzenia kserokopii wydanej decyzji wraz z potwierdzeniem jej zastępczego doręczenia, co umożliwiło niezwłoczne sporządzenie odwołania i wniosku o przywrócenie terminu do jego złożenia; 5. art. 162 § 1 i 2 o.p. poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji i uznaniu, że pomimo szczegółowych wyjaśnień skarżąca nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy; 6. art. 151 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. przez przedstawienie przez WSA w uzasadnieniu wyroku wyłącznie negatywnej postawy skarżącej i ocenę winy skarżącej niezgodnie z zasadą prawdy obiektywnej. W sprawie pominięto fakt, że to organ podatkowy przedłużał postępowanie, przekraczając terminy zakreślone przepisami Ordynacji Podatkowej i w pewnym sensie przyczynił się do tego, że w sierpniu 2020 r., skarżąca nie spodziewała się decyzji wymiarowej kończącej postępowanie podatkowe. 2.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie w całości, zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym (art. 182 § 2 p.p.s.a.), w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 § 1 w zw. z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.) stwierdził, że jako pozbawiona uzasadnionych podstaw podlega oddaleniu. 3.1. W świetle sformułowanych zarzutów skargi kasacyjnej, istota sporu w rozpoznawanej sprawie koncentruje się na ocenie zachowania prezesa spółki w kontekście stwierdzenia winy bądź jej braku w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego K. (dalej organ pierwszej instancji) z 24 sierpnia 2020 r. Bezspornym w sprawie pozostaje natomiast fakt, że doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z 24 sierpnia 2002 r. Dla porządku zaznaczyć należy, że decyzja organu pierwszej instancji z 24 sierpnia 2020 r. została doręczona spółce 15 września 2020 r. (w trybie doręczenia zastępczego określonego w art. 150 o.p.), w związku z powyższym termin do wniesienia odwołania upłynął 29 września 2020 r. Pełnomocnik spółki 10 grudnia 2020 r. nadał w placówce pocztowej wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji, jednocześnie dopełniając czynności, dla której był określony termin, tj. załączając odwołanie od ww. decyzji. W odniesieniu do kwestii przywrócenia terminu zauważyć należy, że pełnomocnik spółki wystąpił z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania podnosząc, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy skarżącej, w związku z faktem, że prezes spółki dopiero 4 grudnia 2020 r. uzyskał w Urzędzie Skarbowym wgląd w akta sprawy, z których dowiedział się, że sprawa została zakończona decyzją wymiarową. W związku z powyższym sporządzono kserokopię wydanej decyzji wraz z potwierdzeniem o zastępczym jej doręczeniu, co umożliwiło sporządzenie odwołania oraz złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem. Ponadto pełnomocnik wskazał, że w okresie trwania epidemii COVID, prezes spółki, jedyny upoważniony do odbioru korespondencji w imieniu spółki, przebywał w N. i nie został powiadomiony o planowanym zakończeniu postępowania podatkowego, w tym zapoznaniu z dowodami przed wydaniem decyzji, zaś spółka nie spodziewała się wydania decyzji wymiarowej. Jednocześnie pełnomocnik zaznaczył, że spółka sukcesywnie odbiera kierowaną do niej korespondencję, natomiast na dzień składania ww. pism, tj. 10 grudnia 2020 r. nie potrafi odtworzyć sytuacji z okresu pierwszej połowy września 2020 r, ale z pewnością niepodjęcie przesyłki spowodowane było zwiększoną ostrożnością spowodowaną wzrostem zachorowań COVID. W orzecznictwie przyjmuje się, że dla uznania, że decyzja została skutecznie doręczona w trybie art. 150 o.p. konieczne jest wykazanie przez organ administracji, że placówka pocztowa/pracownik organu podatkowego lub inna upoważniona osoba zawiadomiła adresata w sposób niebudzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie można je odebrać. Wszelkie adnotacje na zwróconej przesyłce (zamieszczone na kopercie lub na zwrotnym potwierdzeniu odbioru) opatrzone stosownymi pieczątkami i podpisami mają walor dokumentu urzędowego i stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone (tak wyroki NSA: z 8 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 11/11; z 2 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 123/11; z 27 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 479/17). Analiza treści koperty zawierającej decyzję z 24 sierpnia 2020 r. oraz dołączonego do niej urzędowego potwierdzenia odbioru, jednoznacznie wskazuje, że decyzja organu pierwszej instancji była prawidłowo dwukrotnie awizowana, a następnie 16 września 2020 r. zwrócono ją do nadawcy. Przechodząc do kwestii przywrócenia terminu zgodnie z art. 162 § 1 o.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z kolei stosownie do art. 162 § 2 o.p., podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. W kontekście podnoszonych przez skarżącą zarzutów, istotna jest ocena, czy pełnomocnik uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu. Należy wskazać, że ocena braku winy w niedochowaniu terminu wyznaczonego do dokonania czynności procesowej następuje według obiektywnego miernika staranności, jakiej można wymagać od podmiotu dbającego należycie o własne interesy i uwzględniać musi wszystkie okoliczności sprawy. Dlatego też, przywrócenie terminu możliwe jest wtedy tylko, gdy uchybienie terminowi nastąpiło wskutek przeszkody, której strona, bądź jej pełnomocnik nie mogli usunąć, nawet przy dochowaniu największego w danych warunkach wysiłku. Natomiast w przypadku, gdy zainteresowanemu podmiotowi można przypisać choćby lekkie niedbalstwo, to wówczas brak jest podstaw do przywrócenia terminu. Przykładowo, o braku winy można mówić w wypadku choroby strony czy jej pełnomocnika, która uniemożliwia podjęcie działania nie tylko osobiście, ale i skorzystanie z pomocy innych osób. Jednak bez wątpienia choroba, co należy podkreślić, nie stanowi samoistnej okoliczności wystarczającej do uznania, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego i nie wyklucza możliwości dokonania czynności procesowej przez stronę, np. sporządzenia odwołania i nadania go przez pocztę osobiście lub przez domownika. Przenosząc powyższe uwagi o charakterze ogólnym na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że przyjęta przez Sąd pierwszej instancji ocena zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia nie budzi żadnych zastrzeżeń. Wbrew wywodom skargi kasacyjnej przedstawione w niej okoliczności nie uprawdopodobniają braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania w terminie. Jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji pełnomocnik strony nie uprawdopodobnił, że wskazywane przez niego okoliczności, że prezes spółki przebywał w N. i nie odebrał decyzji, świadczą jedynie o tym, że nie podjęto żadnych działań, by faktycznie odebrać kierowane do spółki pisma, nie pozwalały na wniesienie odwołania w terminie. Powyższe niewątpliwie świadczy o braku staranności i dbałości o interesy skarżącej, a tym samym o winie w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Skarżąca mogła spodziewać się wydania decyzji, gdyż zawiadomienie z 22 czerwca 2020 r. o przedłużeniu terminu załatwienia spraw do 24 sierpnia 2020 r. zostało przez nią odebrane, podobnie jak szereg innych pism w sprawie. W związku z powyższym w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie do przyjęcia jest również stanowisko skarżącej, "że to organ podatkowy przedłużał postępowanie, przekraczając terminy zakreślone przepisami Ordynacji podatkowej i w pewnym sensie przyczynił się do tego, że w sierpniu 2020 r., skarżąca nie spodziewała się decyzji wymiarowej kończącej postępowanie podatkowe." (str. 4 skargi kasacyjnej). Ponadto słusznie Sąd pierwszej instancji wskazał, że w sierpniu i wrześniu 2020 r. nie obowiązywał zakaz przemieszczania się, a w sprawie nie dopatrzono się żadnych okoliczności wskazujących na utrudnienie kontaktu z organami podatkowymi, które mogłyby wywołać negatywne konsekwencje w zakresie dochowania terminu do wniesienia odwołania. Nie sposób zgodzić się z pełnomocnikiem skarżącej, że "nie odebranie przesyłki nie powinno być oceniane w kategorii winy, bo takiej nie można za ten fakt przypisać. Nie można przypisać skarżącej winy za to, że nie złożył[a] odwołania do 29 września 2020 r., skoro o wdaniu decyzji i jej treści dowiedział[a] się 4 grudnia 2020 r." (str. 8 skargi kasacyjnej). W przedmiotowej sprawie jedynym upoważnionym do odbioru korespondencji w imieniu spółki był jej prezes, który jako kierujący spółką musi sobie zdawać sprawę z tego, jak poważne skutki może mieć nieprawidłowe zorganizowanie obiegu korespondencji, tj. w tym wypadku niewskazanie osoby, która podczas jego dłuższej nieobecności byłaby uprawniona do odbioru korespondencji w jego imieniu. Obieg korespondencji można więc było zorganizować w taki sposób, aby skarżąca nie poniosła negatywnych konsekwencji za zaniechania w tym zakresie, bowiem leżało to w zakresie zwykłych powinności spółki. Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że przedstawione powyżej okoliczności pozwalały przyjąć, że nie była dotknięta błędem i zasługiwała na pełną akceptację przyjęta przez Sąd pierwszej instancji ocena, że pełnomocnik skarżącej nie uprawdopodobnił braku winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. 4. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku. 4.1. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.). Elżbieta Olechniewicz Roman Wiatrowski Izabela Najda - Ossowska