I SA/Rz 257/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń /spr./, Sędzia NSA Stanisław Śliwa, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Protokolant sekr. sąd. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 sierpnia 2023 r. sprawy ze skargi P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu z dnia 14 marca 2023 r., nr SKO.4101.7.2023 w przedmiocie określenia wysokości należności przypadającej do zwrotu do budżetu powiatu p. z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem i niewykorzystanej do końca 1) uchyla zaskarżoną decyzję. 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu na rzecz skarżącej P. kwotę 7.400 (siedem tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi P. (dalej: Stowarzyszenie, organ prowadzący, skarżący, strona) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu z dnia 14 marca 2023 r. nr SKO.4101.7.2023, którą utrzymano w mocy decyzję Starosty P. z dnia 30 stycznia 2023 r. nr OK.4331.1.2020 w sprawie określenia do zwrotu wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem i niewykorzystanej do końca roku 2018. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji SKO podało, że Starosta P., po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego w sprawie zwrotu dotacji niewykorzystanej do końca 2018 r, oraz dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem udzielonej z budżetu powiatu P. w roku 2018 N. w H., działając na podstawie art.104 § 1 i art.107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r, - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.Dz.U.2022.2000, dalej k.p.a.), w związku z art. 60 ust 1, art. 61 ust. 1 pkt 4, art. 67, art. 251 ust. 1 i 5, art. 252 ust 1 pkt 1 i ust. 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j.Dz.U.2022.1834 ze zm., dalej u.f.p.) i art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j.Dz.U.2021.1540 ze zm.) oraz art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (t.j.Dz.U.2022.2082 ze zm.), w dniu 30 stycznia 2023 r., wydał decyzję znak: OK.4331.1.2020, w której, postanowił: - określić wysokość należności przypadającej do zwrotu do budżetu powiatu P. z tytułu: 1) dotacji niewykorzystanej do końca 2318 r. w wysokości: [...] zł, 2) wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości: [...] zł oraz nakazać dokonanie zwrotu do budżetu powiatu P. 1) kwoty [...] zł z tytułu niewykorzystania dotacji do końca roku 2018 wraz z odsetkami naliczanymi jak dla zaległości podatkowych liczonymi od dnia 1 lutego 2019 r. do dnia zapłaty, 2) kwoty [...] zł z tytułu wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami naliczanymi jak dla zaległości podatkowych liczonymi od dnia 14 grudnia 2018 r. do dnia zapłaty w terminie 15 dni od dnia doręczenia niniejszej decyzji, na rachunek bankowy Powiatu P.. Dalej organ odwoławczy wskazał, że powyższe rozstrzygnięcie poprzedzone zostało następującymi ustaleniami i czynnościami. N. w H. otrzymała w 2018 r. dotację w 12 częściach w wysokości [...] zł. Organ prowadzący szkołę złożył w dniu 12 października 2017 r. wniosek o udzielenie dotacji, na wzorze stanowiącym załącznik nr 1 do uchwały Nr [...] Rady Powiatu P. z dnia 30 stycznia 2017 r. Podstawą wypłaty dotacji była informacja o liczbie uczniów wg stanu na pierwszy roboczy dzień miesiąca, składana przez organ prowadzący szkołę. Dotacja była przekazywana na liczbę uczniów wykazywaną w informacjach miesięcznych, składanych wg wzoru stanowiącego załącznik nr 2 do uchwały nr [...] Rady Powiatu P. z dnia 9 marca 2018r. Podstawą wydania powyższej decyzji była kontrola przeprowadzona w N. w H., której organem prowadzącym jest P. z siedzibą ul. [...], [...]. Kontrola dotyczyła przeprowadzenia weryfikacji prawidłowości wykorzystania dotacji, zgodnie z jej przeznaczeniem, określonym w art. 35 ustawy z dnia 27 października 2017 r., o finansowaniu zadań oświatowych (t j. Dz.U.2020.17) w zakresie dotacji wykorzystanej w roku 2018. Protokół z przeprowadzonej kontroli został podpisany w dniu 14 maja 2021 r. W dniu 9 czerwca 2021 r. Strona złożyła zastrzeżenia do protokołu. Kontrolujący po weryfikacji informacji przedstawionych w zastrzeżeniach dokonał zmiany w zapisach. Starosta P. wydał w dniu 9 lutego 2022 r., decyzję nr OK.4331.1.2020 określającą wysokość dotacji należnej do zwrotu z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz dotacji niewykorzystanej do końca roku 2018. Strona złożyła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu za pośrednictwem Starosty P.. Kolegium decyzją nr SKO.4101.6.2022 z dnia 15 kwietnia 2022 r., postanowiło uchylić w całości zaskarżoną decyzję i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Starostę P.. Dalej SKO podało, że w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy Starosta stwierdził, że: 1) strona była osobą prowadzącą szkołę w okresie objętym postępowaniem administracyjnym, tj. od stycznia do grudnia 2018 r., 2) szkoła otrzymała od stycznia do grudnia 2018 r. dotację z budżetu powiatu w kwocie [...] zł celem przeznaczenia ich na realizację zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania, opieki, w tym profilaktyki społecznej oraz wykorzystania wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły, 3) nie wykorzystano dotacji do końca roku 2018 r. w wysokości [...] zł, na którą składają się niżej wymienione wydatki: a) [...] zł - kwota wydatkowana na zapłatę faktury nr [...] rozliczonej z zaliczki pobranej przez M. K. w dniu 15.01.2018 r. b) [...] zł - kwota wydatkowana na zapłatę za: fakturę nr [...] z dnia 29.03.2018r.w wysokości [...] zł, fakturę nr [...] z dnia 27.04.2018 w wysokości [...] zł, fakturę nr [...] z dnia 30.05.2018 w wysokości [...] zł, fakturę nr [...] z dnia 28.04.2018 w wysokości [...] zł, opłaty za viatoli w wysokości [...] zł, c) [...] zł - kwota wydatkowana na zapłatę za rachunek telefoniczny klienta nr [...], d) [...] zł - kwota wydatkowana na zapłatę za rachunek telefoniczny klienta nr [...]; 4) dotacja w kwocie [...] zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem określonym w art. 35 ust. 1 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych na którą składają się: a) [...] zł - kwota wydatkowana na zapłatę za odsetki od faktury nr [...], b) [...] zł - kwota wydatkowana na zakup kawy, c) [...] zł - kwota wydatkowana na zakup wina, d) [...] zł - kwota wydatkowana na zakup leków dla uczniów, e) [...] zł - kwota wydatkowana na leczenie uczniów, f) [...] zł - kwota wydatkowana na tłumaczenie dokumentów uczniów obcokrajowców, g) [...] zł - kwota wydatkowana na odwożenie dzieci do domu oraz przywożenie dzieci do internatu, . h) [...] zł - kwota wydatkowana na wycieczki i inne atrakcje, i) [...] zł - kwota wydatkowana na nocleg uczniów, j) [...] zł - kwota wydatkowana na utwardzenie drogi dojazdowej do boiska sportowego, k) [...] zł - kwota wydatkowana na opłatę licencji zawodników, l) [...] zł - kwota wydatkowana na wynagrodzenia nauczycieli zatrudnionych w N. w H., m) [...] zł - kwota wydatkowana na wynagrodzenie J. T., n) [...] zł - kwota wydatkowana na wynagrodzenia H.P., które jednocześnie zostało zrefundowane z PUP w P., o) [...] zł - kwota wydatkowana na wynagrodzenia nauczycieli uczących w N. w H. Organ I instancji zauważył, że gospodarowanie finansami publicznymi powinno odbywać się w sposób jawny, przejrzysty i niebudzący wątpliwości. Każda ze szkół prowadzonych przez P. otrzymała w 2018 r., dotację przeznaczoną zgodnie z art. 35 ust. 1 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych na dofinansowanie realizacji zadań szkół w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej wyłącznie na: (zamknięty katalog wydatków). Dotacja udzielana jest na uczniów danej szkoły i na wydatki, które powinny być jednoznacznie przyporządkowane do tej szkoły. Dotacja winna zostać przeznaczona na cele i zadania realizowane przez szkołę, która otrzymała dotację, w tym przypadku N. w H. Z dotacji przyznanej N. w H. nie powinny zostać rozliczone wydatki na cele i zadania realizowane przez N2. w H., gdyż jest to niezgodne z zapisami ustawy o finansowaniu zadań oświatowych a wydatki na wynagrodzenia za prowadzenie lekcji w N2. w H. są takimi wydatkami. Prowadzenie zajęć z uczniami N2. w H. nie jest zadaniem N. w H., a zatem wynagrodzenie za prowadzenie tych zajęć nie powinno zostać rozliczone z dotacji N. w H.. Nieprawidłowości dotyczące rozliczenia z dotacji N. w H. wynagrodzeń za pracę w N2. w H. w oparciu o czas pracy wykonany przez pracowników w obu szkołach przedstawia załącznik nr 1 do decyzji. Wobec powyższego Starosta P. wskazuje, iż kwota [...] zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem i powinna zostać zwrócona do budżetu Powiatu P.. Wskazano, że, art. 36 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych umożliwił organom jednostek samorządu terytorialnego kontrolowanie prawidłowości wykorzystania dotacji, co oznacza, że organy są uprawnione do badania sposobu wykorzystani otrzymanych środków w szczególności zgodności z celami wynikającymi z art. 35 ustawy. Dotowany powinien natomiast wykazać i udokumentować należyte wydatkowanie dotacji. To rolą dotowanego jest wykazanie związku poniesionych wydatków z realizacją zadań szkoły z zakresu kształcenia, wychowania i opieki w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. W niniejszym postępowaniu dotowany nie wykazał dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków w wysokości [...] zł. Z przedstawionych przez stronę dokumentów wynika, że dotacja w wysokości [...] zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem określonym w art. 35 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych. Organ I instancji podkreślił, że rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę, czy też pokrywaniu wszelkich wydatków, tylko na ściśle określone cele wyszczególnione w art. 35 ust. 1 o finansowaniu zadań oświatowych. Dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej i może być wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących dotowanej szkoły. Analizując cały zebrany w sprawie materiał dowodowy organ I instancji doszedł do przekonania, że podmiot dotowany nie wykazał, że otrzymana kwota dofinansowania została skonsumowana w całości na realizację celów dotacji. Jednym z podstawowych obowiązków organu prowadzącego szkołę niepubliczną jest rozliczenie wykorzystanej dotacji w oparciu o posiadane dowody księgowe takie jak: faktury, listy płac, dokumenty finansowe potwierdzające dokonanie wydatku. W zebranym w sprawie materiale dowodowym brakuje jednoznacznych dowodów poniesienia wydatków na kwotę [...] zł. Natomiast zebrany w sprawie materiał dowody wskazuje, że kwota [...] zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, na jaki została przekazana. W odwołaniu od powyższej decyzji Stowarzyszenie zarzuciło naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez pozorne zastosowanie się do wytycznych zawartych w decyzji SKO z dnia 28 września 2022 r., art. 7 i art. 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2000 z późn. zm. dalej: k.p.a.) wyrażające się zwłaszcza w nieprzeprowadzeniu w ramach kontroli wszystkich możliwych dowodów w sprawie, oparcie się wyłącznie na wynikach kontroli, która prowadzona była ze z góry założonym celem oraz art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu materiału dowodowego oraz poprzez błędną wykładnię w zakresie dowolności oceny mocy i wiarygodności dowodów w szczególności poprzez zakwestionowanie praktycznie całości poniesionych przez szkołę wydatków, a także art. 7, 7a § 1, 8, i 11 k.p.a. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, w tym stanu faktycznego i prawnego oraz podejmowanie działań sprzecznych z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych, a ponadto rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości w spawie na niekorzyść skarżącego. Ponadto naruszenie art. 107 § 3 k.p.a. poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego wydanej decyzji. W końcu naruszenie art. 36 ust. 1 k.p.a. i art. 35 § 3 k.p.a. poprzez brak zachowania terminów ustawowych dla zakończenia postępowania administracyjnego i wydanie decyzji po 4 miesiącach od wydania decyzji uchylającej decyzję Starosty przez SKO. Naruszenie powyższych przepisów zdaniem organu prowadzącego doprowadziło do naruszenia przepisów prawa materialnego to jest art. 35 ust. 1 pkt. 1 b) u.f.p. art. 252 ust. 1 pkt u.f.p. oraz art. 35 u.f.p. w związku z art. 10 ust. 1 ustawy prawo oświatowe. Rozpoznając odwołanie SKO stwierdziło, że dokonana kontrola instancyjna zaskarżonej decyzji nie wykazała naruszenia przepisów prawa procesowego oraz prawa materialnego, które miały lub mogły mieć wpływ na treść zaskarżonego rozstrzygnięcia. Tym samym w sprawie zaistniała konieczność utrzymania w mocy badanej decyzji. Zdaniem SKO dotowany powinien wykazać i udokumentować należyte wydatkowanie dotacji. To rolą dotowanego jest wykazanie związku poniesionych wydatków z realizacją zadań szkoły z zakresu kształcenia, wychowania i opieki w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, W niniejszym postępowaniu dotowany nie wykazał dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków w wysokości [...] zł. Z przedstawionych przez stronę dokumentów wynika, że dotacja w wysokości [...] zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem określonym w art. 35 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych. Długość postępowania była następstwem braku współpracy beneficjenta z organem prowadzącym postępowanie. Wskazane uchybienia formalne, nawet gdyby istniały, nie miały wpływu na wynik rozstrzygnięcia. Organ I instancji dokonał rzetelnej oceny badanego materiału dowodowego i uwzględnił wszelkie zastrzeżenia podnoszone przez Stronę. Sporządzone uzasadnienie rozstrzygnięcia odpowiada art.107 § 3 k.p.a. Odnosząc się z kolei do zarzutu natury materialnej organ odwoławczy stwierdził, że analizując cały zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że podmiot dotowany nie wykazał, że otrzymana kwota dofinansowania została skonsumowana w całości na realizację celów dotacji. Kwoty, które organ uznał za wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem bądź też pobrane w nadmiernej wysokości nie zostały poparte przez stronę stosowną dokumentacją, z której wynika, wprost, iż środki zostały wydatkowane na realizację celów, na które dotacja została przekazana. Jednym z podstawowych obowiązków organu prowadzącego szkołę niepubliczną jest rozliczenie wykorzystanej dotacji w oparciu o posiadane dowody księgowe takie jak: faktury, listy płac, dokumenty finansowe potwierdzające dokonanie wydatku. W zebranym w sprawie materiale dowodowym brakuje jednoznacznych dowodów poniesienia wydatków na kwotę [...] zł. Natomiast zebrany w sprawie materiał dowody wskazuje, że dotacja kwota została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, na jaki została przekazana. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na opisaną wyżej decyzję organu odwoławczego, Stowarzyszenie zarzuciło: I. naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: a) art. 7 i 77 k.p.a. przez złamanie zasady prawdy obiektywnej oraz brak podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, wyrażające się zwłaszcza w błędnej próbie przerzucenia na skarżącego ciężaru dowodu, przyjęcie bezkrytycznie twierdzeń Starosty P., a także brak uwzględnienia, że działania i wyliczenia Starosty P. są kolejny raz nieczytelne i niezrozumiałe dla strony skarżącej, podczas gdy kontrolowany przedłożył wszelkie dokumenty, i to na kontrolujących wówczas spoczywa ciężar udowodnienia, że dotacja powinna ulec zwrotowi, dalej na nieprzeprowadzeniu w ramach kontroli wszystkich możliwych dowodów w sprawie, oparcie się wyłącznie na wynikach kontroli, która prowadzona była ze z góry założonym celem (nie pierwszy raz), przez osobę kontrolującej A. P., która prowadzi kolejną kontrolę, co do organu prowadzącego, co roku wyciągając analogiczne wnioski (szkoła prowadzona przez POPS to jak wynika z raportu umieszczonego na stronie Starostwa to jedyne szkoły niepubliczne kontrolowane od 2017 r.), podkreślić należy, że pomiędzy stronami toczą się już sprawy o zwrot dotacji za rok 2018 i 2019 (druga szkoła); brak uwzględniania wyjaśnień organu prowadzącego, wskutek czego organ I instancji, a następnie SKO, nie ustalili całokształtu okoliczności faktycznych, zupełnie odrzucając treść rozliczenia i podnoszone przez stronę argumenty, a po zakończeniu kontroli nie uwzględniono stanowiska skarżącego w żadnej mierze (jedynie na niekorzyść strony chociażby, co do wynagrodzenia nauczycieli D. i P.); kontrolowany naprowadza, że kontrolujący czyni błędne założenia, co do wyliczeń wynagrodzeń błędnie przyjmując wynagrodzenie za pracę nauczycieli w liceum od wypłaconych wynagrodzeń z dotacji SP, podczas gdy możliwe by to było przy łącznym skontrolowaniu za ten rok dwóch szkól na raz. Obecnie kontrolujący prowadzą w ten sposób wyliczenia pod postacią rzekomej kontroli w SP przeprowadzili niejako kontrolę również w LO za rok 2018. b) art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. polegające na niewyczerpującym rozpatrzeniu materiału dowodowego oraz poprzez błędną wykładnię w zakresie dowolności oceny mocy i wiarygodności dowodów w szczególności poprzez zakwestionowanie praktycznie całości poniesionych przez szkołę wydatków m.in. takich jak wynagrodzenia dla nauczycieli w wysokości [...] zł, wynagrodzeniu J.T. w wysokości [...] zł pomimo podpisania aneksy do z dnia 20.8.2018 r. (którego wypłaty organ nie kwestionował) i innych wydatków, które mają odzwierciedlenie w fakturach (kontrolujący winni skontrolować łącznie wszystkie szkoły prowadzące przez Stowarzyszenie); proces kontroli winien być oparty na rozliczeniu złożonym w styczniu 2019 roku wraz z dokumentami finansowymi w nim wymienionymi oraz sformułowanie niewłaściwych wniosków pokontrolnych zamieszczonych w protokole, na którym oparł się Starosta: organ wskazuje na poczynione ustalenia w toczącym się postępowaniu, podczas gdy jedyne działania dotyczą przesłania wprowadzającego w błąd pisma z 1.12.2022 r. zatytułowanego "postanowienie", nie zaś "wezwanie do uzupełnienia materiału dowodowego". Wezwanie do przedłożenia dokumentów znalazło się w uzasadnieniu postanowienia, co jest sprzeczne z zasadami konstruowania wezwań do strony; ponadto wymagane dokumenty znajdowały się w siedzibie kontrolowanej szkoły: protokół, na którym oparł się Starosta; Decyzja Starosty oraz następnie decyzja SKO, nie zawierają dokładnych wyliczeń chociażby, co do wynagrodzenia J. T. przedstawionej w całości do zwrotu, jak też mając na względzie protokoły z dwóch szkół prowadzonych przez POPS, w których w każdej pozostała przedstawiona do zwrotu kwota około [...] tytułem wynagrodzenia nauczycieli w dwóch szkołach (i na odwrót) można jednoznacznie stwierdzić, że kontrolujący, a w ślad za nimi SKO popełniają te same błędy matematyczne odejmując od wynagrodzenia wynagrodzenie nauczycieli z drugiej szkoły, c) wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 7, 7a § 1, 8 i 11 k.p.a. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, w tym stanu faktycznego i prawnego oraz podejmowanie działań sprzecznych z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych, a ponadto rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości w sprawie na niekorzyść skarżących (pomimo jasnych SKO zawartych w decyzji SKO z dnia 28 września 2022 r.), w przypadku zakwestionowania wydatku brak uwzględnienia, że wydatki zostały poniesione w wysokości wyższej niż przeznaczona dotacja, brak komunikacji kontrolujących z kontrolowanymi, o ponadto oparcie się w całości na protokole kontroli i ustaleniach organu I instancji, a ponadto oparcie się na protokole kontroli, który został przez skarżącego zakwestionowany w złożonych zastrzeżeniach, a ponadto oparcie się na protokole kontroli, który dla skarżącego jest nieczytelny i niezrozumiały w zakresie podstaw zakwestionowania udzielonej dotacji, szczególnie w zakresie zwrotu wynagrodzeń dla nauczycieli, d) naruszenie art. 107 § 3 k.p.a. poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego wydanej decyzji, a to poprzez brak wskazania faktów, które organ odwoławczy uznał za udowodnione i na których dowodach oparł swoje rozstrzygnięcie, brak ustosunkowania się do zarzutów odwołania, a jedynie zacytowanie przepisów przydatnych w sprawie, a ponadto brak uwzględnienia, że za 2019 r. nie została przeprowadzona kontrola w Liceum, podczas, gdy jak wynika z protokołu kontroli, kontrolująca przedstawia kwotę dotacji do zwrotu na zasadzie różnicy pomiędzy wyliczonym przez siebie wynagrodzeniem należnym za pracę w Szkole Podstawowej, a pracę w Liceum; skoro kontrolujący tak wyliczają kwotę do zwrotu, wówczas konieczne jest przeprowadzenie łącznej kontroli w obu szkołach, aby uznać, czy faktycznie wnioskowana różnica dotyczy wynagrodzeń za pracę w LO (Starosta daje do zwrocie znacznej część dotacji w każdej ze szkół z tytułu rzekomo błędnie wypłaconych wynagrodzeń z konta Liceum za Szkołę Podstawową, a z konta Szkoły Podstawowej na poczet wynagrodzeń za Liceum; przeprowadzenie kontroli za 2018 r. w Liceum da dopiero miarodajne wyniki dające możliwość porównania czy faktycznie doszło do błędów przy wypłatach wynagrodzeń; tymczasem w decyzji jasno Starosta wskazuje i SKO w ślad za Starostą na ustalenia w zakresie poniesienia części wydatków na inną szkołę, podczas gdy w tym zakresie nie była prowadzona kontrola; należy podkreślić, że kontrola w obu szkołach za 2019 r. wykazała, że kontrolowany słusznie wywodzi swoje wnioski. Kwota przedstawiona do zwrotu z tytułu wynagrodzenia w drugiej ze szkół błędnie wypłacane ze szkoły kontrolowanej – w każdej ze szkół – wykazały, że są to niemal identyczne kwoty), e) naruszenie art. 36 ust. 1 k.p.a. i art. 35 § 3 k.p.a. poprzez brak uwzględnienia zarzutu, że Starosta nie zachował terminów ustawowych dla zakończenia postępowania administracyjnego i wydanie decyzji po 4 miesiącach od wydania decyzji uchylającej decyzję Starosty przez SKO, a ponadto wskazywanie, że to kontrolowany jest odpowiedzialny za takie wydłużenie bez wskazania, jakie to działania kontrolowanego rzekomo spowodowały te opóźnienia (ponadto zarzucam, że Starosta już na początkowym etapie postępowania nie dotrzymał terminów jak choćby w zawiadomieniu – zawiadomienie o wyznaczeniu nowego terminu - z dnia 10.1.2022 r. nie wskazano, jaki to termin jak też nie pouczono strony o możliwości wniesienia ponaglenia), 2) naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: a) art 35 ust 1 pkt. 1b) poprzez nie uznanie, że część wydatków była związana z realizacją zadań organu prowadzącego, a w związku z tym brak przeprowadzenia kontroli prawidłowości pobrania i wykorzystania dotacji oświatowej i sporządzenia łącznego protokołu wspólnie prowadzonych przez P. w roku 2018, b) art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych poprzez dokonanie błędnej subsumpcji do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, polegające na przyjęciu, że dotacja nie została prawidłowo wydatkowana łub też została pobrana w nadmiernej wysokości, a poczynione wydatki nie były wydatkami na kontrolowaną szkolę lub też, że Starosta nie otrzymał wszystkich możliwych dokumentów od skarżącego, c) art. 35 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych w związku z art. 10 ust. 1 ustawy prawo oświatowe poprzez błędne uznanie, że dotacja nie została przeznaczona zgodnie z jej przeznaczeniem, podczas gdy cała kwota dotacji została wydana na realizacje zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki nad uczniami oraz realizacje zadań statutowych organu prowadzącego, a także wykonywanie zadań inwestycyjnych i remontów (art 35 ust. 1 pkt 3 ustawy prawo oświatowe). Wywodząc powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I Instancji, a także o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm prawem przewidzianych. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas wyrażoną argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie miał na uwadze, co następuje: Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm. dalej: p.p.s.a.) stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 137, ze zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a). Nadmienić należy nadto, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami. Oznacza to, że zadaniem wojewódzkiego sądu administracyjnego jest zbadanie legalności zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, to znaczy ustalenie, czy organy orzekające w sprawie prawidłowo przeprowadziły postępowanie w sprawie a następnie właściwie zinterpretowały i zastosowały przepisy prawa w odniesieniu do ustalonego stanu faktycznego. Realizując powyższe uprawnienia Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem w sprawie doszło do naruszenia przez organ odwoławczy przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazać należy, że koniecznym elementem decyzji, w tym również decyzji organu odwoławczego, jest uzasadnienie faktyczne i prawne - art. 107 § 1 pkt 6 k.p.a. Według art. 107 § 3 k.p.a. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś wyjaśnienie zastosowanej podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, wynikająca z art. 107 § 3 k.p.a. oznacza, że uzasadnienie decyzji powinno wyczerpująco informować stronę o motywach, którymi kierował się organ, załatwiając sprawę, odzwierciedlać tok rozumowania organu, a w szczególności powinno zawierać ocenę zebranego w postępowaniu materiału dowodowego, dokonaną przez organ wykładnię zastosowanych przepisów oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa. Powyższe wymogi należy traktować nie tylko, jako postulat ustawodawcy wobec organów orzekających w sprawie, ale jako przesłanki oceny ich działania, co oznacza, że naruszenie opisanych zasad może stanowić wystarczającą podstawę do uchylenia aktu administracyjnego. Strona postępowania, aby móc działać w zaufaniu do organu musi znać, bowiem przesłanki, jakimi kierował się organ wydając swoje rozstrzygnięcie. Brak uzasadnienia eliminuje możliwość efektywnego podważenia rozstrzygnięcia przez podatnika. Prawidłowe uzasadnienie decyzji stanowi też jeden z warunków sine qua non skutecznej kontroli decyzji administracyjnych przez sąd administracyjny. Pozwala, bowiem na dokonanie oceny, czy decyzja nie została wydana z naruszeniem przepisów prawa. Zgodnie z ukształtowaną linią orzecznictwa, jeżeli uzasadnienie decyzji ostatecznej jest wadliwe w ten sposób i z tego powodu, że nie spełnia celów i przesłanek art. 107 § 3 k.p.a. sąd administracyjny nie jest uprawniony ani też zobowiązany do tego, aby w uzasadnieniu wydanego wyroku uzasadnić rozstrzygnięcie sprawy za organ. Sąd administracyjny nie może kontrolować tego, czego w zaskarżonym akcie nie ma, ani też uzupełniać dostrzeżone braki tych aktów. Prowadziłoby to do niedopuszczalnego wkraczania w sferę "administrowania" zastrzeżoną do wyłącznej kompetencji organów administracyjnych. Podkreślenia na wstępie wymaga, że SKO uzasadnienie skarżonej decyzji w części prezentującej wyniki własnego postepowania oraz ocenę zarzutów odwołania ograniczyło do stwierdzeń, że ustalenia i stanowisko organu I instancji są prawidłowe a podniesione zarzuty są nieuzasadnione, a jeżeli nawet wystąpiły pewne uchybienia (nie precyzując, jakie) to nie miało to wpływu na treść rozstrzygnięcia. W ocenie Sadu uzasadnienie zaskarżonej decyzji zostało sporządzone na tak dużym poziomie ogólnikowości, i tak wyzute z konkretów, że po podmienieniu wysokości części dotacji podlegającej zwrotowi in concreto, może mieć wymiar uniwersalny i "pasować" do każdej sprawy tego rodzaju. Przypomnieć należy, że istotą dwuinstancyjności postępowania administracyjnego jest dwukrotne rozpoznanie sprawy administracyjnej. Organ odwoławczy ma obowiązek ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy i nie może w związku z tym ograniczać się jedynie do kontroli decyzji pierwszoinstancyjnej, lecz obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę, dążąc do merytorycznego jej załatwienia (art. 15 i art. 138 K.p.a.). W pierwszej kolejności organ ten był zobowiązany rozpatrywać sprawę ponownie w kontekście zarzutów odwołania, co oczywiście nie wyłącza, że pewne kwestie jest zobowiązany dostrzec i rozpatrzeć z urzędu. Kolegium tej zasadzie uchybiło, o czym świadczy wadliwość uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Motywy rozstrzygnięcia powinny być tak ujęte, aby strona mogła zrozumieć i w miarę możliwości zaakceptować zasadność przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy. Tylko decyzja spełniająca te kryteria może w pełni realizować zasady ogólne postępowania administracyjnego, wyrażające się w prowadzeniu postępowania w sposób budzący zaufanie do organów administracji (art. 8 k.p.a.), oraz przekonywaniu polegającym na wyjaśnieniu stronie zasadności przesłanek, którymi kierowano się przy załatwianiu sprawy (art. 11 k.p.a.). Można byłoby zrozumieć czy usprawiedliwić ogólnikowe uzasadnienie sporządzonej decyzji dwuinstancyjnej, jeżeli odwołanie strony od decyzji organu I instancji nie zawierałoby konkretnych zarzutów, sformułowane byłyby one ogólnikowo czy lakonicznie, albo miały charakter czysto polemiczny bez przytoczenia argumentacji na poparcie prezentowanego stanowiska. Tymczasem w niniejszej sprawie Stowarzyszenie stawiało w odwołaniu konkretne zarzuty tyczące się nie tylko sposobu prowadzenia postępowania administracyjnego, ale też prawidłowości przeprowadzenia kontroli, zastosowanych metod weryfikacji i interpretacji dokonanych w jej wyniku ustaleń. Odwołujący kwestionował wnioski i oceny organu dotującego dotyczące poszczególnych kategorii wydatków kwalifikowanych bądź to, jako wydatkowanych niezgodnie z przeznaczeniem udzielonej dotacji oświatowej bądź to, jako pobranych w nadmiernej wysokości posługując się przy tym różnorodną argumentacją. Tym samym w sprawie został naruszony także art. 15 k.p.a. regulujący zasadę dwuinstancyjności postępowania, z której wynika, że przedmiotem postępowania odwoławczego jest ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie tożsamej sprawy administracyjnej, która była rozstrzygnięta decyzją organu I instancji. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy nie tylko nie odniósł się do w zasadzie do zarzutów podniesionych w odwołaniu, lecz również nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego we własnym zakresie, ograniczając się jedynie do przedstawienia opisu ustaleń organu I instancji, przytoczenia szeregu przepisów prawa oraz zajęcia stanowiska o prawidłowości stanowiska organu I instancji. Należy zauważyć, że chociaż organ odwoławczy nie jest związany treścią zarzutów zgłoszonych przez stronę, to jednak do zarzutów tych powinien ustosunkować się w pierwszej kolejności. Ocena tychże zarzutów i wskazanie argumentów, które przesądziły o ich uwzględnieniu lub braku ich zasadności winny stanowić niezbędny element uzasadnienia decyzji SKO. Zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego stanowi konkretyzację przepisu art. 78 Konstytucji RP, a jednocześnie element szerszej zasady sprawiedliwości proceduralnej, która obejmuje dwa istotne elementy, a mianowicie obowiązek uzasadniania swoich rozstrzygnięć przez organy władzy publicznej oraz prawo do zaskarżania przez strony i uczestników postępowania rozstrzygnięć wydanych w pierwszej instancji, zagwarantowane w art. 78 Konstytucji RP (por. wyrok TK z dnia 14 czerwca 2006 r., sygn. akt K 53/05, OTK ZU 2006, nr 6A, poz. 66). Artykuł 78 Konstytucji RP stanowi, bowiem także gwarancję obiektywnej i realnej kontroli instancyjnej, której celem jest zapobieganie pomyłkom i arbitralności w pierwszej instancji (por. wyrok TK z dnia 12 czerwca 2002 r., sygn. P 13/01). Skutki naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania są doniosłe. Wydanie decyzji z pogwałceniem zasady dwuinstancyjności, obowiązującej w postępowaniu podatkowym, godzi w podstawowe prawa i gwarancje procesowe obywatela i musi być ocenione, jako rażące naruszenie prawa. Z zasady dwuinstancyjności, określonej w art. 15 k.p.a, wynika obowiązek dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, po raz pierwszy przez organ I instancji, a następnie w II instancji (por. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt II OSK 1267/15). Zasada dwuinstancyjności jest zrealizowana wtedy, gdy rozstrzygnięcia obu organów zostały poprzedzone przeprowadzeniem przez nie postępowania merytorycznego w zakresie ustalenia stanu faktycznego, zebrania i oceny dowodów, przeanalizowania wszystkich argumentów i żądań strony oraz rozważań prawnych stosownych dla rozstrzygnięcia, a wszystko to powinno znaleźć dodatkowo odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Dwukrotne rozpoznanie oznacza obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego, konsekwentnie do tego ukształtowane jest postępowanie odwoławcze, którego przedmiotem nie jest weryfikacja decyzji, a ponowne rozpoznanie sprawy administracyjnej. Do uznania, że zasada dwuinstancyjności postępowania została zrealizowana, nie wystarcza stwierdzenie, że w sprawie zapadły dwa rozstrzygnięcia dwóch organów różnych stopni. Konieczne jest też, by rozstrzygnięcia te zostały poprzedzone przeprowadzeniem przez każdy z organów, który wydał decyzję, postępowania umożliwiającego osiągnięcie celów, dla których postępowanie to jest prowadzone. Sąd zwraca uwagę, że w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest stanowisko, że określona art. 8 k.p.a. zasada pogłębiania zaufania obywateli do organów administracji nakazuje szczególnie starannie uzasadniać te decyzje, w których obywatelowi odmawia się zadośćuczynienia jego żądaniom, co odnieść należy także do decyzji, w których pozbawia się go jakichś uprawnień, w tym wypadku stronę pozbawia się części dotacji oświatowej, bowiem "obywatel ma być przekonany a nie pokonany" (por. np. wyrok NSA z dnia 6 maja 2015 r., sygn. akt II GSK 824/14). Tymczasem w realiach niniejszej sprawy sposób sporządzenia uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie daje żadnej gwarancji, że sprawa strony skarżącej została rzetelnie rozpatrzona w postępowaniu odwoławczym. Podjęte przez organ rozstrzygnięcie pozornie tylko spełnia wymogi określone w art. 107 § 3 k.p.a. przy uwzględnieniu etapu postępowania i nie można uznać, aby realizowało zasadę przekonywania wyrażoną w art. 11 k.p.a. czy zasadę pogłębiania zaufania statuowana w art. 8 k.p.a.. Jako takie nie poddaje się także kontroli sądowej. Ocena przez Sąd podniesionych w skardze zarzutów, w dużej mierze zbieżnych z zarzutami odwołania, w istocie oznaczałaby zastępowanie organu administracji wyższego stopnia w jego obowiązkach a stronę dwukrotnego rozpoznania jej sprawy indywidualnej w toku postepowania administracyjnego, co jak się rzekło jest niedopuszczalne. W ponownym postępowaniu organ odwoławczy rozpatrzy i oceni zarzuty skarżącego oraz przytoczoną na ich poparcie argumentację w zakresie prawidłowości prowadzonego postępowania administracyjnego oraz zasadności zakwalifikowania poszczególnych, zakwestionowanych wydatków wykazanych w rozliczeniu dotacji Szkoły za 2018 r. jako niezgodnych z przeznaczeniem, na jaki została udzielona oraz niewykorzystane do końca roku 2018. Stosowna analiza oraz wynikające z niej wnioski powinny zostać zaprezentowane w sposób rzeczowy i zrozumiały w prawidłowo sporządzonym uzasadnieniu rozstrzygnięcia. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Sąd w pkt I sentencji wyroku uchylił zaskarżoną decyzję. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania Sąd oparł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. Na koszty te złożył się należny wpis od skargi w kwocie 2000 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego - adwokata w kwocie 5 400 zł ustalone zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. poz. 1800 ze zm.).