I SA/Gd 542/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 września 2023 r. sprawy ze skargi ,,A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na uchwałę Rady Miejskiej w Redzie z dnia 25 października 2017 r. nr XXXVI/364/2017 w przedmiocie zwolnienia z podatku od nieruchomości 1. Stwierdza nieważność zaskarżonej uchwały w § 5, § 2 ust. 2, § 3 ust. 1 w takim zakresie, w jakim ww. §§ odnoszą się do podmiotu będącego przedsiębiorcą, któremu przysługuje zwolnienie na podstawie § 1 ust. 2 przedmiotowej uchwały i jednocześnie spełniającemu warunki określone w art. 55 Rozporządzenia komisji (UE) NR651/2014z dnia 17 czerwca 2014 r. (Dz.U.UE.L.2014.187.1 z dnia 2014.06.26), 2. oddala skargę w pozostałym zakresie; 3. zasądza od Gminy Miasta Reda na rzecz strony skarżącej kwotę 797 (siedemset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 40 ust. 1 i art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 ze zm.) w związku z art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz. U. z 2017r., poz. 1785 ze zm. ) Rada Miejska w Redzie wydała uchwałę nr XXXVI/364/2017 z dnia 25 października 2017 r. w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości (Dziennik Urzędowy Województwa Pomorskiego z 2017 r. poz. 3926 ze zm.) – dalej: "uchwała". Z. z siedzibą w G. (dalej: Skarżąca, Spółka) zaskarżyła w części powyższą uchwałę i wniosła o stwierdzenie jej niezgodności z prawem w zakresie: § 5 ust. 1-4 - w jakim określa ona przewidziane w niej zwolnienia jako pomoc de minimis oraz § 2 ust. 2, § 2 ust. 3 i 4 – w zakresie w jakim w celu zwolnienia z podatku od nieruchomości wymaga dostarczenia dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia postępowania w przedmiocie udzielenia pomocy de minimis. Zaskarżonej uchwale zarzucono niezgodność z prawem, polegającą na naruszeniu prawa materialnego, to jest: sprzecznym z obowiązującym prawem uznaniem zwolnień od podatku od nieruchomości, przewidzianych w uchwale, jako pomocy de minimis - tj. naruszeniem: art. 107 ust. 1 i 3 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: "TFUE"), art. 55 Rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187 z 26.06.2014, str. 1) art. 3 ust. 1 Rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 352/1) - dalej Rozporządzenie de minimis, art. 2 pkt 10 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 roku o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 743 ze zm.) - dalej ustawa o pomocy publicznej. W związku z powyżej stawianymi zarzutami Spółka wniosła o zwrot kosztów postępowania oraz przeprowadzenie dowodu z dokumentu - porozumienia z dnia 27 kwietnia 2007 r. pomiędzy S. a G1.- na fakty wynikające z treści dokumentu, a w szczególności, że: (1) G1. zobowiązała się wobec S1. (wówczas S.) do uchwalenia zwolnienia z obowiązku ponoszenia opłaty podatku od nieruchomości od budynków, budowli i gruntów lub ich części służących rekreacji wodnej i uprawianiu sportów wodnych; (2) obowiązki G1. wynikające z porozumienia miały na celu umożliwienie realizacji inwestycji przez S1. W uzasadnieniu skargi Spółka wskazała, że prowadzi obiekt o charakterze rekreacyjno-sportowym. Obiekt został zrealizowany w oparciu o porozumienie z dnia 27 kwietnia 2007 r. pomiędzy G1. (dalej jako "G1.") ze spółką S. (obecnie S1., dalej jako "S1."), na podstawie którego G1., mając na względzie półkomercyjny charakter obiektu i jego istotność dla rozwoju społeczności lokalnej zobowiązała się do zwolnienia od podatku od nieruchomości obiektów w zakresie rozpowszechniania sportu i rekreacji. W ocenie Skarżącej, przewidziane w tej uchwale zwolnienie od podatku od nieruchomości służące podstawowej działalności w zakresie upowszechniania sportu i rekreacji, nie ma charakteru pomocy publicznej. Wskazano, że aby uznać dana pomoc za publiczną należy uwzględnić definicję z art. 107 ust. 1 TFUE. Zdaniem Spółki udzielona pomoc nie ma wpływu na wymianę handlową miedzy państwami członkowskimi, w kontekście zgodności pomocy z rynkiem wewnętrznym. Zwolnienie dotyczy jedynie podmiotów działających na rynku lokalnym i nie doszło do zakłócenia, ani zagrożenia zakłócenia konkurencji. W ocenie Skarżącej zwolnienie z podatku od nieruchomości przewidziane uchwałą nie wypełnia przesłanek z art. 107 TFUE, a zatem nie stanowi pomocy publicznej. Z uwagi na to, że pomoc de minimis stanowi rodzaj dozwolonej pomocy publicznej - nie można w tym zakresie stosować przepisów dotyczących pomocy de minimis. Zdaniem strony zaskarżona Uchwała pozbawia Skarżącego możliwości skorzystania ze zwolnień podatkowych, ponieważ wprowadza ona ograniczenia ilościowe związane z traktowaniem przedmiotowych zwolnień jako pomocy de minimis. Działanie organu, polegające na uchyleniu wcześniej obowiązującej uchwały zgodnej z zawartym porozumieniem, przewidującej zwolnienia podatkowe w zakresie działalności edukacyjnej, w tym upowszechniania sportu i rekreacji, a następnie uchwalenie nowej uchwały, uniemożliwiającej Skarżącej skorzystanie ze zwolnienia, już po oddaniu do użytkowania obiektu, którego miało dotyczyć to zwolnienie - nie tylko narusza zasadę zaufania obywateli do Państwa i prawa, ale także wprowadza w błąd inwestorów inwestujących środki w działalność o charakterze prospołecznym. Tym samym w ocenie Spółki zasadne jest stwierdzenie nieważności zaskarżonej uchwały. W odpowiedzi na skargę Rada Miejska w Redzie wniosła o oddalenie skargi wskazując, że nie budzi wątpliwości organu, że zwolnienia z podatku od nieruchomości ustanowione przez radę gminy zaskarżoną uchwałą udzielają pomocy publicznej, o czym przesądza wprost dyspozycja art. 20b u.p.o.l. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga zasługuje na częściowe uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.) – dalej jako: "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Stosownie do treści art. 3 § 2 pkt 5 p.p.s.a., kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej. Zgodnie z art. 147 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na uchwałę lub akt, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 5 i 6, stwierdza nieważność tej uchwały lub aktu w całości lub w części albo stwierdza, że zostały wydane z naruszeniem prawa, jeżeli przepis szczególny wyłącza stwierdzenie ich nieważności. Sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy jednak nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W zaskarżonej niniejszą skargą uchwale Rady Miejskiej w Redzie w § 1 ust. 2 wskazano, że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki, lub ich części oraz budowle lub ich części służące podstawowej działalności gospodarczej w zakresie upowszechniania sportu i rekreacji. W świetle § 5 ust. 1 uchwały ww. zwolnienie, udzielane podatnikowi będącemu przedsiębiorcą, stanowi pomoc de minimis. § 2 ust. 1 uchwały stanowi, że zwolnienie z podatku od nieruchomości udzielane na podstawie niniejszej uchwały przysługuje podatnikowi, który złoży deklarację na podatek od nieruchomości na druku DN-1, a w przypadku osób fizycznych informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych na druku IN-1, w terminach określonych w art. 6 ust. 6 lub art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.(t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 716 ze zm.). W § 2 ust. 2 uchwały wskazano, że podatnik będący przedsiębiorcą jest zobowiązany dołączyć do odpowiedniego dokumentu, o którym mowa w ust. 1: 1) wszystkie zaświadczenia o pomocy de minimis i wszystkie zaświadczenia o pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, jakie otrzymał w bieżącym roku kalendarzowym oraz w ciągu dwóch poprzedzających go lat, albo oświadczenie o wielkości pomocy de minimis i pomocy de minimis w rolnictwie i rybołówstwie, otrzymanej w tym okresie - na druku, którego wzór określony jest załączniku nr 1, albo oświadczenie o nieotrzymaniu pomocy de minimis i pomocy de minimis w rolnictwie i rybołówstwie w tym okresie - na druku, którego wzór jest określony w załączniku nr 2; 2) informację niezbędną do udzielenia pomocy de minimis określoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis (j.t. Dz.U. Nr 53, poz. 311 z późn. zm.) na formularzu stanowiącym załącznik do tego rozporządzenia, którą należy składać przez cały okres korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości. Zgodnie z § 3 ust. 1 uchwały podatnik będący przedsiębiorcą korzystającym ze zwolnienia, o którym mowa w uchwale, zobowiązany jest każdorazowo w terminie 14 dni od dnia otrzymania pomocy de minimis nie objętej uchwałą, do przedkładania przez cały czas zwolnienia zaświadczeń o otrzymanej pomocy de minimis. Zasadniczy spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zbadania zgodności z prawem przepisów uchwały, z których wynika, że przewidziane tą uchwałą zwolnienie z podatku od nieruchomości stanowi pomoc de minimis. Zdaniem Skarżącej zwolnienie przewidziane uchwałą nie stanowi pomocy publicznej, bowiem nie spełnia przesłanek z art. 107 TFUE, w konsekwencji nie jest pomocą de minimis. Natomiast zdaniem organu rozporządzenie Komisji UE nr 1407/2013 wprost rozpoznaje ulgi podatkowe jako rodzaj pomocy de minimis. Odnosząc się do tak zarysowanej kwestii spornej należy wyjaśnić, że rada gminy, stanowiąc akty prawa miejscowego, związana jest granicami upoważnień zawartych w ustawach stanowiących podstawę działalności prawotwórczej tych organów. Zaskarżona uchwała została wydana na podstawie przepisu art. 7 ust. 3 u.p.o.l. który umożliwia wprowadzenie jej innych zwolnień przedmiotowych z podatku od nieruchomości niż określone w art. 7 ust. 1 u.p.o.l oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Zgodnie natomiast z art. 20b ustawy, w przypadkach, o których mowa w art. 5 ust. 2-4, art. 7 ust. 3, art. 10 ust. 2, art. 12 ust. 4 oraz art. 19 pkt 1 i 3, jeżeli uchwała rady gminy przewiduje udzielanie pomocy publicznej, uchwała ta powinna być podjęta z uwzględnieniem przepisów dotyczących pomocy publicznej. W niniejszej sprawie Spółka dąży do wykazania, że zwolnienie od podatku od nieruchomości przewidziane uchwałą nie jest pomocą publiczną, albowiem nie spełnia ona wszystkich warunków określonych przez art. 107 ust. 1 TFUE, a tym samym nie mają do niej zastosowania również przepisy o pomocy de minimis. Pojęcie pomocy publicznej jest ściśle powiązane z regulacjami zawartym w prawie unijnym, dlatego w pierwszej kolejności należy przywołać art. 107 ust. 1 TFUE. Zgodnie z art. 107 ust. 1 TFUE z zastrzeżeniem innych postanowień przewidzianych w Traktatach, wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi. Treść przywołanego wyżej przepisu art. 107 ust. 1 TFUE oraz ukształtowane na jego podstawie orzecznictwo sądowe i praktyki stosowania zalecane przez Komisję Europejską UE pozwalają wnioskować, że z pomocą publiczną mamy do czynienia w sytuacji, gdy: (1) wsparcie udzielane jest przez państwo lub ze środków państwowych; (2) przedsiębiorca uzyskuje przysporzenie na warunkach korzystniejszych od oferowanych na rynku; (3) wsparcie ma charakter selektywny (uprzywilejowuje określonego przedsiębiorcę lub określonych przedsiębiorców albo produkcję określonych towarów); (4) wsparcie grozi zakłóceniem lub zakłóca konkurencję oraz wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi UE (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2022 r. sygn. akt III FSK 4766/21, publ. LEX nr 3325542, wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 11 listopada 2021 r. w sprawie C-933/19 P, Autostrada Wielkopolska S.A. / Komisja Europejska). Aby uznać, że państwo członkowskie udzieliło pomocy publicznej cztery wyżej wymienione warunki muszą zaistnieć łącznie. Zdaniem Spółki pomoc przewidziana w uchwale nie może być uznana za pomoc publiczną, ponieważ jedna z przesłanek nie została spełniona, tj. przyznana ulga nie zagraża zakłóceniem konkurencji oraz nie wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi. Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że w orzecznictwie wskazuje się, iż udzielona pomoc wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi, jeżeli wzmacnia ona pozycję danego przedsiębiorstwa w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami konkurującymi na rynku wewnętrznym (wyrok TS z dnia 17 września 1980 r., 730/79, Philip Morris Holland B.V. v. Komisja Wspólnot Europejskich). Pomoc de minimis, to wsparcie państwa udzielane przedsiębiorcom, które nie wymaga notyfikacji Komisji Europejskiej. Jest to szczególny przypadek pomocy publicznej, w ramach której przyjęto założenie, że ze względu na swoją wartość ma ona nieznaczny wpływ na konkurencję oraz wymianę handlową miedzy państwami członkowskimi. Wynika to z art. 3 rozporządzenia Komisji (UE) Nr 1407/2013 z 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis, stanowiącego, że środki pomocy nie spełniają wszystkich kryteriów określonych w art. 107 ust. 1 Traktatu i dlatego są zwolnione z wymogu zgłoszenia przewidzianego w art. 108 ust. 3 Traktatu, jeżeli spełniają warunki określone w niniejszym rozporządzeniu (ust. 1). Całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu nie może przekroczyć 200.000 EUR w okresie trzech lat podatkowych. Całkowita kwota pomocy de minimis przyznanej przez państwo członkowskie jednemu przedsiębiorstwu prowadzącemu działalność zarobkową w zakresie drogowego transportu towarów nie może przekroczyć 100.000 EUR w okresie trzech lat podatkowych. Pomoc de minimis nie może zostać wykorzystana na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego towarów (ust. 2). W ocenie sądu przedmiotowa ulga w zakresie zwolnienia z podatku od nieruchomości stanowi rodzaj dozwolonej pomocy publicznej, jednak nie można do niej stosować przepisów dotyczących pomocy de minimis, jeżeli jej adresat spełnia przesłanki wynikające z regulacji dotyczących wyłączeń grupowych. Organ słusznie zauważył, że pewne kategorie pomocy, takie jak projekty objęte włączeniami grupowymi oraz pomocą de minimis są uznawane za zgodne z rynkiem wewnętrznym. Niemniej jednak kwalifikując rzeczoną pomoc do kategorii de minimis nie uwzględnił przepisów wynikających z rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 w sprawie wyłączeń grupowych. Należy wskazać, że w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 651/2014 z 17 czerwca 2014 r. uznającym niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz.U. L 187 z 26.6.2014 r.) w art. 55 ust. 1 wskazano, że pomoc na infrastrukturę sportową i wielofunkcyjną infrastrukturę rekreacyjną jest zgodna z rynkiem wewnętrznym w rozumieniu art. 107 ust. 3 Traktatu i wyłączona z obowiązku zgłoszenia, o którym mowa w art. 108 ust. 3 Traktatu, jeżeli spełnione są warunki ustanowione w ww. artykule i w rozdziale I. Art. 55 ust. 1 ww. rozporządzenia wyraźnie wskazuje więc, że opisany w tym przepisie rodzaj działalności gospodarczej wykonywany przez przedsiębiorcę jest zgodny z rynkiem wewnętrznym. W konsekwencji, jeśli przedsiębiorca w swojej działalności rekreacyjnej i sportowej spełnia wymogi z art. 55 rozporządzenia, to pomoc skierowana do tej infrastruktury uznana powinna być za taką, która jest spójna z rynkiem wewnętrznym. W świetle powyższego środki pomocy na infrastrukturę sportową i rekreacyjną w zakresie, w jakim stanowią pomoc państwa, powinny być objęte wyłączeniem grupowym, jeśli spełniają warunki określone w ww. rozporządzeniu. W konsekwencji przewidziane zwolnienie nie może być uznane za pomoc de minimis, skoro zostało objęte wyłączeniem. Ww. rozporządzenie odnosi się bowiem do wyłączeń grupowych, zgodnych z rynkiem wewnętrznym. W sytuacji, gdy przedsiębiorca nie spełnia wskazanych w tym przepisie warunków, to nie można uznać, że jego działalność jest spójna z rynkiem wewnętrznym. W powyższym kontekście zaskarżona uchwała jest sprzeczna z art. 107 ust. 1 TFUE w związku z art. 55 rozporządzenia nr 651/2014, albowiem odnosi się do wszystkich przedsiębiorców niezależnie od tego, czy w świetle przesłanek wskazanych w art. 55 rozporządzenia 651/2014, ich działalność kwalifikuje się jako zgodna z rynkiem wewnętrznym. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 147 § 1 p.p.s.a., stwierdził nieważność § 5, § 2 ust. 2 i § 3 ust. 1 zaskarżonej uchwały w zakresie, w jakim ww. paragrafy odnoszą się do podmiotu będącego przedsiębiorcą, któremu przysługuje zwolnienie na podstawie § 1 ust. 2 przedmiotowej uchwały i jednocześnie spełniającemu warunki określone w art. 55 rozporządzenia nr 651/2014. Przy czym wyjaśnienia wymaga, że Sąd z urzędu stwierdził nieważność także § 3 ust. 1 uchwały w celu zachowania spójności aktu. W ocenie Sądu brak było podstaw do uwzględnienia skargi w zakresie stwierdzenia nieważności § 2 ust. 3 i 4 uchwały, ponieważ zaskarżone przepisy nie odnosiły się do sposobu kwalifikacji pomocy. W konsekwencji wydanego wyroku podatnik ma obowiązek dostarczenia dokumentacji określonej § 2 ust. 1 uchwały, natomiast obowiązek dostarczenia dokumentacji, o której mowa w § 2 ust. 2 nie istnieje, ponieważ w tej części stwierdzono nieważność uchwały. Z uwagi na powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił na uchwałę w zaskarżonej części odnoszącej się do § 2 ust. 3 i 4 uchwały. Końcowo wskazania wymaga, że brak jest podstaw do przeprowadzenia postępowania uzupełniającego z dokumentów - porozumienia, gdyż wbrew oczekiwaniu Spółki nie jest to indywidualna sprawa administracyjna Skarżącej, lecz dotyczy ona badania legalności aktu prawa miejscowego, jako aktu powszechnie obowiązującego, który ma charakter generalny i jest adresowany do szerszego kręgu adresatów spełniających określone w nim wymogi. Z uwagi na powyższe treść porozumienia pozostawała bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.).