III SA/Łd 932/21

Dnia 9 marca 2022 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Monika Krzyżaniak (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski Asesor WSA Anna Dębowska po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2022 roku na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] numer [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów oddala skargę. Decyzją numer [...] z [...] r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), art. 26 ust. 5 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2020 r., poz. 859 ze zm.; dalej: "ustawa o SENT"), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. nr [...] z dnia [...] r. o nałożeniu na A. Sp. z o.o. z siedzibą w K. kary pieniężną w wysokości 10.000 zł za podanie danych niezgodnych ze stanem faktycznym w zgłoszeniu [...]. W uzasadnieniu organ II instancji wskazał następujące ustalenia faktyczne i rozważania prawne: W dniu 26.05.2018 r. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. przeprowadzili na autostradzie A2 kontrolę drogową zespołu pojazdów: ciągnika siodłowego typu Scania o numerze rejestracyjnym [...] wraz z naczepą ciężarową typu cysterna o numerze rejestracyjnym [...], którym przewożono olej napędowy E (CN 2710) w ilości 11.400 litrów. Kontrolujący ustalili, że przewóz towaru został zgłoszony do systemu monitorowania drogowego przewozu towarów pod numerem [...], a w zgłoszeniu podano dane, w zakresie nazwy i siedziby przewoźnika towaru, niezgodne ze stanem faktycznym. Ustalenia opisali w protokole z kontroli nr [...]. W dniu 21 lutego 2021 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. 21.02.2021 r. wszczął postępowanie, a następnie decyzją z [...] r. nr [...], działając na podstawie art. 207, art. 210 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 2 pkt 8, art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. b art. 5 ust. 1 i ust. 4, art. 24 ust. 1 pkt 2, art. 26 ust. 1, ust. 2 i ust. 5, art. 27 ust. 1 ustawy o SENT, nałożył na A. Sp. z o.o. z siedzibą w K. karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za zgłoszenie przez przewoźnika w [...] danych niezgodnych ze stanem faktycznym. [...] Sp. z o.o. złożyła odwołanie od ww. decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie, albo przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1) błędną wykładnię przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 pkt 8 ustawy o SENT, polegającą na przyjęciu, że pojęcie przewoźnika dotyczy podmiotu któremu powierzono przewóz towarów i który wprowadził dane do zgłoszenia lub który jest przewoźnikiem umownym na gruncie prawa cywilnego, podczas gdy pojęcie "przewoźnika" w rozumieniu ustawy o SENT obejmuje osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości, prowadzącą działalność gospodarczą, wykonującą przewóz towarów, co w konsekwencji skutkowało niewłaściwym zastosowaniem przepisu art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT i nałożeniem na spółkę kary pieniężnej; 2) błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 24 ust. 3 ustawy o SENT, polegające na stwierdzeniu, że nie zachodzi interes publiczny uzasadniający odstąpienie od nałożenia kary; 3) naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 124 O.p. w zw. z art. 121 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 O.p., polegające na niewyjaśnieniu przesłanek, którymi Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego kierował przy załatwianiu sprawy nakładając na spółkę karę pieniężną, a nie na podmiot faktycznie przewożący towar, wbrew przepisom ustawy o SENT. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w pierwszej kolejności stwierdził, że zasady systemu monitorowania drogowego przewozu towarów oraz odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, kierującego środkiem transportu określa ustawa o SENT. Organ wskazał następnie na treść art. 3 ust. 1 tej ustawy, który określa elementy, z których składa się system monitorowania obejmujący przewóz towarów oraz na brzmienie art. 13 ustawy. Zaznaczył, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o SENT w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W myśl art. 5 ust. 4 ustawy o SENT w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru: 1) po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o: a) dane przewoźnika obejmujące: - imię i nazwisko albo nazwę, - adres zamieszkania albo siedziby, b) numer identyfikacji podatkowej przewoźnika albo numer, za pomocą którego przewoźnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej, c) numery rejestracyjne środka transportu, d) datę faktycznego rozpoczęcia przewozu towaru, e) planowaną datę zakończenia przewozu towaru, f) numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane, g) dane adresowe miejsca dostarczenia towaru albo miejsce zakończenia przewozu na terytorium kraju, h) numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi, i) numer lokalizatora albo numer urządzenia. Na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT, w przypadku, gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Organ wyjaśnił dalej, że w ustawie o SENT w art. 2 pkt 8 zdefiniowano kogo podmiotowo uważa się za przewoźnika. Zgodnie z tym przepisem za przewoźnika uznaje się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, prowadzącą działalność gospodarczą, wykonującą przewóz towarów. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził, że z powyższych zapisów jednoznacznie wynika, że aby można było na określoną osobę nałożyć karę pieniężną za naruszenie przepisów z art. 24 ust. 1 pkt 2, osoba taka musi podmiotowo odpowiadać ustawowej definicji takiej osoby, w tym przypadku przewoźnika, który ma obowiązek uzupełnić zgłoszenie SENT i który to zgłoszenie mógł uzupełnić, posiadając dostęp do systemu SENT. Z akt sprawy wynika, że 26.05.2018 r. funkcjonariusze służby celno-skarbowej zatrzymali do kontroli drogowej zespół pojazdów, na który składał się ciągnik Scania o numerze rejestracyjnym [...] oraz naczepa o numerze rejestracyjnym [...]. W toku podjętych czynności kontrolujący ustalili, że przewożony towar w postaci oleju napędowego E (kod CN 2710) w ilości 11.400 litrów, został zgłoszony do systemu SENT i zarejestrowany pod numerem [...]. Stwierdzili, że w zgłoszeniu wprowadzone zostały dane dotyczące nazwy i siedziby przewoźnika niezgodne ze stanem faktycznym, gdyż podano dane firmy B., z siedzibą we W. [...], ul. C. 106, natomiast przewóz realizowany był przez T.K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą D. z siedzibą S. 3, [...] M., na co wskazują m.in. protokół z kontroli z 26.05.2018 r., wypis z zezwolenia drogowego nr [...], dowody rejestracyjne pojazdu, umowa najmu z 25.03.2018 r., upoważnienia do użytkowania pojazdu z 25.03.2018 r., notatka służbowa funkcjonariuszy z 26.05.2018 r. oraz pismo Kierownika Czwartego Referatu Grupy Mobilnej Działu Realizacji [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. nr [...] z 29.05.2018 r. Organ odwoławczy wskazał dalej, że w toku prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. postępowania w sprawie naruszenia obowiązków związanych z drogowym przewozem ww. towarów, przesłuchany T.K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą D., który przewoził towar, wyjaśnił, że A. Sp. z o.o. jest przewoźnikiem kontraktowym i dostaje zlecenia przewozu towaru od E. Sp. z o.o. Natomiast on jest podwykonawcą usługi transportowej na podstawie umowy zawartej z A. Sp. z o.o. i nie bierze czynnego udziału w procesie rejestrowania zgłoszenia. Osobami odpowiedzialnymi za wprowadzenie danych w zgłoszeniu przewozu SENT byli: kierownik Oddziału oraz dyspozytor A. Sp. z o.o., co wynika z protokołu przesłuchania nr [...] z 20.11.2018 r. Zgodnie z pismem E. Sp. z o.o. z 03.04.2019 r., na mocy "Umowy o świadczeniu usług transportu drogowego paliw" z 01.08.2012 r. zawartej pomiędzy E. Sp. z o.o. a A. Sp. z o.o., dostawa towaru zgłoszonego do ww. SENT została zlecona A. Sp. z o.o., natomiast przewoźnik do realizacji umowy mógł zatrudnić podwykonawców. Powyższe ustalenia potwierdzają: pismo E. Sp. z o.o. z 03.04.2019 r., umowa o świadczeniu usług transportu drogowego paliw zawarta 01.08.2012 r. pomiędzy E. Sp. z o.o. a A. Sp. z o.o. wraz z pismem dotyczącym przedłużenia jej obowiązywania, załącznik nr 1 do Umowy, listy podwykonawców A. Sp. z o.o., pełnomocnictwo udzielone E. Sp. z o.o. przez B., pełnomocnictwo udzielone E. Sp. z o.o. przez D. Organ odwoławczy ustalił, że w § 6 ww. "Umowy o świadczeniu usług transportu drogowego paliw", zawartej 01.08.2012 r. pomiędzy E. Sp. z o.o. a A. Sp. z o.o., którą określa się w dalszej części umowy Przewoźnikiem, wskazano, że "szczegółowe wymagania dotyczące personelu i środków transportu Przewoźnika, zasad realizacji dostaw i kontroli i inne wymogi opisano w podręczniku operacyjnym E. Sp. z o.o. dla transportu drogowego paliw ciekłych, który jest Załącznikiem nr 1 do Umowy". We wskazanym Załączniku nr 1, w punkcie 4 zapisano, że "po wcześniejszym wyrażeniu pisemnej zgody przez E., Przewoźnik do realizacji usług może zatrudnić podwykonawców. (...) Za usługi transportowe świadczone przez swoich Podwykonawców Przewoźnik jest odpowiedzialny wobec E., w tym samym stopniu, w jakim odpowiedzialny jest za swoje własne świadczenia". W związku z tym, w sytuacji dokonania podzlecenia wykonania usługi przewozu, umowę z klientem, będącym podmiotem wysyłającym w rozumieniu ustawy, zawiera przewoźnik, i to on, mimo wykonywania przewozu za pośrednictwem podwykonawców, jest zobligowany do podania w zgłoszeniu lub dokonania aktualizacji zgłoszenia w zakresie danych wymaganych od przewoźnika. Zgodnie z "Wykazem podwykonawców A. Sp. z o.o.", zarówno T.K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą D., jak i firma B. zostali zgłoszeni przez A. Sp. z o.o. jako podwykonawcy, świadczący w jej imieniu i na jej rzecz usługi przewozowe. A. Sp. z o.o. została również wskazana jako przewoźnik w wystawionych przez E. sp. z o.o. dokumentach przewozu towaru: dowodzie wydania towaru nr [...] z 26.05.2018 r. oraz dokumencie dostawy. DIAS w Ł. stwierdził, że w przedmiotowej sprawie podmiot wysyłający, tj. E. Sp. z o.o., przesłała do rejestru zgłoszenie przewozu towaru, uzyskała numer referencyjny dla tego zgłoszenia i miała obowiązek przekazać ten numer przewoźnikowi. Jak wynika z wyjaśnień E. sp. z o.o. zawartych w piśmie z 03.04.2019 r., na podstawie "Umowy o świadczeniu usług transportu drogowego paliw" z 01.08.2012 r. zleciła dostawę towaru A. Sp. z o.o. W związku z tym, A. Sp. z o.o., jako przewoźnik, była zobowiązana do uzupełnienia danych wskazanych w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. a-h ustawy o SENT, a ponieważ do systemu pod numerem [...] zostały zgłoszone dane dotyczące nazwy i siedziby przewoźnika niezgodne ze stanem faktycznym, na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT podlega karze pieniężnej w wysokości 10.000 zł z tytułu naruszenia obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów. Organ II instancji odnosząc się następnie do przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wskazanych w art. 24 ust. 3 oraz 26 ust. 3 ustawy o SENT, wskazał, że Spółka już na etapie postępowania przed Naczelnikiem [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. była informowana o możliwości wykazania przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Nie wskazała jednak na żadne okoliczności uzasadniające odstąpienie od ukarania. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z urzędu rozważał możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w trybie art. 24 ust. 3 ustawy SENT, tj. w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym. Uznał, że sytuacja finansowa Spółki jest bardzo dobra, o czym świadczą wysokie i rosnące dochody, wobec Spółki nie są prowadzone żadne postępowania, w związku z tym nie zachodzą w tej sprawie przesłanki, do których odwołuje się ww. przepis ustawy. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki, aby odstąpić od nałożenia kary pieniężnej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wyjaśnił, że zaistniały stan faktyczny bez wątpienia nie jest skutkiem ponadprzeciętnych okoliczności, natomiast konieczność prawidłowego wypełniania obowiązków rejestracyjnych nałożonych ustawą o SENT jest powszechnie znana podmiotom, do których jest skierowana. Nie jest to zatem sytuacja nadzwyczajna i w praktyce tego typu przypadki są udziałem wielu podmiotów w Polsce, które pomimo tego wywiązują się z ciążących na nich obowiązków, bądź regulują kary nałożone za ich niewykonanie, bądź nieprawidłowe wykonanie. Zaistniała sytuacja świadczyć może jedynie o braku dołożenia należytej staranności w prowadzonej działalności gospodarczej i nieznajomości przepisów, czy właściwego ich stosowania przez przewoźnika i jego pracowników. Organ odwoławczy stwierdził, że przepis, który naruszył przewoźnik jest w swej treści zrozumiały i nieskomplikowany dla odbiorcy, a tym bardziej dla osób, które zawodowo prowadzą działalność gospodarczą w zakresie transportu. Jak wynika z dokumentów zgromadzonych w sprawie, Spółka nie ma zaległości podatkowych i nie było wobec niej prowadzone postępowanie podatkowe. Analiza Sprawozdań Zarządu z działalności Spółki za rok 2018 i 2019 również dowodzą dobrej kondycji finansowej. Zatem, w tej sprawie nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na interes przewoźnika. Z kolei, pojęcie "interesu publicznego" to dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stwierdził też, że dobrem, które mieści się w pojęciu interesu publicznego jest zaufanie obywatela do organów państwa (władzy publicznej). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stoi jednocześnie na stanowisku, że nawet jednostkowe naruszenie przepisu (w tym wypadku art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy o SENT) w efekcie, którego naruszenia istnieje obowiązek prawny nałożenia kary pieniężnej i kara ta zostaje nałożona przez uprawniony organ, nie może świadczyć o naruszeniu zasady zaufania do organów władzy publicznej. Organ nakładający karę nie ma podstaw do badania przyczyn, dla których przewoźnik wpisał dane niezgodne ze stanem faktycznym, bowiem przedmiotowa kara nie jest uzależniona od wystąpienia przesłanki winy, czy jednostkowości naruszenia. Przepisy ww. ustawy mają charakter bezwzględnie obowiązujący, nie wyłączają odpowiedzialności nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów, czy pomyłek i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej Ł. decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. jest prawidłowa. Ocena materiału dowodowego przedmiotowego postępowania wykazała, że przewoźnik towaru [...] Sp. z o.o. zgłosił dane niezgodne ze stanem faktycznym. Akta sprawy wskazują, że zebrany materiał dowodowy jest kompletny i pozwolił na dokonanie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Odnosząc się do podniesionych w odwołaniu zarzutów błędnej wykładni art. 2 pkt 8 ustawy o SENT, bez powiązania z definicją przewozu (art. 2 pkt 9), a w konsekwencji naruszenia art. 24 ust. 1 pkt 2, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej Ł. wyjaśnił, że ze znajdującej się w aktach sprawy "Umowy o świadczeniu usług transportu drogowego paliw" z 01.08.2012 r. wynika, iż przewoźnikiem towaru jest A. Sp. z o.o., która do realizacji usług może zatrudnić podwykonawców. Zgodnie z "Wykazem podwykonawców A. Sp. z o.o." do tej umowy, podwykonawcami Spółki byli m.in. T.K. prowadzący działalność pod nazwą D. (poz. 7 wykazu) oraz D.S. prowadzący działalność B. (poz. 1 wykazu). W Umowie tej, co istotne, zapisano, że "za usługi transportowe świadczone przez swoich Podwykonawców Przewoźnik jest odpowiedzialny wobec E., w tym samym stopniu, w jakim odpowiedzialny jest za swoje własne świadczenia". W sytuacji dokonania podzlecenia wykonania usługi przewozu, umowę z klientem, będącym podmiotem wysyłającym w rozumieniu ustawy, zawiera przewoźnik, i to on, mimo wykonywania przewozu za pośrednictwem podwykonawców, jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru po drodze publicznej, uzupełnić zgłoszenie o dane przewoźnika obejmujące: imię i nazwisko albo nazwę, adres zamieszkania albo siedziby (art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy o SENT). Z tego tytułu to na A. Sp. z o.o. ciążą obowiązki, wynikające z tej ustawy, w tym obowiązek zgłoszenia danych przewoźnika, bądź ich niezwłocznej aktualizacji. Organ odwoławczy zważył przy tym, że obowiązek do ich zgłoszenia związany jest przede wszystkim z celem, w jakim ustawa o SENT została uchwalona. Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu tej ustawy (Druk Sejmowy nr 1244 z Kadencji Sejmu RP 2015-2019) przepisy te mają na celu wprowadzenie zmian prawnych w obszarach, w których stwierdza się najwięcej nieprawidłowości podatkowych, dotyczących w szczególności wyłudzania i niepłacenia podatku od towarów i usług czy uszczupleń w podatku akcyzowym. Wskazano, że w celu uproszczenia systemu odpowiedzialności za zaniechanie albo zaniedbanie w wykonywaniu obowiązków nałożonych przepisami projektowanej ustawy zdefiniowano grupy podmiotów, na które nałożono obowiązki, w tym na przewoźnika. Podmioty te w wyniku swojego celowego działania, zaniechania lub niedbalstwa związanego z obowiązkami nakładanymi przez ustawodawcę będą zobowiązane do uiszczenia kary pieniężnej albo kary grzywny, której wymiar będzie miał, jak się wydaje, także charakter dyscyplinujący i prewencyjny. Okoliczności faktyczne sprawy ustalono bezpośrednio podczas kontroli przeprowadzonej 26.05.2018 r., w wyniku której stwierdzono, że dane przewoźnika są niezgodne z danymi, które zostały wpisane do systemu SENT. W zgłoszeniu, w polu zawierającym "Informacje o przewoźniku" wpisano B. Jak wykazało przeprowadzone postępowanie, przewóz realizowany był przez A. Sp. z o.o., który zlecił wykonanie usługi transportu podwykonawcy T.K. prowadzącemu działalność pod nazwą D. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wskazał, że prawidłowe dokonywanie zgłoszeń SENT w przypadku występowania podprzewoźników zostało omówione przez Departament Zwalczania Przestępczości Ekonomicznej Ministerstwa Finansów. W piśmie z 25.04.2017 r., znak [...], skierowanym do Związku Pracodawców Transportu i Logistyki Polska, opublikowanym w Internecie, zawarto objaśnienia co do dopuszczalnych zasad wypełniania zgłoszenia SENT, w sytuacji gdy przewoźnik, który zawarł umowę przewozu z klientem, będącym podmiotem wysyłającym w rozumieniu ustawy o SENT, dokona podzlecenia wykonania tej usługi przewozu innemu podmiotowi. Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w piśmie, możliwe jest dokonanie podzlecenia wykonania usługi przewozu. Jak wynika z treści pisma, gdy przewoźnik zawiera umowę przewozu ze swoim klientem, będącym podmiotem wysyłającym w rozumieniu przepisów ustawy, faktyczny przewóz zaś będzie wykonywany za pośrednictwem podwykonawców, to przewoźnik jest zobligowany do podania w zgłoszeniu danych wymaganych ustawą lub aktualizacji w zgłoszeniu tych danych. Jednakże do rejestru zgłoszeń winny zostać w takiej sytuacji wpisane dane przewoźnika, który zawarł umowę z "klientem", a nie dane podwykonawcy. Pamiętać należy o uzupełnieniu lub aktualizacji danych w zakresie numeru rejestracyjnego środka transportu, gdyż w przypadku podzlecenia przewozu towarów dane winny być zgodne ze stanem faktycznym. Do rejestru zgłoszeń winny zatem zostać wpisane dane w zakresie numeru zezwolenia lub numeru licencji przewoźnika, który faktycznie realizuje przewóz towarów. Wyjaśnienia te są jednoznaczne i nie powinny budzić wątpliwości, a ponadto zostały opublikowane na internetowych stronach rządowych. W związku z tym, że zgodnie z zapisem w Krajowym Rejestrem Sądowym nr [...] "przedmiotem przeważającej działalności" A. Sp. z o.o. jest "transport drogowy towarów", Spółka winna być zaznajomiona z zasadami dokonywania zgłoszeń SENT w przypadku korzystania z usług podwykonawców. Ze zgromadzonych dowodów jednoznacznie wynika, że A. Sp. z o.o. jest przewoźnikiem, natomiast B. oraz D. są podwykonawcami (podprzewoźnikami), świadczącymi usługi przewozu dla klientów i kontrahentów Spółki w jej imieniu i na jej rzecz. Podprzewoźnik nie był zobowiązany z mocy ustawy do uzupełnienia zgłoszenia, a ponadto nie miał technicznej możliwości zmiany danych w zgłoszeniu SENT, na co wskazywał podczas przesłuchania T.K. Organ odwoławczy podkreślił, że przewoźnik może zlecić podwykonanie przewozu, jednak nie zwalnia go to od jego obowiązków, o których mowa w ustawie o SENT. W tej sprawie podprzewoźnik przewożący towar nie miał możliwości uzupełnienia zgłoszenia SENT, gdyż obowiązki w tym zakresie należały do przewoźnika umownego i czynności te wykonywali jego pracownicy (kierownik oddziału i dyspozytor, na co wskazał podczas przesłuchania T.K.). Tym samym, stan faktyczny sprawy podlegał subsumpcji pod normę prawną zawartą w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT. Niewątpliwie, obowiązkiem A. Sp. z o.o., będącej przewoźnikiem towaru, zgodnie z ustawą o SENT było podanie danych przewoźnika, swojej nazwy i siedziby, bowiem to ona realizowała przewóz. Wyjaśnienia powyższe znajdują się także na stronie PUESC (https://puesc.gov.pl/web/puesc/), Platformie Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych, w module e-przewóz, pytania i odpowiedzi dotyczące zgłoszenia przewozu. Co do zarzutu naruszenia art. 24 ust. 3 ustawy o SENT organ II instancji stwierdził, że w tej sprawie nie wystąpiły żadne nagłe, niedające się przewidzieć nadzwyczajne okoliczności, które mogłyby usprawiedliwiać naruszenie przez Spółkę zasad związanych z przewozem towarów objętych ustawą o SENT. Spółka jest przedsiębiorstwem profesjonalnie zajmującym się przewozem towarów. Od takiego podmiotu należy oczekiwać znajomości przepisów prawa i zasad związanych z przewozem określonego rodzaju towarów. Przewożony towar podlegał szczególnemu nadzorowi i rygorom w realizacji tego przewozu. Spółka jako przewoźnik nie może uwolnić się od odpowiedzialności za przewóz tego towaru, bez dopełnienia obowiązków nałożonych ustawą. Zdaniem organu odwoławczego gdyby przyjąć, że okoliczność taka, jak zaistniała w niniejszej sprawie, jest podstawą do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny, stworzyłoby to niebezpieczny precedens i sposób na omijanie prawa. W interesie publicznym natomiast jest to, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także by podmioty trudniące się przewozem towarów objętych systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków. Niestaranność i brak roztropności, pomyłki nie mogą obciążać całego społeczeństwa w skutkach z nich wynikających. Ustosunkowując się do twierdzeń Spółki o braku związku pomiędzy naruszeniami prawa z uszczupleniami wpływów do budżetu państwa, organ wyjaśnił, że okoliczność ta pozostaje bez wpływu na niniejszą sprawę, bowiem w przypadku art. 24 ust. 3 ustawodawca nie powiązał odstąpienia od nałożenia kary z narażeniem Skarbu Państwa na uszczuplenie należnych podatków. Natomiast podanie danych przewoźnika niezgodnych ze stanem faktycznym, za który odpowiedzialny był przewoźnik, ma charakter poważny, bowiem uniemożliwiało to monitorowanie kontroli przewozu na podstawie danych z systemu, a zatem niweczyło cel ustawy. Oceny tej nie może zmienić okoliczność dokonania legalnego przewozu, który został zgłoszony oraz brak uszczupleń należności Skarbu Państwa. Organ II instancji wskazał, że w niniejszej sprawie nie wystąpiły wątpliwości co do interpretacji przepisów prawa materialnego, stan faktyczny jest bezsporny i nie jest kwestionowany przez Spółkę, gdyż wynika wprost z dowodów znajdujących się w aktach sprawy, a Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. w zaskarżonej decyzji rozpatrzył całą sprawę od początku i właściwie uzasadnił swoje rozstrzygnięcie. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik A. Sp. z o.o. z siedzibą w K. zaskarżył powyższą decyzję organu w całości, zarzucając jej: 1/ naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 2 pkt 8) ustawy o SENT poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że pojęcie przewoźnika dotyczy podmiotu któremu powierzono przewóz towarów i który wprowadził dane do zgłoszenia lub który jest przewoźnikiem umownym na gruncie przepisów prawa cywilnego, podczas gdy pojęcie "przewoźnika" w rozumieniu ustawy SENT obejmuje osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości, prowadzącą działalność gospodarczą, wykonującą przewóz towarów, co w konsekwencji skutkowało niewłaściwym zastosowaniem przez Organ przepisu art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT i nałożeniem na skarżącego administracyjnej kary pieniężnej; - art. 24 ust. 3 ustawy o SENT poprzez błędną wykładnię i niezastosowanie art. 24 ust. 3 ustawy o SENT polegające na: - stwierdzeniu, że w sprawie nie zachodził ważny interes publiczny w odstąpieniu od nałożenia kary, gdy przewoźnik jest podmiotem zarobkowo zajmującym się przewozem towarów, o ugruntowanej pozycji na rynku, dokonującym tysięcy zgłoszeń miesięcznie, z czego wynika, że wpisanie numeru jednej z dwóch posiadanych przez przewoźnika licencji, której wypisu nie posiadał przy sobie kierowca, było skutkiem jednostkowej pomyłki i nałożenie kary stanowi postępowanie sprzeczne z ratio legis ustawy; - pominięciu faktu, że uchybienie formalne (drobne, nieistotne) nie spowodowało uszczuplenia należności podatkowych Skarbu Państwa i nie miało żadnego wpływu na możliwość wykonania kontroli oraz jej prawidłowy przebieg, co winno skutkować odstąpienie od niewymierzeniem kary pieniężnej; - pominięciem, że zarówno zasada sprawiedliwości, jak i bezpieczeństwa oraz zaufania do organów państwa, składające się na pojęcie "ważnego interesu publicznego", o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy, wymagają, aby postępowanie w sprawie zostało umorzone lub zakończyło się odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. 2/ naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy poprzez niezastosowanie art. 124 O.p. w zw. z art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 O.p., polegające na niewyjaśnieniu skarżącemu przesłanek, którymi się organ kierował przy załatwianiu sprawy nakładając na skarżącego administracyjną karę pieniężną, a nie na podmiot faktycznie przewożący towar, wbrew przepisom ustawy SENT. W oparciu o powyższe zarzuty pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., jak również poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych, ewentualnie w przypadku nieuwzględnienia żądania o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., jak również o uchylenie w całości poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 137 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej p.p.s.a.), który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Rozpoznając skargę w świetle powołanych wyżej kryteriów, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r., oraz poprzedzająca ją decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie nałożenia na A. Sp. z o.o. z siedzibą w K. kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł za podanie w zgłoszeniu [...] danych niezgodnych ze stanem faktycznym, nie naruszają przepisów prawa w stopniu obligującym do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tekst jedn. w Dz. U. z 2020 r., poz. 859 ze zm.; dalej: "ustawa o SENT"). W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w stwierdzonych przez organ okolicznościach faktycznych, na skarżącej Spółce spoczywał obowiązek aktualizacji zgłoszenia SENT o numerze [...], poprzez wpisanie zgodnych ze stanem faktycznym danych w zakresie nazwy i siedziby przewoźnika. Okolicznością bezsporną w rozpoznawanej sprawie był fakt, że w dniu 26 maja 2018 roku przewożony był towar w postaci oleju napędowego E (kod CN 2710) w ilości 11.400 litrów, który został zgłoszony do systemu SENT i zarejestrowany pod numerem [...]. Skarżąca nie kwestionowała także, że w zgłoszeniu [...] wprowadzone zostały dane dotyczące nazwy i siedziby przewoźnika niezgodne ze stanem faktycznym, gdyż podano dane firmy B., z siedzibą we W. [...], ul. C. 106, natomiast przewóz realizowany był przez T.K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą D. z siedzibą [...] 3, [...] M., któremu spółka A. zleciła podwykonawstwo usługi przewozu. Powyższe znajduje potwierdzenie w materiale dowodowym sprawy, tj. m.in. protokole z kontroli z 26.05.2018 r., wypisie z zezwolenia drogowego nr [...], dowodach rejestracyjnych pojazdu, umowie najmu z 25.03.2018 r., upoważnieniach do użytkowania pojazdu z 25.03.2018 r., notatce służbowej funkcjonariuszy z 26.05.2018 r. oraz piśmie Kierownika Czwartego Referatu Grupy Mobilnej Działu Realizacji [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. nr [...] z 29.05.2018 r. W toku prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. postępowania w sprawie naruszenia obowiązków związanych z drogowym przewozem ww. towarów, przesłuchany T.K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą D. wyjaśnił, że A. Sp. z o.o. jest przewoźnikiem kontraktowym i dostaje zlecenia przewozu towaru od E. Sp. z o.o. Natomiast on jest podwykonawcą usługi transportowej na podstawie umowy zawartej z A. Sp. z o.o. i nie bierze czynnego udziału w procesie rejestrowania zgłoszenia. Osobami odpowiedzialnymi za wprowadzenie danych w zgłoszeniu przewozu SENT byli: kierownik Oddziału oraz dyspozytor A. Sp. z o.o. Zgodnie natomiast z pismem E. Sp. z o.o. z 03.04.2019 r., na mocy "Umowy o świadczeniu usług transportu drogowego paliw" z 01.08.2012 r. zawartej pomiędzy E. Sp. z o.o. a A. Sp. z o.o., dostawa towaru zgłoszonego do ww. SENT została zlecona A. Sp. z o.o., natomiast przewoźnik do realizacji umowy mógł zatrudnić podwykonawców. Powyższe ustalenia potwierdza umowa o świadczeniu usług transportu drogowego paliw zawarta 01.08.2012 r. pomiędzy E. Sp. z o.o. a A. Sp. z o.o. wraz z pismem dotyczącym przedłużenia jej obowiązywania, załącznik nr 1 do Umowy, listy podwykonawców A. Sp. z o.o., pełnomocnictwo udzielone E. Sp. z o.o. przez B. na uzupełnianie danych za przewoźnika w systemie SENT oraz pełnomocnictwo udzielone E. Sp. z o.o. przez D. na uzupełnianie danych za przewoźnika w systemie SENT. Organ ustalił ponadto, że w § 6 ww. "Umowy o świadczeniu usług transportu drogowego paliw", zawartej 01.08.2012 r. pomiędzy E. Sp. z o.o. a A. Sp. z o.o., którą określa się w dalszej części umowy Przewoźnikiem, wskazano, że "szczegółowe wymagania dotyczące personelu i środków transportu Przewoźnika, zasad realizacji dostaw i kontroli i inne wymogi opisano w podręczniku operacyjnym E. Sp. z o.o. dla transportu drogowego paliw ciekłych, który jest Załącznikiem nr 1 do Umowy". We wskazanym Załączniku nr 1, w punkcie 4 ustalono, że "po wcześniejszym wyrażeniu pisemnej zgody przez E., Przewoźnik do realizacji usług może zatrudnić podwykonawców. (...) Za usługi transportowe świadczone przez swoich Podwykonawców Przewoźnik jest odpowiedzialny wobec E., w tym samym stopniu, w jakim odpowiedzialny jest za swoje własne świadczenia". W oparciu o powyższe ustalenia organy obu instancji przyjęły, że obowiązek uzupełnienie i aktualizacji zgłoszenia SENT obciążał skarżącą spółkę, a skoro go nie wykonała, zasadne jest nałożenie na stronę kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł. w oparciu o art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT. Tymczasem w ocenie strony skarżącej, organy błędnie uznały, że to na A. Sp. z o.o. spoczywał obowiązek aktualizacji zgłoszenia [...], gdyż niemożliwym jest, aby za przewoźnika został uznany inny podmiot, niż ten, który faktycznie przemieszcza towar środkiem transportu po drodze publicznej. Zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości, że stosownie do ustawy o SENT przewoźnikiem w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy była skarżąca spółka. W myśl bowiem art. 2 pkt 8 ustawy o SENT przewoźnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów rozumiany jako przemieszczanie towaru na lub przez terytorium kraju środkiem transportu po drodze publicznej albo krajowej sieci kolejowej, z uwzględnieniem postojów wymaganych podczas tego przemieszczania, przeładunku oraz rozładunku (art. 2 pkt 9 ustawy o SENT). Z tego tytułu na skarżącej ciążą obowiązki wynikające z tej ustawy, w tym obowiązek dokonania stosownego zgłoszenia. W przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o dane przewoźnika obejmujące: imię i nazwisko albo nazwę, adres zamieszkania albo siedziby, numer identyfikacji podatkowej przewoźnika albo numer, za pomocą którego przewoźnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej, numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, miejsce i datę rozpoczęcia przewozu towaru na terytorium kraju, planowaną datę zakończenia przewozu towaru, numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów u.t.d., o ile są wymagane, numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi, numer lokalizatora albo numer urządzenia (art. 5 ust. 4 pkt 1 ustawy o SENT). Przewoźnik ma także obowiązek niezwłocznego aktualizowania danych zawartych w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim był obowiązany do ich zgłoszenia (art. 8 ust. 1 ustawy o SENT). W cenie Sądu taka konstrukcja powołanych przepisów wskazuje, że określone w nich dane dotyczą przewoźnika w rozumieniu ustawy o SENT. Organ odwoławczy słusznie zauważył przy tym, że obowiązek zgłoszenia opisanych wyżej danych związany jest przede wszystkim z celem, w jakim ustawa o SENT została uchwalona. Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu tej ustawy (Druk Sejmowy nr 1244 z Kadencji Sejmu RP 2015-2019) przepisy te mają na celu wprowadzenie zmian prawnych w obszarach, w których stwierdza się najwięcej nieprawidłowości podatkowych, dotyczących w szczególności wyłudzania i niepłacenia podatku od towarów i usług czy uszczupleń w podatku akcyzowym. Wskazano, że w celu uproszczenia systemu odpowiedzialności za zaniechanie albo zaniedbanie w wykonywaniu obowiązków nałożonych przepisami projektowanej ustawy zdefiniowano grupy podmiotów, na które nałożono obowiązki, w tym na przewoźnika. Podmioty te w wyniku swojego celowego działania, zaniechania lub niedbalstwa związanego z obowiązkami nakładanymi przez ustawodawcę będą zobowiązane do uiszczenia kary pieniężnej albo kary grzywny, której wymiar będzie miał, jak się wydaje, także charakter dyscyplinujący i prewencyjny. Skoro zatem w trybie ustawy o SENT odpowiedzialność ponosi tylko przewoźnik umowny, a nie faktyczny, to też dane przewoźnika winny znajdować się w zgłoszeniu SENT i podlegać aktualizacji (p. wyroki WSA w Olsztynie w spr. II SA/Ol 292/20 z 27.08.2020 r., II SA/Ol 293/20 z 09.07.2020 r. i II SA/Ol 294/20 z 11.08.2020 r.). W wypadku przewoźnika, wynikający z art. 8 ust. 1 ustawy o SENT obowiązek aktualizacji danych zawartych w zgłoszeniu oznacza przede wszystkim konieczność aktualizacji danych dotyczących bezpośrednio wykonywanego przewozu. Zdaniem Sądu, dokonując wykładni przepisu art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. f ustawy SENT nie można zapominać, że powinna być ona poczyniona z uwzględnieniem rozwiązań, jakie w odniesieniu do instytucji przewozu realizowanego przy współudziale kilku przewoźników zostały wprowadzone w całym systemie prawa. To bowiem pozwoli na przyjęcie takiej interpretacji wspomnianego przepisu prawa, która pozostanie spójna z rozwiązaniami przyjętym na gruncie innych aktów prawnych niż ustawa SENT. Trzeba bowiem mieć na uwadze, że działalność przewoźników realizujący przewóz towarów jest reglamentowana prawnie na gruncie różnych aktów prawnych (por. wyrok WSA w Warszawie z 19 października 2021r., sygn. akt VI SA/Wa 2022/21, dostępny na CBOSA). W niniejszej sprawie na istotności zyskuje instytucja przewozu realizowanego przez kilka podmiotów albowiem strona powierzony jej przewóz realizowała korzystając z usług innego przewoźnika (zwanego dalej "podprzewoźnikiem" lub "przewoźnikiem faktycznym"). Jak stanowi art. 789 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.): "Przewoźnik może oddać przesyłkę do przewozu innemu przewoźnikowi na całą przestrzeń przewozu lub jej część, jednakże ponosi odpowiedzialność za czynności dalszych przewoźników jak za swoje własne czynności". W sytuacji oddania przesyłki do przewozu innemu przewoźnikowi następuje to na podstawie odrębnej umowy przewozu, którą przewoźnik zawiera z innym przewoźnikiem we własnym imieniu i na własny rachunek. Tak zwany inny przewoźnik nie staje się stroną umowy przewozu zawartej między wysyłającym, a przewoźnikiem. Dalszy przewoźnik odpowiada jedynie wobec przewoźnika, od którego otrzymał przesyłkę do przewozu (tj. przewoźnika będącego stroną umowy przewozu zawartej z wysyłającym). Przewoźnik ponosi odpowiedzialność za czynności dalszych przewoźników jak za swoje własne czynności (art. 789 § 1). (Ciszewski Jerzy (red.), Nazaruk Piotr (red.), Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, Opublikowano: LEX/el. 2022). Z analogiczną regulacją prawną spotykamy się na gruncie art. 5 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. – Prawo przewozowe ( Dz. U. z 2017r. poz. 1983 ze zm.). Zatem przewoźnik, spełniając świadczenie z umowy przewozu, może posłużyć się innym przewoźnikiem. Trzeba też zauważyć, że wykonanie przewozu może zostać przez niego powierzone innemu przewoźnikowi tylko co do części drogi przewozu, jak i na całej drodze przewozu. W takim też przypadku zawiera on odrębną umowę z innym przewoźnikiem (przewoźnikiem faktycznym) na świadczenie przez tego przewoźnika usługi przewozu w określonym zakresie. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że ten innym przewoźnik nie staje się stroną umowy z podmiotem wysyłającym i nie odpowiada względem niego, a jedynie wobec przewoźnika głównego z którym zawarł umowę przewozu i to ten ostatni ponosi pełną odpowiedzialność za przewóz, w tym za czynności i zaniechania dalszych przewoźników, którym powierzył jego wykonanie. Pierwotny przewoźnik nie traci zatem swej roli wynikającej z umowy przewozu, bowiem ponosi pełną odpowiedzialność za czynności dalszych przewoźników. Dotyczy to również przypadków, w których przewoźnik zleca przewóz innemu podmiotowi, któremu nie przysługuje status przewoźnika w rozumieniu art. 774 k.c. (Fras Mariusz (red.), Habdas Magdalena (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom V. Zobowiązania. Część szczególna (art. 765–921(16)) Fras Mariusz (red.), Habdas Magdalena (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom V. Zobowiązania. Część szczególna (art. 765–921(16), Opublikowano: WKP 2018). W niniejszej sprawie z prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych, wynika, że podmiot wysyłający, E. Sp. z o.o., przesłała do rejestru zgłoszenie przewozu towaru, uzyskała numer referencyjny dla tego zgłoszenia i miała obowiązek przekazać ten numer przewoźnikowi. Jak wynika z wyjaśnień E. sp. z o.o. zawartych w piśmie z 03.04.2019 r., na podstawie "Umowy o świadczeniu usług transportu drogowego paliw z 1.08.2012 r." zleciła dostawę towaru A. Sp. z o.o. W treści § 6 ww. umowy, wskazano, że "szczegółowe wymagania dotyczące personelu i środków transportu Przewoźnika, zasad realizacji dostaw i kontroli i inne wymogi opisano w podręczniku operacyjnym E. Sp. z o.o. dla transportu drogowego paliw ciekłych, który jest Załącznikiem nr 1 do Umowy". We wskazanym Załączniku nr 1, w punkcie 4 ustalono, że "po wcześniejszym wyrażeniu pisemnej zgody przez E., Przewoźnik do realizacji usług może zatrudnić podwykonawców. (...) Za usługi transportowe świadczone przez swoich Podwykonawców Przewoźnik jest odpowiedzialny wobec E., w tym samym stopniu, w jakim odpowiedzialny jest za swoje własne świadczenia". W związku z tym, w sytuacji dokonania podzlecenia wykonania usługi przewozu, umowę z klientem, będącym podmiotem wysyłającym w rozumieniu ustawy, zawiera przewoźnik, i to on, mimo wykonywania przewozu za pośrednictwem podwykonawców, jest zobligowany do podania w zgłoszeniu lub dokonania aktualizacji zgłoszenia w zakresie danych wymaganych od przewoźnika. Zgodnie z "Wykazem podwykonawców A. Sp. z o.o.", zarówno T.K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą D., jak i firma B. zostali zgłoszeni przez A. Sp. z o.o. jako podwykonawcy, świadczący w jej imieniu i na jej rzecz usługi przewozowe. Organ odwoławczy trafnie dostrzegł przy tym, że to A. Sp. z o.o. została również wskazana jako przewoźnik w wystawionych przez E. sp. z o.o. dokumentach przewozu towaru: dowodzie wydania towaru nr [...] z 26.05.2018 r. oraz dokumencie dostawy. W niniejszej sprawie nie bez znaczenia są również zeznania przesłuchanego w toku postępowania T.K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą D., który faktycznie przewoził towar, a który zeznał, że A. Sp. z o.o. jest przewoźnikiem kontraktowym i dostaje zlecenia przewozu towaru od E. Sp. z o.o. Natomiast on jest podwykonawcą usługi transportowej na podstawie umowy zawartej z A. Sp. z o.o. i nie bierze czynnego udziału w procesie rejestrowania zgłoszenia. Osobami odpowiedzialnymi za wprowadzenie danych w zgłoszeniu przewozu SENT byli: kierownik Oddziału oraz dyspozytor A. Sp. z o.o., co wynika z protokołu przesłuchania nr [...] z 20.11.2018 r. Uwadze organu nie umknęła przy tym okoliczność, iż w piśmie Departamentu Zwalczania Przestępczości Ekonomicznej Ministerstwa Finansów z 25.04.2017 r. dotyczącego prawidłowego dokonywania zgłoszeń SENT w przypadku występowania podprzewoźników skierowanego do Związku Pracodawców Transportu i Logistyki Polska, zawarto objaśnienia co do dopuszczalnych zasad wypełniania zgłoszenia SENT, w sytuacji gdy przewoźnik, który zawarł umowę przewozu z klientem, będącym podmiotem wysyłającym w rozumieniu ustawy o SENT, dokona podzlecenia wykonania tej usługi przewozu innemu podmiotowi. Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w piśmie, możliwe jest dokonanie podzlecenia wykonania usługi przewozu. Jak wynika z treści pisma, gdy przewoźnik zawiera umowę przewozu ze swoim klientem, będącym podmiotem wysyłającym w rozumieniu przepisów ustawy, faktyczny przewóz zaś będzie wykonywany za pośrednictwem podwykonawców, to przewoźnik jest zobligowany do podania w zgłoszeniu danych wymaganych ustawą lub aktualizacji w zgłoszeniu tych danych. Jednakże do rejestru zgłoszeń winny zostać w takiej sytuacji wpisane dane przewoźnika, który zawarł umowę z "klientem", a nie dane podwykonawcy. Tym samym należało zgodzić się z organami, że dokonanie podzlecenia wykonania usługi przewozu, umowę z klientem, będącym podmiotem wysyłającym w rozumieniu ustawy, zawiera przewoźnik, i to on, mimo wykonywania przewozu za pośrednictwem podwykonawców, jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru po drodze publicznej, uzupełnić zgłoszenie o dane przewoźnika obejmujące: imię i nazwisko albo nazwę, adres zamieszkania albo siedziby (art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy o SENT). Podprzewoźnik nie był zobowiązany z mocy ustawy do uzupełnienia zgłoszenia, a ponadto nie miał technicznej możliwości zmiany danych w zgłoszeniu SENT, na co wskazywał podczas przesłuchania T.K. Organ odwoławczy zasadnie podkreślił, że przewoźnik może zlecić podwykonanie przewozu, jednak nie zwalnia go to od jego obowiązków, o których mowa w ustawie o SENT. W tej sprawie podprzewoźnik przewożący towar nie miał możliwości uzupełnienia zgłoszenia SENT, gdyż obowiązki w tym zakresie należały do przewoźnika umownego i czynności te wykonywali jego pracownicy (kierownik oddziału i dyspozytor, na co wskazał podczas przesłuchania T.K.). W takim przypadku przewóz jest dokonywany w dalszym ciągu w imieniu przewoźnika głównego, a nie podprzewoźnika. Na określonej trasie przewozu podprzewoźnik nie dokonuje przewozu w swoim imieniu, ale w imieniu i na rzecz przewoźnika głównego. To bowiem ten ostatni zawarł umowę przewozu z podmiotem wysyłającym, zaś rolą podprzewoźnika jest wykonanie zleconego przewozu jedynie w zakresie zleconym mu przez przewoźnika głównego. Odpowiada on przy tym za wykonanie czynności przewozu przed przewoźnikiem głównym, a nie podmiotem zlecającym przewóz. W związku z powyższym organy orzekające w sprawie słusznie stwierdziły, że A. Sp. z o.o., jako przewoźnik, była zobowiązana do uzupełnienia danych wskazanych w art. 5 ust. 4 pkt 1 lit. a-h ustawy o SENT, a ponieważ do systemu pod numerem [...] zostały zgłoszone dane dotyczące nazwy i siedziby przewoźnika niezgodne ze stanem faktycznym, na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT, to spółka podlega karze pieniężnej w wysokości 10.000 zł z tytułu naruszenia obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że w realiach faktycznych sprawy, rozstrzygnięcia organów obu instancji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej należy ocenić jako prawidłowe. Przechodząc z kolei do przesłanek pozwalających na odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej wskazania wymaga, że przepis art. 24 ust. 3 ustawy, który taką możliwość przewiduje, stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-1b, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Dla odstąpienia od wymierzenia kary nie ma zatem znaczenia błąd pracownika podmiotu odpowiedzialnego czy nieznajomość przepisów prawa. Przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Przepisy ustawy zostały przy tym ukształtowane tak, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów a więc są niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Nałożenie kary jest obligatoryjne. Organy decyzyjne nie mogą uznaniowo oceniać okoliczności każdego przypadku naruszenia przepisów, wśród których mogą się zdarzyć przypadki naruszeń ustawy niezamierzone, będące skutkiem błędu, omyłki czy działania przyczyn zewnętrznych. Jak wskazano w uzasadnieniu projektu ustawy o monitorowaniu drogowego przewozu towarów (druk 1244), sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy przewozu, tzw. uczestnicy "łańcucha dostaw" podlegającego systemowi monitorowania, a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty. Sankcje mają odstraszać i działać prewencyjnie. Konstrukcja oraz sposób zredagowania przepisów regulujących obowiązek przestrzegania norm związanych z systemem monitorowania drogowego przewozu towarów jest na tyle precyzyjny i jednoznaczny, że wyklucza możliwość swobodnej interpretacji uregulowań zarówno przez osoby dokonujące kontroli drogowej, jak i przez organy prowadzące postępowanie. Konstrukcja przepisu art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT jednoznacznie wskazuje na obiektywny charakter odpowiedzialności podmiotów niedopuszczający różnicowania w zależności od przyczyny niedopełnienia obowiązków. Przewidziane przez ustawodawcę odstąpienie od ukarania uregulowane zostało w sposób bardzo wąski (ważny interes podmiotu odpowiedzialnego, interes publiczny) a nadto uznaniowy (organ może odstąpić od ukarania ale nie musi). "Ważny interes przewoźnika" w rozumieniu ustawy SENT to nie subiektywne przekonanie strony o istnieniu tego interesu ale sytuacja nadzwyczajna, na którą przewoźnik nie ma wpływu. Pod tym pojęciem można rozumieć wyjątkowo trudną sytuację ekonomiczną przewoźnika (np. znaczne obniżenie zdolności płatniczych). W okolicznościach sprawy organy obu instancji prawidłowy uznały, że nie wystąpiła groźba utraty płynności finansowej skarżącej spółki. Skarżąca nie wskazywała zresztą na tę okoliczność. Z kolei "Interes publiczny" w rozumieniu ustawy SENT to interes uwzględniający wartości wspólne dla całego społeczeństwa, takie jak równość, sprawiedliwość, bezpieczeństwo, przestrzeganie prawa, czy zaufanie do organów państwa. Zasadą jest płacenie należności publicznych a odstąpienie od obowiązku ich ściągnięcia stawiałoby stronę zwolnioną z obowiązku w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów znajdujących się w podobnej sytuacji a w konsekwencji takie działanie organu nie mogłoby zostać uznane za działanie w interesie publicznym i z korzyścią dla ogółu. W interesie publicznym nie pozostaje rezygnacja przez Skarb Państwa z przysługujących mu należności i przerzucanie ciężaru należności jednego podmiotu na społeczeństwo. Niewątpliwie brak środków finansowych i majątku powodujący konieczność sięgnięcia przez podmiot zobowiązany po środki pomocowe z budżetu państwa byłby wypełnieniem przesłanki interesu publicznego, niemniej jednak takie okoliczności w sprawie nie zaistniały. W ocenie Sądu, organ odwoławczy prawidłowo dokonał analizy interesu publicznego. Rozważania organu w tym zakresie pozwalają stwierdzić, że w sprawie nie doszło do naruszenia zasady proporcjonalności. Należy podkreślić, że wysokość kary administracyjnej, aby mogła spełnić swoją rolę prewencyjną, nie może być zbyt niska, a zasada proporcjonalności nie może służyć za podstawę ochrony interesu wynikającego z naruszenia prawa (por. wyrok TK z 26 marca 2002 r., sygn. akt SK 2/01, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 15). Warto w tym miejscu podnieść, że w świetle przepisów ustawy SENT, całkowity brak dokonania zgłoszenia przez przewoźnika jest sankcjonowany karą najwyższą w wysokości 20.000 zł. Z kolei nieuzupełnienie zgłoszenia o konkretne dane, karą niższą - 10 000 zł. Brak nałożenia kary za stwierdzone uchybienie byłoby zatem zachwianiem zasady proporcjonalności i stawianiem strony w pozycji uprzywilejowanej względem innych podmiotów, którzy z różnych przyczyn dokonują nieprawidłowych zgłoszeń SENT i ponoszą odpowiedzialność z tego tytułu. O naruszeniu tej zasady, nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z 26 sierpnia 2016 r., I FSK 51/15, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Przepis art. 24 ust. 3 ustawy o SENT ma charakter uznaniowy i w ocenie Sądu, organ nie przekroczył granic tego uznania. Podsumowując należy stwierdzić, że orzekające w sprawie organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny i dokonały właściwej subsumcji przepisów ustawy SENT oraz szeroko i przekonująco uzasadniły swoje stanowisko co do braku podstaw do odstąpienia od nałożenia kary, ze względu na ważny interes przewoźnika lub interes publiczny wskazany w art. 22 ust. 3 ustawy o SENT. W konsekwencji za bezpodstawne należy uznać zarzuty sformułowane w skardze. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym w składzie trzech sędziów, stosownie do postanowienia art. 119 pkt 2 w związku z art. 120 p.p.s.a. is