I FSK 1623/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 14 kwietnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R.W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Po 1224/17 w sprawie ze skargi R.W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 października 2017 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R.W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 1224/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.), dalej "P.p.s.a.", oddalił skargę R.W. (dalej "Strona" lub "Skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej "organ odwoławczy" lub "organ") z 23 października 2017 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. (dalej "Naczelnik Urzędu Skarbowego") z 5 czerwca 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. W ocenie Sądu pierwszej instancji organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że w sprawie spełnione zostały przesłanki nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności określone w art. 239b § 1 pkt 1, 2 i 3 oraz art. 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.), dalej "O.p.". Z ustaleń organów wynika bowiem, że: (1) w dniu wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności formalnie toczyły się wobec Skarżącego postępowania egzekucyjne prowadzone w celu wyegzekwowania zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. i 2016 r., (2) kwota majątku Strony jest niewystarczająca na pokrycie zaległości przypadających do zapłaty na mocy wydanej decyzji (wyłącznie majątek ruchomy o wartości ok. 35.000 zł), (3) Skarżący podjął działania polegające na zbywaniu majątku znacznej wartości (zmiana małżeńskiego ustroju majątkowego, w wyniku której żona Skarżącego nabyła na wyłączną własność nieruchomości małżonków o łącznej wartości 460.000 zł). Skoro zatem Skarżący nie dysponuje majątkiem i środkami finansowymi odpowiednimi dla pokrycia zobowiązania wynikającego z decyzji, jego dochody nie odpowiadają wysokości zaległości podatkowych, a ponadto dobrowolnie nie regulował zaległości o znacznie niższych wartościach, zachodzi – zdaniem Sądu - obawa, że przedmiotowe zobowiązanie może nie zostać wykonane. 2. Skarga kasacyjna Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez Stronę, a w skardze kasacyjnej zarzucono: a) na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenie prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w związku z: – art. 239b § 1 pkt 1 O.p., poprzez niezbadanie stanu faktycznego, w wyniku czego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu powoływał się na posiadanie informacji o toczącym się wobec Skarżącego postępowaniu egzekucyjnym, co faktycznie nie miało miejsca, gdyż postępowanie to zostało zawieszone; – art. 239b § 1 pkt 3 w zw. z art. 29 § 2 pkt 1 O.p., poprzez bezpodstawne uznanie, że zawarcie umowy małżeńskiej, na podstawie której dochodzi do zniesienia współwłasności, winno być zakwalifikowane do czynności zmierzających do zbywania majątku znacznej wartości; – art. 239b § 2 O.p., gdyż nie zostało uprawdopodobnione, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego nie zostanie wykonane, zwłaszcza w sytuacji gdy Skarżący posiada nadpłatę z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2014, a także w związku z otrzymaniem zwrotu VAT za sierpień 2014 r. w kwocie 607.264 zł; b) na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mogących mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie zaskarżonego postanowienia, poprzez wadliwe uznanie, że zaskarżone postanowienie nie naruszało wyrażonej w art. 120 w zw. z art. 122 O.p. zasady nakładającej na organy podatkowe obowiązek prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zapewniający obywatelowi należytą ochronę prawną, a takie postępowanie organu narusza art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. 3. Odpowiedź na skargę kasacyjną W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu. 4.2. Skarga kasacyjna jest oparta na obu podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 P.p.s.a. Z uwagi na ich charakter w pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutów wywiedzionych w oparciu o podstawę kasacyjną przewidzianą w art. 174 pkt 1 P.p.s.a. 4.3. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że w sprawie występuje przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 O.p. Zdaniem kasatora o zasadności jego twierdzeń przemawia to, że w momencie orzekania o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności postępowanie egzekucyjne, wszczęte przeciwko skarżącemu było zawieszone. Trzeba podkreślić, że stosownie do wyżej wskazanego przepisu decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Postępowanie egzekucyjne toczy się natomiast od jego wszczęcia do zakończenia. Zawieszenie postepowania egzekucyjnego następuje w sytuacji zaistnienia przeszkody o charakterze usuwalnym. Zawieszenie postępowania następuje jednak w ramach toczącego się postępowania egzekucyjnego. Nie można zatem twierdzić, że zawieszenie postępowania egzekucyjnego wyłącza przesłankę z art. 239b § 1 pkt 1 O.p. 4.4. Nie można także się zgodzić z zarzutem naruszenia art. 239b § 1 pkt 3 w zw. z art. 29 § 2 pkt 1 O.p. Zdaniem kasatora bezpodstawne uznano, że zawarcie umowy małżeńskiej, na podstawie której dochodzi do zniesienia współwłasności, winno być zakwalifikowane do czynności zmierzających do zbywania majątku znacznej wartości. Okolicznością bezsporną było to, że 31 lipca 2014 r. doszło do zawarcia małżeńskiej umowy majątkowej. W wyniku tej umowy, małżonka skarżącego stała się wyłączną własnością dwóch nieruchomości. Przepis art. 239b § 1 pkt 3 O.p. stanowi, że jedną z przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest to, że strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości. Jak trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji, ustawodawca w sposób bardzo szeroki objął tym przepisem wszystkie czynności prawne, których efektem jest utrata przez podatnika składników majątkowych o znacznej wartości. Celem tej regulacji jest reakcja na czynności niweczące zdolności płatnicze podatnika. Wyzbycie się składników majątkowych o znacznej wartości oznacza, że możliwości skutecznej egzekucji są ograniczone. Autor skargi kasacyjnej podnosi, że moment dokonania czynności nie wyłącza dopuszczalności zaspokojenia się wierzyciela z przedmiotowych nieruchomości. Wskazuje bowiem na treść art. 29 § 2 pkt 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem skutki prawne ograniczenia, zniesienia, wyłączenia lub ustania wspólności majątkowej nie odnoszą się do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem zawarcia umowy o ograniczeniu lub wyłączeniu ustawowej wspólności majątkowej. Z tym stanowiskiem nie można się zgodzić. Ustawodawca bowiem posługuje się w tej normie prawnej pojęciem zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 5 O.p. jest to wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. W podatku od towarów i usług to zobowiązanie podatkowe powstaje w terminie ustawowym do złożenia deklaracji, a mianowicie do 25 dnia następnego miesiąca. Zatem w dniu 31 lipca 2014 r. nie powstało jeszcze zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. 4.5. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej nie naruszono art. 239b § 2 O.p. Zdaniem kasatora nie zostało uprawdopodobnione, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego nie zostanie wykonane. Podniesiono bowiem, że Skarżący posiada nadpłatę z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2014, a także w związku z otrzymaniem zwrotu VAT za sierpień 2014 r. w kwocie 607.264 zł. Trzeba jednak podkreślić, że okoliczność istnienia otrzymanego zwrotu podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r. została podniesiona po raz pierwszy w skardze kasacyjnej. Wcześniej skarżący nie wskazywał na tą okoliczność. Ponadto w skardze kasacyjnej nie podniesiono zarzutu błędnych ustaleń faktycznych. Zatem nie kwestionowano stanu faktycznego z którego wynikało, że skarżący nie dysponuje takim majątkiem i takimi środkami finansowymi, które wystarczyłyby na pokrycie przedmiotowego zobowiązania a dochody skarżącego nie odpowiadają wysokości zaległości podatkowych. 4.6. Nie są także zasadne zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji błędnie uznał, że zaskarżone postanowienie nie naruszało wyrażonej w art. 120 w zw. z art. 122 O.p. zasady nakładającej na organy podatkowe obowiązek prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zapewniający obywatelowi należytą ochronę prawną, a takie postępowanie organu narusza art. 2 Konstytucji RP. Należy podkreślić, że powyższy zarzut w żaden sposób nie został uzasadniony. Zgodnie z art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, a w przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych także wskazanie jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie procesowe. Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne. W związku z tym zarzut ten nie sposób poddać kontroli instancyjnej, a zatem nie może odnieść zamierzonego skutku. 4.7. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako bezzasadną. 4.8. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Administracji Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018, poz. 265). Maja Chodacka Arkadiusz Cudak Zbigniew Łoboda