III FZ 693/22

Dnia 1 lutego 2023 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Dalkowska po rozpoznaniu w dniu 1 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia E. B. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 października 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 583/22 zawieszające postępowanie sądowoadministracyjne w sprawie ze skargi E. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 10 czerwca 2022 r., nr: [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn postanawia oddalić zażalenie. 1.1. Postanowieniem z dnia 25 października 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 583/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne w sprawie ze skargi E. B. (dalej: "Skarżąca", "Strona") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 10 czerwca 2022 r., w przedmiocie podatku od spadków i darowizn. 1.2. Skarżąca zawarła w skardze zarzut naruszenia art. 15 zzzzzn2 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r, poz. 374 ze zm., dalej: "ustawa o COVID"), zgodnie z którym w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, wiedząc z urzędu, że Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 11 października 2022 r., sygn. akt I FSK 2545/21, przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów wyłaniające się na tle tejże sprawy zagadnienie budzące poważne wątpliwości, formułując pytanie: 1. Czy art. 15 zzr ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568, ze zm.) dotyczy również wstrzymania rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminów przewidzianych przepisami prawa podatkowego? 2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi dotyczącej zagadnienia pierwszego, czy art. 15 zzr ust. 1 wyżej wymienionej ustawy z dnia 2 marca 2020 r. powinien być interpretowany w ten sposób, że z uwagi na wynikający z art. 2 Konstytucji RP ochronny charakter wskazanych w nim terminów, wstrzymanie rozpoczęcia i zawieszenia biegu tych terminów może mieć miejsce jedynie na korzyść podatników?" zawiesił postępowanie, z racji tego, że w niniejszej sprawie istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia będzie miała prawidłowa wykładnia wymienionych w skardze przepisów ustawy o COVID w zakresie uznania przepisów prawa podatkowego za przepisy prawa administracyjnego. 1.3. Na powyższe postanowienie organ złożył zażalenie. Rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 145 § 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a") w zw. art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID poprzez jego zastosowanie, w sytuacji gdy nie było ku temu podstaw, bowiem pytanie NSA z 11 października 2022 r. dotyczyło normy art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID, a w sprawie mamy do czynienia z art. 15 zzzzzn2 ustawy o COVID w zw. art. 4a ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, (Dz. U. z 2021 r., poz. 1043, dalej: "u.p.s.d."), zaś rozstrzygnięcie zagadnienia, czy art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID dotyczy również wstrzymania rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminów przewidzianych przepisami prawa podatkowego, nie może znaleźć przełożenia na stan faktyczno -prawny przedmiotowej sprawy, jako że stan ten dotyczy nieprzywracalnego terminu materialnoprawnego, jakim jest art. 4a u.p.s.d., co miało istotny wpływ na wynik sprawy. 2. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 2.1. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. 2.2. Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd może zawiesić postępowanie z uwagi na prejudycjalność innego toczącego się postępowania. Zagadnienie wstępne występuje w sytuacji, w której uprzednie rozstrzygnięcie określonego zagadnienia, które występuje w sprawie, może wpływać na wynik toczącego się postępowania, co w rezultacie uzasadnia celowość wstrzymania czynności w postępowaniu sądowoadministracyjnym do czasu rozstrzygnięcia tej istotnej kwestii. Przez zagadnienie wstępne (kwestię prejudycjalną) należy więc rozumieć przeszkodę powstającą lub ujawniającą się w toku postępowania sądowego, której usunięcie jest istotne z punktu widzenia możliwości prawidłowej realizacji celu postępowania sądowoadministracyjnego i ma bezpośredni wpływ na jego wynik (por. wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2006 r., sygn. akt I FSK 845/05). Zawieszenie postępowania z przyczyn wymienionych w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. ma charakter fakultatywny i zależy od uznania sądu. Rzecz jasna, nie może być ono dowolne. Analizując celowość zawieszenia postępowania, sąd powinien wziąć pod uwagę wystąpienie w przyszłości przesłanek wznowienia postępowania administracyjnego zakończonego zaskarżoną decyzją lub innym aktem, jak i przesłanek wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego na skutek rozstrzygnięcia wydanego w innym, już toczącym się postępowaniu (por. Komentarz M. Niezgódki–Medek do art. 125 p.p.s.a., Lex Omega 39/2013). 2.3. Należy mieć także na uwadze, że związek postępowań, o których mowa w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. musi być realny, rzeczywisty, faktyczny i bezpośredni (wpływ pośredni nie jest przesłanką zawieszenia postępowania w trybie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a.), a postępowanie w sprawie prejudykatu musi wyprzedzać w czasie postępowanie główne (por. postanowienie NSA z dnia 29 listopada 2018 r., sygn. akt II GZ 421/18). Tylko taki układ obu postępowań jest możliwy dla konstruowania prejudycjalności. Samo merytoryczne powiązanie rozpatrywanej sprawy z innymi nie oznacza, że wniosek o zawieszenie postępowania na ww. podstawie jest zasadny (por. M. Jagielska, A. Wiktorowska, K. Wojciechowska, komentarz do art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. [w:] Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, 4. wyd. zmienione i uzupełnione, Wydawnictwo C.H.BECK, Warszawa 2017, str. 561 oraz powołane tam orzecznictwo). 2.4. Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że zgodnie z art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID-19, w brzmieniu od 31 marca 2020 r. do 15 maja 2020 r., w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów: 1) od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed sądem lub organem, 2) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki, 3) przedawnienia, 4) których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie, 5) zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony, 6) do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju - nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Zgodnie natomiast z art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19, w brzmieniu od 16 grudnia 2020 r., w przypadku stwierdzenia uchybienia przez stronę w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów: 1) od zachowania których jest uzależnione udzielenie ochrony prawnej przed organem administracji publicznej, 2) do dokonania przez stronę czynności kształtujących jej prawa i obowiązki, 3) przedawnienia, 4) których niezachowanie powoduje wygaśnięcie lub zmianę praw rzeczowych oraz roszczeń i wierzytelności, a także popadnięcie w opóźnienie, 5) zawitych, z niezachowaniem których ustawa wiąże ujemne skutki dla strony, 6) do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju - organ administracji publicznej zawiadamia stronę o uchybieniu terminu (ust. 1). 2.5. Mając na uwadze podobne brzmienie obu przepisów znajdujących się w tej samej ustawie (15 zzr ust. 1 oraz art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19) należy spodziewać się, że stanowisko zaprezentowane przez NSA w przyszłej uchwale podjętej wskutek pytania zadanego w dniu 11 października 2022 r dotyczącego wykładni art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID-19, będzie miało (będzie mogło mieć) wpływ na wykładnię art. 15zzzzzn2 ustawy o COVID-19, gdzie wykładnia tego ostatniego przepisu jest przedmiotem sporu między stronami (i stanowi jeden z zarzutów skargi) w niniejszej sprawie. 2.6. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji postanowienia.