III FSK 879/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska, po rozpoznaniu w dniu 5 lipca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 30 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 63/23 w sprawie ze skargi D. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 14 listopada 2022 r., nr 1001-IEW-1.4263.12.2022.12.1021.KM w przedmiocie ulgi płatniczej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 30.03.2023 r. o sygn. I SA/Łd 63/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę D. M. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 14.11.2022 r., nr 1001-IEW-1.4263.12.2022.12.1021.KM, wydaną w przedmiocie ulgi płatniczej. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. 2.1. Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Łodzi wniósł skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – adwokata), który działając na podstawie art. 173 § 1 p.p.s.a. zaskarżył powyższy wyrok w całości i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżący zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 122 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.), polegające na nieuchyleniu zaskarżonej decyzji, w sytuacji gdy zaległość podatkowa objęta wnioskiem o rozłożeniu na raty uległa przedawnieniu, a zatem postępowanie dotyczące rozłożenia zaległości na raty było bezprzedmiotowe. 2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IAS w Łodzi (reprezentowany przez radcę prawnego) wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa organu przez radcę prawnego. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej, należy zaaprobować argumentację Sądu pierwszej instancji, wbrew zarzutowi zawartemu w skardze kasacyjnej wyrok WSA w Łodzi odpowiada bowiem prawu i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.). Z uwagi na sposób sformułowania oraz treść uzasadnienia skargi kasacyjnej i zawarty w niej zarzut Naczelny Sąd Administracyjny przypomina, że przedmiotem rozpoznawanej skargi kasacyjnej jest prawidłowość rozstrzygnięcia WSA w Łodzi, który uznał, że zasadna jest decyzja Dyrektora IAS w Łodzi utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (z 12.05.2022 r.) odmawiająca udzielenia skarżącemu ulgi w postaci rozłożenia na raty zobowiązań w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2013 r. w łącznej wysokości 4.497.887 zł wraz z odsetkami za zwłokę należnymi na dzień złożenia wniosku, tj. 3.02.2021 r. w kwocie 2.413.894 zł. Natomiast w wywiedzionej od wyroku WSA w Łodzi z 30.03.2023 r. skardze kasacyjnej skarżący próbuje podważyć prawidłowość decyzji, którą Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okresy od października do grudnia 2013 r. (za październik 2013 r. w kwocie 952.655 zł, za listopad 2013 r. w kwocie 1.947.767 zł, za grudzień 2013 r. w kwocie 1.722.081 zł) oraz orzekł o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług, Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. (za: październik 2013 r. w kwocie 28.520 zł, listopad 2013 r. w kwocie 31.280 zł, grudzień 2013 r. w kwocie 18.201 zł). Skarżący stoi na stanowisku, że zobowiązanie określone w powyższej decyzji jest przedawnione, a uzasadnienie skargi kasacyjnej zmierza do wykazania tego przedawnienia. 3.2. W skardze kasacyjnej podniesiono jedynie zarzut naruszenia przepisów postępowania polegający na nieuchyleniu przez Sąd pierwszej instancji zaskarżonej decyzji, w sytuacji gdy zaległość podatkowa objęta wnioskiem o rozłożeniu na raty uległa przedawnieniu, a zatem postępowanie dotyczące rozłożenia zaległości na raty było bezprzedmiotowe (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 122 o.p.). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut skargi kasacyjnej jest bezzasadny. Sprawa obecnie rozpoznawana, o czym była mowa wyżej, dotyczy odmowy udzielania ulgi w postaci rozłożenia na raty zobowiązania w podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 67a § 1 o.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną, przy czym, jak stanowi art. 67a § 2 o.p., umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa. Powyższe wskazuje, że obligatoryjnym warunkiem udzielenia ulgi podatkowej jest wystąpienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" bądź przesłanki "interesu publicznego". Oceniając wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika należy uwzględnić zarówno wystąpienie zdarzeń nadzwyczajnych lub losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, jak i normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. W tym postępowaniu podatkowym, które jest wszczynane na wniosek podatnika, szczególny nacisk winien być położony właśnie na analizę jego sytuacji ekonomicznej oraz skutki odmowy uwzględnienia wniosku strony. Wagę interesu danego podatnika należy zatem oceniać na tle okoliczności danej sprawy, które mają potwierdzić wyjątkowość sytuacji podatnika w relacji do jego braku możliwości uiszczenia zaległości podatkowych, odsetek od tych zaległości lub opłaty prolongacyjnej. Chodzi o to, by żądanie pełnej i terminowej zapłaty podatku nie zachwiało podstawami egzystencji podatnika i (lub) osób zależnych od niego. Natomiast przesłanka "interesu publicznego" wyraża się respektowaniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, adekwatność reakcji, czy nieuchronność sankcji w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa przez obywatela. Rozważając te wartości, należy mieć na uwadze, aby nie pogorszyć sytuacji podatnika w sposób niewspółmierny i nieadekwatny do jego możliwości finansowych, narażając go np. na bankructwo i konieczność korzystania z pomocy społecznej. Naczelny Sąd Administracyjny podziela zdanie WSA w Łodzi, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe poczyniły ustalenia sytuacji finansowej skarżącego, na ile było to możliwe, przy wynikającej z akt sprawy biernej postawie skarżącego. Główną przyczyną odmowy udzielenia ulgi ratalnej w jakimkolwiek zakresie było nieujawnienie przez skarżącego wysokości uzyskiwanych dochodów, do czego był on niejednokrotnie wzywany. Dowody znajdujące się w aktach sprawy wskazują, że Naczelnik US w S. w prowadzonym postępowaniu wielokrotnie podejmował próby ustalenia wysokości uzyskiwanego przez skarżącego miesięcznie dochodu. Zasadnie WSA w Łodzi podkreślił, że podjęte działania okazały się bezskuteczne, gdyż skarżący uchylał się od wskazania wysokości uzyskiwanych miesięcznie dochodów, a także nie złożył stosownych wyjaśnień w tym zakresie. Organy podatkowe dokonały zatem oceny złożonych zeznań o wysokości dochodu (poniesionej straty) PIT-36L, które wskazują, że w 2020 r. skarżący uzyskał dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 2.997.555,04 zł, dochód z umowy zlecenia 480 zł, natomiast w roku 2021 uzyskał dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości 478.756,38 zł, dochód z działalności wykonywanej osobiście w kwocie 118.730 zł miesięcznie. Organy uwzględniły też uzyskiwane miesięczne wynagrodzenie z tytułu pełnienia "funkcji z powołania" w wysokości 118.250 zł. W oświadczeniu o stanie majątkowym z 15.02.2022 r. skarżący wskazał, że prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe i ponosi koszty związane z energią elektryczną, ogrzewaniem, wodą i kanalizacją oraz wywozem nieczystości, ponosi koszty dojazdów do pracy, lekarstw, środków czystości, opłaca rachunki za telefon, a także wydatkuje środki pieniężne na wyżywienie. Skarżący nie wykazał, że posiada zobowiązania wobec innych instytucji. Jak wyliczyły organy, łącznie skarżący przeznacza zatem na swoje utrzymanie około 4.700 zł. Oceniając sytuację majątkową skarżącego ustalono, że w oświadczeniu majątkowym wykazał posiadanie działki w K. (980 m2) oraz przyczepy lekkiej, nie podał jednak wartości szacunkowych opisanych składników majątku. Organy przeanalizowały również sytuację zdrowotną skarżącego i uznały, że materiał dowodowy nie wskazuje na występowanie problemów związanych ze zdrowiem. W oświadczeniu majątkowym skarżący wskazał wprawdzie na wydatkowanie kwoty 600 zł na lekarstwa i leczenie, nie załączył jednak żadnych faktur, czy też rachunków stanowiących o wydatkowaniu środków pieniężnych na leki i leczenie, nie zostały też złożone żadne zaświadczenia o stanie zdrowia, potwierdzające ograniczenie możliwości zarobkowania, a także konieczność wydatkowania ww. kwoty. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego słusznie postąpił Sąd pierwszej instancji akceptując stanowisko organów. Rozważyły one bowiem w sposób wszechstronny sytuację majątkową i życiową skarżącego i nie przekraczając granic uznania zdecydowały o braku przyznania ulgi płatniczej. Trafnie przy tym zauważył WSA w Łodzi, że organ podatkowy dokonując oceny wystąpienia wskazanych przesłanek warunkujących udzielenia ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej, a w dalszej kolejności, w przypadku ich wystąpienia, podejmując decyzję w ramach uznania administracyjnego, powinien dysponować wiedzą o aktualnej na dzień złożenia wniosku sytuacji ekonomicznej, majątkowej, rodzinnej i zdrowotnej wnioskodawcy, a źródłem tej wiedzy, powinny być aktualne dane, udostępnione przez zainteresowanych udzieleniem wnioskowanej ulgi podatników. Ciężar dowodu spoczywa generalnie na podmiocie, który wywodzi z tego skutki prawne, a tak jest w szczególności w sytuacji gdy podatnik ubiega się o ulgę podatkową i z jego wniosku zostało wszczęte postępowanie o zastosowanie ulgi określonej w art. 67a § 1 o.p. Tego w rozpoznawanej sprawie zabrakło, gdyż przedstawione we wniosku argumenty dotyczące trudnej sytuacji materialnej, niepozwalającej mu na jednorazową spłatę istniejących zaległości, nie zostały poparte stosownymi w tym względzie dowodami, a tym samym nie stanowiły przesłanek do zastosowania przedmiotowej ulgi. Skarżący zatem nie wykazał, aby w jego przypadku zachodziły nadzwyczajne i nieprzewidziane zdarzenia, mogące mieć wpływ na sytuację materialną. Powyższe powoduje, że jako nieuzasadniony należy uznać zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 122 o.p. ponieważ organy podatkowe obu instancji przeprowadziły postępowanie wyjaśniające zmierzające do ustalenia stanu faktycznego i wszystkich okoliczności mogących mieć wpływ na wynik sprawy w sposób prawidłowy, przestrzegając przepisów Ordynacji podatkowej, a wydając decyzje nie przekroczyły granic uznania administracyjnego, co zasadnie zaakceptował WSA w Łodzi. Wskazane natomiast w uzasadnieniu skargi kasacyjnej okoliczności dotyczące przedawnienia zobowiązania, którego dotyczy wnioskowana ulga płatnicza, leżą poza granicami rozpoznawanej skargi kasacyjnej, wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny do nich się nie odniósł. 3.3. W konsekwencji, ponieważ postawiony w skardze kasacyjnej zarzut nie okazał się zasadny, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 182 § 2 p.p.s.a. skargę tę oddalił. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego postanowił w pkt 2 sentencji wyroku w oparciu o podstawę prawną zawartą w art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Bogusław Dauter