I SA/Po 81/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 maja 2022 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowa przywrócenia terminu do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz skarżącej kwotę [...],- zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu [...] grudnia 2021 r. A. P. wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2021 r. nr [...], odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z [...] sierpnia 2021 r. nr [...], ustalającej stronie zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn. Powyższa skarga została wywiedziona na tle stanu faktycznego sprawy, w której Naczelnik US decyzją z [...] stycznia 2020 r. ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...]zł. Dyrektor IAS decyzją z [...] listopada 2020 r. uchylił w całości ww. decyzję i przekazał sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Po ponownie przeprowadzonym postępowaniu, Naczelnik decyzją z [...] sierpnia 2021 r. ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe w tej samej wysokości. Pismem z [...] października 2021 r. skarżąca złożyła od powyższego rozstrzygnięcia odwołanie, załączając do niego wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia tego odwołania. Uzasadniając wniosek wskazała, że wiedzę o wydanej decyzji uzyskała [...] października 2021 r. w chwili doręczenia jej upomnienia z [...] października 2021 r. i zawiadomienia o zagrożeniu ujawnienia w rejestrze należności publicznoprawnych, ponieważ decyzja organu pierwszej instancji nie została jej doręczona, a uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy. Podniosła, że nie łączy ją żaden stosunek pełnomocnictwa z mecenasem Ł. M., gdyż wygasł on z mocy ustawy z momentem złożenia przez pełnomocnika odwołania od decyzji z [...] stycznia 2020 r. Po uchyleniu tej decyzji nie była już reprezentowana przez pełnomocnika Ł. M.. Jednocześnie zarzuciła, że z nieznanych przyczyn, Naczelnik zaniechał informowania jej o podejmowanych czynnościach, o możliwości zapoznania się z aktami sprawy oraz doręczania pism w sprawie, w tym decyzji wymiarowej, co spowodowało niemożność jej zaskarżenia. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor IAS odmówił przywrócenia terminu do wniesienia od ww. decyzji. Na wstępie zaznaczył, że postanowieniem z [...] grudnia 2021 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika z [...] sierpnia 2021 r., ponieważ ustalił, że decyzja organu pierwszej instancji została uznana za doręczoną zgodnie z art. 152a § 3 Ordynacji podatkowej z dniem 8 września 2021 r., zatem ustawowy termin do wniesienia odwołania upłynął [...] września 2021 r., zaś odwołanie zostało wniesione [...] października 2021 r., a więc z miesięcznym uchybieniem terminu przewidzianym do jego wniesienia. W związku z powyższym, mając na uwadze art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"), organ stwierdził, że analiza materiałów dowodowych zebranych w sprawie wskazuje, iż uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nie nastąpiło bez winy strony. Podnoszone we wniosku okoliczności nie uprawdopodabniają braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. W sytuacji gdy strona jest zastępowana przez pełnomocnika, za błędy i zaniechania pełnomocnika odpowiedzialność ponosi jego mocodawca. W toku postępowania prowadzonego przez Naczelnika zostało złożone pismo adw. Ł. M., który włączając się do sprawy we wskazanym przedmiocie załączył dwa dokumenty obejmujące pełnomocnictwa do działania w imieniu strony. Z pełnomocnictwa nazwanego "pełnomocnictwo w sprawie administracyjnej" wynikał szeroki zakres działania pełnomocnika, obejmujący reprezentację w sprawie przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w W. w przedmiocie ustalenia podatku od spadków i darowizn ze wskazaniem, że dotyczy ono wszystkich organów oraz sądów wszystkich instancji. Na podstawie wskazanego pełnomocnictwa Ł.. M. reprezentował stronę w organie pierwszej instancji, a po wydaniu decyzji z [...] stycznia 2020 r. złożył odwołanie. Reprezentował on również podatniczkę na etapie prowadzonego postępowania odwoławczego. Korespondencja zgodnie z jego dyspozycją była przesyłana na adres elektroniczny [...]. Pełnomocnik w toku postępowania złożył pismo z [...] lipca 2020 r. w wykonaniu zobowiązania organu z [...] czerwca 2020 r., w którym wskazał, że działa jako pełnomocnik podatniczki, legitymowany udzielonym pełnomocnictwem znajdującym się w aktach sprawy. Decyzja z [...] listopada 2020 r. uchylająca decyzję organu pierwszej instancji i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia również została doręczona na adres elektroniczny pełnomocnika. W dalszym etapie sprawa ustalenia zobowiązania była procedowana przed organem pierwszej instancji i pisma kierowane były także do Ł.. M.. Pismem z [...] kwietnia 2021 r. na adres pełnomocnika zostało doręczone [...] maja 2021 r. na podstawie art. 152a § 1 Ordynacji podatkowej wezwanie dla strony, dotyczące wyjaśnienia okoliczności faktycznych istotnych w sprawie, jak też przedstawienia dowodów. Strona udzieliła odpowiedzi pismem z [...] maja 2021 r. Po zakończeniu postępowania, Naczelnik wydał [...] sierpnia 2021 r. decyzję, która przesłana została na adres elektroniczny pełnomocnika Ł.. M. i uznana za doręczoną [...] września 2021 r. na podstawie 152a § 3 ww. ustawy. Wyjaśniając powody, dla których organ nie powziął wątpliwości co do zakresu pełnomocnictwa, Dyrektor IAS uznał zarzuty braku doręczania pism w toku prowadzonego postępowania uznał za niezasadne. Również podnoszona przez stronę okoliczność dotycząca problemów technicznych pełnomocnika w odbiorze korespondencji za pomocą skrzynki e-Puap nie uprawdopodabnia braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. W innych prowadzonych przez mecenasa sprawach ta okoliczność musiała być zgłaszana, skoro w konsekwencji powodowała konieczność doręczania korespondencji w tradycyjny sposób, a w niniejszej sprawie okoliczność ta nie była zgłaszana. W skardze na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, strona zarzuciła naruszenie: 1. art. 152a § 3 w zw. z art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 138e § 1 w zw. z art. 138j § 1 pkt 2 w zw. z art. 138c § 1 Ordynacji podatkowej przez ich błędną wykładnię i nieuprawnione przyjęcie, że w sprawie [...] organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy doręczył decyzję w drodze fikcji doręczenia w sytuacji, w której adw. Ł. M. nie został umocowany do zastępowania skarżącej w wyżej wymienionej sprawie, gdyż jego umocowanie wygasło z mocy prawa z chwilą wydania przez Dyrektora IAS decyzji z [...] listopada 2020 r. uchylającej decyzję z [...] stycznia 2020 r., gdyż z żadnego z pełnomocnictw w aktach sprawy nie wynika, aby mógł zastępować skarżącą po uchyleniu w/w decyzji i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania; 2. art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z zasadą pogłębiania zaufania do organów podatkowych i ochrony uzasadnionych oczekiwań podatnika poprzez odstąpienie od dotychczasowej praktyki polegającej na wzywaniu skarżącej na każdym etapie sprawy do składania nowych pełnomocnictw lub do potwierdzania stosunku zastępstwa procesowego zamiast tego w sposób bezprawny rozszerzając zakres udzielonego pełnomocnictwa; 3. art. 155 § 1 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez ich niezastosowanie, a w konsekwencji przyjęcie, że Naczelnik miał prawo w sposób dowolny interpretować zakres pełnomocnictwa w aktach sprawy i przyjąć, że skarżąca w sprawie [...] była zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika; 4. w przypadku przyjęcia, że umocowanie adw. Ł. M. obejmowało również postępowanie podatkowe po uchyleniu sprawy do ponownego rozpatrzenia, z ostrożności procesowej, zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 138c § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 138j § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, iż pełnomocnictwo z [...] października 2019 r. czyniło zadość wymogom formalnym oraz pozwalało na adresowanie korespondencji do adw. Ł. M., podczas gdy ww. dokument obarczony był brakami formalnymi, tj. nie został sporządzony na formularzu PPS-1, nie zawierał adresu elektronicznego pełnomocnika w portalu podatkowym, ani nawet adresu mailingowego, co nie uprawniało Naczelnika do kierowania korespondencji na adres adw. Ł. M. w sprawie znak [...] Jednocześnie skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodów z dokumentów w postaci: zgłoszenia do sprawy adw. Ł. M. w sprawie skarżącej dotyczącej podatku od towarów i usług wraz z formularzem PPS-1 oraz pełnomocnictwem do sprawy administracyjnej prowadzonej przez NUS w W. znak: [...]; pisma DIAS w P. z [...] marca 2021 r. skierowanego do skarżącej w sprawie podatku od towarów i usług, znak: [...]; pisma NUS w W. z [...] listopada 2021 r. skierowanego do skarżącej w sprawie podatku od towarów i usług, znak: [...], na okoliczność braku umocowania adw. Ł. M. do odbierania korespondencji w imieniu skarżącej na etapie sprawy prowadzonej przez NUS w W. pod znakiem: [...], dowolnej interpretacji przez organ zakresu pełnomocnictwa w aktach sprawy, nieskuteczności doręczenia decyzji z [...] sierpnia 2021 r. oraz niekonsekwencji organów obu instancji w zakresie wykładni treści pełnomocnictwa skarżącej w aktach sprawy, względem wykładni jej oświadczenia woli w zakresie tożsamych pełnomocnictw złożonych w innej sprawie podatkowej - prowadzonej przez Naczelnika pod znakiem: [...] Uzasadniając skargę, strona wskazała, że Naczelnik nie był uprawniony do kierowania korespondencji na adres ePUAP adw. Ł.. M., gdyż jego umocowanie do jej zastępowania wygasło z mocy prawa z chwilą wydania decyzji z [...] listopada 2020 r. Ponadto organy dokonały wykładni rozszerzającej treści stosunku zastępstwa procesowego łączącego skarżącą z adw. Ł.. M.. Tymczasem w sprawie z zakresu podatku od towarów i usług, do której strona umocowała również Ł.. M., organy zachowały się inaczej. Dyrektor wezwał skarżącą, w związku z wniesieniem odwołania, do wskazania czy będzie reprezentowana przez pełnomocnika. Natomiast Naczelnik, po przekazaniu mu sprawy do ponownego rozpatrzenia, wystosował do skarżącej pytanie, czy w prowadzonej od nowa sprawie podtrzymuje dotychczas udzielone pełnomocnictwo. W ocenie skarżącej wezwanie do złożenia nowego pełnomocnictwa usprawiedliwiało jej przekonanie, że do odbierania korespondencji oraz ustanowienia zastępstwa procesowego wymagane będzie złożenie nowego pełnomocnictwa, zatem brak jej wezwania do złożenia nowego pełnomocnictwa w niniejszej sprawie nie upoważniał Naczelnika do doręczenia decyzji bezpośrednio na adres elektroniczny adw. Ł. M.. Postępowanie organów cechował brak konsekwencji, bowiem na gruncie dwóch różnych postępowań podatkowych zastosowały odmienną praktykę w zakresie ustaleń co do stosunku pełnomocnictwa. W konsekwencji, Dyrektor powinien uwzględnić wniosek o przywrócenie terminu dając skarżącej prawo do rozpatrzenia sprawy przez organy podatkowe w dwuinstancyjnym postępowaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Sąd zważył, co następuje: Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."). Istotą sporu w kontrolowanej sprawie jest ocena, czy organ odwoławczy zasadnie odmówił skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z [...] sierpnia 2021 r. Jednakże znaczenie w sprawie ma okoliczność wydania przez Dyrektora IAS tego samego dnia, tj. [...] grudnia 2021 r. dwóch postanowień – stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji organu pierwszej instancji (zaskarżonego skargą rozpoznaną w sprawie I SA/Po 80/22) oraz odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia tego odwołania (zaskarżonego w rozpoznawanej sprawie). Istotna jest również to, ze w dniu dzisiejszym tut. Sąd po rozpoznaniu sprawy I SA/Po 81/22 uchylił zaskarżone postanowienia Dyrektora IAS stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji, stwierdzając że nie została ona skutecznie doręczona. Zbędne jest przytaczanie w niniejszej sprawie uzasadnienia tego wyroku. Zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W postępowaniu w przedmiocie przywrócenia terminu nie można skutecznie kwestionować prawidłowości doręczenia decyzji, albowiem wniosek o przywrócenie terminu można uzasadniać jedynie brakiem zawinienia w jego dochowaniu przy jednoczesnym skutecznym doręczeniu tej decyzji. Stwierdzenie, że nie nastąpiło skuteczne doręczenie decyzji oznacza, że nie rozpoczął bieg termin do wniesienia od niej odwołania, a zatem nie można było terminowi temu uchybić. W takiej sytuacji wniosek o przywrócenie terminu jest wnioskiem bezprzedmiotowym. W rozpoznawanej sprawie zarówno zarzuty skargi, jak i jej uzasadnienie w głównej mierze powołują się na okoliczność braku prawidłowego, a tym samym skutecznego, doręczenia stronie decyzji Naczelnika z [...] sierpnia 2021 r. Na te same okoliczności powoływała się strona w skardze na postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania, rozpoznanej w sprawie I SA/Po 80/22. Zatem, skoro skarżąca kwestionując odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, podnosi zarzuty kwestionujące skuteczność doręczenia zaskarżonej odwołaniem decyzji, argumenty skargi rozpoznawanej w niniejszej sprawie należy uznać za bezzasadne. Tym bardziej, że w skardze trudno doszukać się zarzutu naruszenia art. 162 Ordynacji podatkowej, a to właśnie ten przepis legł u podstaw wydania zaskarżonego postanowienia. Niemniej jednak, wobec uchylenia postanowienia Dyrektora IAS stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z [...] sierpnia 2021 r. (w sprawie I SA/Po 80/22) z uwagi na brak skutecznego doręczenia tej decyzji, zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie nie może się ostać, ponieważ wniosek skarżącej o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania jest bezprzedmiotowy. W tym stanie rzeczy jego rozpatrzenie przez Dyrektora IAS naruszyło przepisy art. 162 Ordynacji podatkowej. Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy będzie zobowiązany uwzględnić wskazane wyżej okoliczności (po wcześniejszym uwzględnieniu orzeczenia wydanego w sprawie I SA/Po 80/22) i wydać stosowne do nich rozstrzygnięcie. Zważywszy powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie, orzekając o kosztach postępowania na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.).