I GSK 295/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Joanna Salachna (spr.) Sędzia del. WSA Krzysztof Sobieralski po rozpoznaniu w dniu 10 lipca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej wniosku M. Sp. z o.o. w C. o wykładnię wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2024 r. sygn. akt I GSK 295/20 w sprawie ze skargi kasacyjnej M. Sp. z o.o. w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 sierpnia 2019 r. sygn. akt I SA/Gd 912/19 w sprawie ze skargi M. Sp. z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 28 lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie cła antydumpingowego oraz podatku od towarów i usług postanawia: odmówić dokonania wykładni wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2024 r. sygn. akt I GSK 295/20. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 14 lutego 2024 r., sygn. akt I GSK 295/20 oddalił skargę kasacyjną M. Sp. z o.o. w C. (dalej: skarżąca lub Spółka) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 20 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 912/19 w sprawie ze skargi M. Sp. z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 28 lutego 2019 r., nr [...] w przedmiocie cła antydumpingowego oraz podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny oceniając zasadność podniesionych przez skarżącą zarzutów kasacyjnych stwierdził, że zarzuty te nie zasługiwały na uwzględnienie oraz wyjaśnił przyczyny, z powodu których odmówiono im skuteczności w kwestionowaniu wyroku wydanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. Powyższe ustalenia legły u podstaw wydania wyroku oddalającego skargę kasacyjną na podstawie art. art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Pismem z [...] marca 2024 r. pełnomocnik skarżącej zwrócił się z wnioskiem do Naczelnego Sądu Administracyjnego o rozstrzygnięcie wątpliwości co do treści wyroku z 14 lutego 2024 r., sygn. akt I GSK 295/20. Wniósł o dokonanie wykładni treści powyższego wyroku poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości co do treści wyroku, tj.: - wyjaśnienie dlaczego w uzasadnieniu wyroku NSA przytoczył treść art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne w brzmieniu obowiązującym od dnia 20 sierpnia 2016 r. oraz jak należy rozumieć wskazanie, że "Artykuł 73 Prawa celnego nie odsyła zatem do przepisów działu IV rozdział 1 Ordynacji podatkowej (Zasady ogólne), wśród których są między innymi zarzucane art. 120, art. 123 § 1 o.p., art. 124 o.p.", w sytuacji, gdy w podstawach skargi kasacyjnej postawiono zarzuty naruszenia wybranych przepisów działu IV rozdziału 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne w zw. z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 22 czerwca 2016 r. o zmianie ustawy – Prawo celne oraz niektórych innych ustaw, z którego to przepisu wyraźnie wynika, że do postępowań dotyczących długu celnego, a także do postępowań odwoławczych, wszczętych i niezakończonych przed dniem 1 maja 2016 r., stosuje się przepisy Prawa celnego dotychczasowe (tj. obowiązujące do dnia 20 sierpnia 2016 r.), zaś postępowanie dotyczące długu celnego będące przedmiotem niniejszej sprawy zostało wszczęte wobec skarżącej w dniu [...] marca 2015 r.; - wyjaśnienie czemu służą rozważenia NSA w uzasadnieniu wyroku o tym, "jakie konsekwencje powoduje niestosowanie do postępowania celnego zasad ogólnych postępowania podatkowego" w sytuacji, gdy zasady te bez wątpienia miały zastosowanie do postępowania celnego będącego przedmiotem wniesionej do WSA w Gdańsku skargi, co wynika również z zaskarżonego skargą kasacyjną wyroku WSA w Gdańsku oraz podstawy prawnej decyzji organu I instancji, co wskazuje, że NSA nie rozpoznał skargi kasacyjnej według wskazanych w niej podstaw kasacyjnych (którymi był przecież związany), a według takich, które sam sobie przyjął jako przedmiot rozpoznania; - wyjaśnienie przyczyn niewystąpienia – jako Sąd ostatniej instancji, obowiązany do takiego działania – z pytaniami prejudycjalnymi do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), w sytuacji gdy: 1) wbrew uznaniu NSA, WSA w Gdańsku nie dokonał wykładni przepisu art. 97t RWKC, bowiem za taką nie może być uznane przytoczenie jedynie literalnej treści tego przepisu w uzasadnieniu wyroku WSA w Gdańsku oraz uznanie, że "Pozytywna weryfikacja świadectw pochodzenia nie pozwala – wbrew stanowisku skarżącej – na ponowne wystąpienie z wnioskiem o weryfikację świadectw pochodzenia, ponieważ byłoby to sprzeczne z art. 97t ust 5 RWKC", natomiast wniosek Spółki dotyczył zupełnie innej kwestii, tj. "Skierowania pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej o wykładnię art. 97t RWKC, celem ustalenia czy pozytywny wynik późniejszej weryfikacji świadectw pochodzenia na formularzu A przeprowadzony przez uprawniony do tego organ wydający przedmiotowe świadectwo, może zostać następnie podważony na podstawie ustaleń zawartych w Raporcie końcowym z misji OLAF"; 2) nie istnieje norma prawna, która powodowałaby brak możliwości wystąpienia przez NSA z pytaniem prejudycjalnym w sytuacji podniesienia w skardze kasacyjnej jedynie zarzutów w postaci niezastosowania lub niewłaściwego zastosowania przepisów unijnego prawa materialnego ("Otóż skierowanie pytań zaproponowanych w skardze kasacyjnej nie było nieodzowne w celu załatwienia tej konkretnej sprawy przez NSA. Otóż, po pierwsze, niecelowe było pytanie o wykładnię art. 220 ust. 2 lit. b WKC, skoro w skardze kasacyjnej nie zaskarżono w ogóle wykładni tego przepisu."), a praktyka samego NSA jest w tym zakresie zupełnie odmienna, czego przykładem jest choćby sprawa, w której NSA zadał pytanie prejudycjalne w sytuacji niezaskarżenia w skardze kasacyjnej wykładni przepisu prawa materialnego (sygn. akt I FSK 128/21). Przeszkód do udzielenia odpowiedzi NSA nie dostrzegł również w tej sytuacji TSUE, który dokonał wykładni przepisów, o których wyjaśnienie wnosił NSA, wyrokiem z dnia 17 maja 2023 r., sygn. akt C-105/22. Jest też oczywiste, że aby prawidłowo zastosować dany przepis, najpierw należy ustalić jego znaczenie, w tym zakres jego zastosowania, a skarżąca dodatkowo zarzucała w skardze kasacyjnej (do czego również nie odniósł się NSA) naruszenie art. 133 § 1, art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 220 ust. 1 lit. b) rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L. 302 z 1992 r. z późn. zm., dalej: WKC) poprzez przerzucenie ciężaru dowodu na stronę skarżącą w zakresie wykazania, że organ wydający świadectwo pochodzenia wiedział bądź powinien był wiedzieć, że towary nie spełniają warunków wymaganych do korzystania z preferencji i nieustosunkowanie się do argumentów skarżącej zawartych w skardze na okoliczność przeciwną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Wniosek o wykładnię wyroku nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 158 p.p.s.a. sąd, który wydał wyrok, rozstrzyga postanowieniem wątpliwości co do jego treści. Postanowienie w tym przedmiocie sąd może wydać na posiedzeniu niejawnym. Wskazać należy, że konieczność dokonania wykładni konkretnego rozstrzygnięcia zachodzi wówczas, gdy jego treść jest sformułowana w sposób niejasny, a więc taki, który może budzić wątpliwości co do samego rozstrzygnięcia, zakresu powagi rzeczy osądzonej, a także sposobu jego wykonania. Wykładnia orzeczenia nie może zmierzać do zmian merytorycznych polegających na reinterpretacji uzasadnienia czy jego poszerzenia o inne elementy istotne, zdaniem wnioskodawcy, ani też do formułowania przez sąd dodatkowych motywów rozstrzygnięcia lub modyfikacji motywów poprzednio wskazanych. Wniosek o wykładnię nie może również zmierzać do wyjaśnienia zawartych w uzasadnieniu orzeczenia wyrażeń prawniczych i znaczenia słów, ani też do polemiki ze stanowiskiem sądu orzekającego w sprawie i wskazaniami, co do dalszego postępowania albo udzielania porad prawnych (por. postanowienia NSA: z 23 września 2008 r., sygn. akt I OZ 698/08, z 28 stycznia 2010 r., sygn. akt II GZ 1/10; z 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt II GSK 406/09). Takie poglądy prezentowane są również w doktrynie (por. T. Woś komentarz do art. 158 (w:) T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2008, str. 576). W doktrynie, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych, utrwalony jest także pogląd, że w trybie wykładni nie rozstrzyga się o wszystkich wątpliwościach, jakie strona powzięła wobec treści wyroku, lecz muszą to być wątpliwości związane z niejasnym rozstrzygnięciem, zakresem powagi rzeczy osądzonej lub wykonalnością wyroku (por. postanowienie NSA z 26 lipca 2001 r., sygn. akt II SAB 57/98). Z powyższego wynika, że wykładni wymaga wyrok, którego treść powoduje niejasności interpretacyjne wskutek nieprecyzyjnego jego sformułowania. Przepis art. 158 p.p.s.a. nie służy więc do przeprowadzania rewizji rozstrzygnięcia i uzasadnienia sformułowanego w sposób jasny i adekwatny do zakresu przeprowadzonej kontroli legalności, z którym nie zgadza się strona postępowania. Za szczególnie pozbawione podstaw prawnych uważa się domaganie się przez stronę dokonania wykładni wyroku, stanowiącej w istocie polemikę z odmiennym, niż oczekiwała strona, stanowiskiem sądu zaprezentowanym w orzeczeniu (zob. postanowienia NSA: z 7 kwietnia 2022 r., sygn. akt II OSK 1642/19; z 4 lipca 2022 r., sygn. akt II OSK 1450/21; z 25 marca 2015 r., sygn. akt II GSK 1310/12; z 23 września 2011 r., sygn. akt II FSK 1224/10, z 18 listopada 2011 r., sygn. akt II OSK 698/10; T. Woś [w:] H. Knysiak-Sudyka, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. VI, Warszawa 2016, art. 158.). Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zastrzeżenia sformułowane przez wnioskodawcę zmierzają w istocie do podważenia prawidłowości zapadłego w sprawie wyroku, w tym ujawnionych w jego uzasadnieniu motywów, co jest niedopuszczalne w ramach instytucji wykładni wyroku przewidzianej w art. 158 p.p.s.a. Żądanie wnioskodawcy odnosi się do zastosowania przepisów obowiązujących w sprawie oraz ich interpretacji. Kwestia taka nie może być wyjaśniona w drodze wykładni wyroku, gdyż przepisy takie nie mogą być kwalifikowane jako obarczone wątpliwościami, do której można stosować wykładnię. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiotowej sprawie nie zachodzą wątpliwości związane z interpretacją spornego wyroku. Zarówno sentencja, jak i jego uzasadnienie są jasne, w sposób oczywisty i wyczerpujący przedstawiają stanowisko Sądu oraz przyjęty tok rozumowania prowadzący do rozstrzygnięcia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, brak jest podstaw do przyjęcia, że na tle przedmiotowego wyroku, o którego wykładnię wnosi skarżąca kasacyjnie, mogą istnieć obiektywne wątpliwości co do stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego. Uzasadnienie jest spójne z sentencją, a powołane w uzasadnieniu szerokie motywy, które nie pozostają ze sobą w sprzeczności oraz podstawa prawna orzeczenia nie budzą wątpliwości, zwłaszcza takich, których wystąpienie stanowiłoby przesłankę wykładni wyroku. Odrębną natomiast kwestią jest to, że merytorycznie nie zgadza się z tym strona skarżąca. Niezależnie jednak od przedstawionych powyżej rozważań w kwestii istoty instytucji wykładni wyroku przewidzianej w art. 158 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny pragnie ustosunkować się merytorycznie do faktycznych zarzutów zawartych we wniosku o wykładnię. W pierwszej kolejności należy wskazać, że artykuł 73 ustawy Prawo celne w brzmieniu obowiązującym przed 20 sierpnia 2016 r. odsyłał do przepisów działu IV Ordynacji podatkowej bez wyjątku. Dopiero zmianą dokonaną na podstawie art. 1 pkt 73 ustawy z dnia 22 czerwca 2016 r. o zmianie ustawy – Prawo celne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2016.1228) art. 73 ustawy Prawo celne uzyskał nowe brzmienie, w którym wykluczono odpowiednie zastosowanie w postępowaniu celnym przepisów rozdziału 1 działu IV Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 22 czerwca 2016 r. o zmianie ustawy – Prawo celne oraz niektórych innych ustaw do postępowań dotyczących długu celnego, a także do postępowań odwoławczych, wszczętych i niezakończonych przed dniem, o którym mowa w art. 288 ust. 2 unijnego kodeksu celnego, stosuje się przepisy dotychczasowe, czyli obowiązujące do dnia 20 sierpnia 2016 r. Analiza ww. regulacji prowadzi do wniosku, że wszczęte i niezakończone przed dniem 20 sierpnia 2016 r. postępowania dotyczące długu celnego oraz – co w tej sprawie jest szczególnie istotne – postępowania odwoławcze prowadzone są z zastosowaniem przepisów procesowych obowiązujących przed dniem 20 sierpnia 2016 r. W realiach tej sprawy wszczęcie postępowania dotyczącego długu celnego nastąpiło w dniu [...] marca 2015 r. (data doręczenia postanowienia o wszczęciu). Nie można jednak tracić z pola widzenia tego, że w toku postępowania organ I instancji wydał decyzję 24 lipca 2018 r. Od tej decyzji skarżąca wniosła natomiast odwołanie 7 sierpnia 2018 r. nadane w placówce pocztowej Poczty Polskiej S.A. Ten środek zaskarżenia uruchomił postępowanie odwoławcze, które następnie zostało zakończone ostateczną decyzją organu odwoławczego z 28 lutego 2019 r., która jest przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej. Postępowanie odwoławcze zostało zatem wszczęte (i zakończone) już po dniu 20 sierpnia 2016 r., o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 22 czerwca 2016 r. o zmianie ustawy – Prawo celne oraz niektórych innych ustaw. W konsekwencji w ww. postępowaniu odwoławczym organy celne zobowiązane były do stosowania art. 73 ustawy Prawo celne w brzmieniu obowiązującym po dniu 20 sierpnia 2016 r. To ustawodawca w art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 22 czerwca 2016 r. o zmianie ustawy – Prawo celne oraz niektórych innych ustaw wyodrębnił ewidentnie dwa rodzaje postępowań, a mianowicie postępowanie dotyczące długu celnego oraz postępowanie odwoławcze, których moment wszczęcia był miarodajny do ustalenia właściwej procedury celnej mającej zastosowanie w konkretnej sprawie. Gdyby ustawodawca zechciał, żeby do postępowania wszczętego i niezakończonego przed dniem 20 sierpnia 2016 r., w całej jego rozciągłości, tj. zarówno w postępowaniu pierwszoinstancyjnym oraz w postępowaniu odwoławczym miały zastosowanie te same zasady, obowiązujące przed dniem 20 sierpnia 2016 r., z pewnością art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 22 czerwca 2016 r. o zmianie ustawy – Prawo celne oraz niektórych innych ustaw miałby zupełnie inne brzmienie. Przepis ten powinien stanowić, że do postępowań dotyczących długu celnego wszczętych i niezakończonych przed dniem, o którym mowa w art. 288 ust. 2 unijnego kodeksu celnego, stosuje się przepisy dotychczasowe. Przechodząc do kolejnego zagadnienia, związanego z niewystąpieniem z pytaniami prejudycjalnymi do TSUE w pierwszej kolejności należy powołać art. 267 TFUE, zgodne z którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej jest właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym: a) o wykładni Traktatów; b) o ważności i wykładni aktów przyjętych przez instytucje, organy lub jednostki organizacyjne Unii. W przypadku gdy pytanie z tym związane jest podniesione przed sądem jednego z Państw Członkowskich, sąd ten może, jeśli uzna, że decyzja w tej kwestii jest niezbędna do wydania wyroku, zwrócić się do Trybunału z wnioskiem o rozpatrzenie tego pytania. W przypadku gdy takie pytanie jest podniesione w sprawie zawisłej przed sądem krajowym, którego orzeczenia nie podlegają zaskarżeniu według prawa wewnętrznego, sąd ten jest zobowiązany wnieść sprawę do Trybunału. W nauce podkreślono, że obowiązek zwrócenia się z wnioskiem o wydanie orzeczenia prejudycjalnego przez sąd orzekający w ostatniej instancji jest regułą. W świetle wyroku w sprawie 283/81 CILFIT istnieją w tym zakresie tylko trzy wyjątki. Po pierwsze, poruszona w ewentualnym odesłaniu prejudycjalnym kwestia nie ma decydującego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy (ocena tego należy do sądu krajowego, a nie do stron czy Trybunału). Po drugie, poruszona kwestia jest już rozstrzygnięta (acte éclairé). Oznacza to, że istnieje już orzecznictwo TSUE na ten temat, a rodzaj postępowania (skarga o stwierdzenie nieważności, postępowanie w sprawie naruszenia traktatu), w ramach którego orzeczenie zapadło, jest zupełnie obojętny. Wcześniejsze rozstrzygnięcie nie musi dotyczyć identycznej kwestii. Ze złożenia wniosku do TSUE można zrezygnować, pod warunkiem że sąd krajowy w pełni uwzględni wcześniejsze orzecznictwo. Możliwe jest jednak ponowne skierowanie pytania do Trybunału (np. w celu wyjaśnienia dotychczasowego orzecznictwa). Po trzecie, nie ma obowiązku zwrócenia się z wnioskiem, jeżeli wykładnia danego przepisu prawa unijnego jest tak oczywista, że nie ma miejsca dla racjonalnych wątpliwości co do rozstrzygnięcia postawionego pytania (acte clair). Sąd krajowy musi być jednak przekonany, że wykładnia ta jest oczywista – także dla TSUE i sądów w pozostałych państwach członkowskich. Należy przy tym uwzględnić szczególne trudności związane z wykładnią prawa unijnego, które wynikają z autonomicznego rozumienia pojęć prawnych oraz z istnienia różnych – lecz równie wiążących – wersji językowych (zob. Kornobis-Romanowska Dagmara (red.), Łacny Justyna (red.), Wróbel Andrzej (red.), Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Komentarz. Tom III (art. 223-358), Opublikowano: WKP 2012). W konsekwencji skoro w skardze kasacyjnej jej autor w ogóle nie kwestionował wykładni art. 220 ust. 2 lit. b WKC oznacza, że w sprawie tej niecelowe było zadanie pytania prejudycjalnego w kwestii interpretacji ww. regulacji, gdyż w tej sprawie kwestia ta nie miała według Naczelnego Sądu Administracyjnego decydującego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Co więcej, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zadanie w tym przypadku pytania prejudycjalnego do TSUE mogłoby nawet spowodować naruszenie przez Naczelny Sąd Administracyjny w tej sprawie zasady związania tego Sądu skargą kasacyjną, co wynika wprost z art. 183 § 1 p.p.s.a. Wbrew stanowisku zajętemu we wniosku w kwestii wykładni i zastosowania art. 97t RWKC wypowiedział się już Sąd w prawomocnym wyroku z dnia 22 marca 2018 r., sygn. akt III SA/Gd 681/15. Sąd ten w uzasadnieniu wskazał bowiem, że pozytywna weryfikacja świadectw pochodzenia nie pozwala – wbrew stanowisku skarżącej – na ponowne wystąpienie z wnioskiem o weryfikację świadectw pochodzenia, ponieważ byłoby to sprzeczne z art. 97t ust. 5 RWKC. Wyrok ten jednak nie został zaskarżony przez Skarżącą kasacyjnie, która ww. zagadnienie podniosła dopiero w skardze kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 sierpnia 2019 r., I SA/Gd 912/19. W związku z powyższym zarówno Sąd I instancji jak również Naczelny Sąd Administracyjny są, na podstawie art. 153 p.p.s.a., związane wykładnią dokonaną w ww. wyroku z dnia 22 marca 2018 r. Powyższe spostrzeżenie również oznacza, że w sprawie tej niecelowe było zadanie pytanie prejudycjalnego w kwestii interpretacji art. 97t ust. 5 RWKC. Z przedstawionych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 158 p.p.s.a. w związku z art. 160 p.p.s.a i art. 193 p.p.s.a. odmówił dokonania wykładni wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2024 r., sygn. akt I GSK 295/20.