III FSK 1269/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w dniu 24 lipca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Sz 10/23 w sprawie ze skargi F[...] GmbH z siedzibą w Niemczech na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 22 listopada 2022 r. nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie 2) zasądza od F[...] GmbH z siedzibą w Niemczech na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z 29 czerwca 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie po rozpoznaniu sprawy ze skargi F. GmbH na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z 22 listopada 2022 r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego, w punkcie pierwszym wyroku uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. z 30 sierpnia 2022 r., a w punkcie drugim zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie na rzecz strony skarżącej kwotę 597 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego (wyrok wraz z uzasadnieniem dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd przedstawił następujący stan sprawy: Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. prowadził postępowanie egzekucyjne z nieruchomości wobec zobowiązanego P. sp. z o.o. na podstawie administracyjnych tytułów wykonawczych obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2009 r. Zaległości podatkowe zostały zabezpieczone wpisem hipoteki przymusowej na nieruchomości (wpis hipoteki 1 grudnia 2011 r.). Egzekucja prowadzona wobec P. sp. z o.o., okazała się bezskuteczna i została umorzona. W dniu 13 grudnia 2011 r. nieruchomość nabyła F GmbH z siedzibą w Niemczech. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. zdecydował się skierować pozew przeciwko tej spółce. Wyrokiem z 21 listopada 2019 r. sygn. akt. [...] Sąd Okręgowy w K. zasądził od F. GmbH na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. , kwotę 1.501.975,20 zł z odsetkami ustawowymi za opóźnienie, liczonymi od kwoty 1.461.760,04 zł od dnia 28 lutego 2017 r. do dnia zapłaty oraz od kwoty 40.215,46 zł od dnia 15 września 2018 r. do dnia zapłaty, z zastrzeżeniem prawa powoływania się przez pozwaną w przypadku egzekucji w zakresie kwoty głównej, do jej ograniczenia do egzekucji z prawa użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oraz prawa własności posadowionych na tejże nieruchomości budynków, tj. przedmiotu hipoteki wpisanej na rzecz powoda ujętej w księdze wieczystej. Wyrok jest prawomocny i został opatrzony 30 marca 2021 r. w klauzulą wykonalności. Na tej podstawie, 9 kwietnia 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. skierował egzekucję do Strony jako dłużnika rzeczowego. Zawiadomieniem z 18 czerwca 2021 r. organ egzekucyjny zajął nieruchomość. Pismem z 28 czerwca 2022 r. pełnomocnik Strony złożył wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego z tej nieruchomości, z uwagi na przedawnienie zaległości podatkowych. Postanowieniem z 30 sierpnia 2022 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z 22 listopada 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w D.. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że dla oceny niniejszej sprawy kluczowe znaczenie ma fakt, że w sprawie został w dniu 21 listopada 2019 r. wydany prawomocny wyrok przez Sąd Okręgowy w K. Odwołując się następnie do art. 366 k.p.c., organ odwoławczy wskazał, że ww. wyrok korzysta z powagi rzeczy osądzonej w stosunku do stron tj. Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. oraz Strony. Prawomocne stwierdzenie roszczenia oznacza, że przewidziany termin przedawnienia został zachowany, tj. likwiduje wszelkie wątpliwości co do istnienia roszczenia oraz co do jego wysokości. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Strona zarzuciła rażącą obrazę przepisów prawa materialnego i procesowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, w tym art. 70 § 8 o.p. w zw. z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, poprzez jego wadliwe zastosowanie w sytuacji, w której art. 70 § 8 o.p. jest niezgodny i sprzeczny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, w konsekwencji czego, organ nie może skutecznie powoływać się na przepis art. 70 § 8 o.p. i egzekwować zaległości bez ograniczenia czasowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uwzględnił skargę i wydał wskazany na wstępie wyrok wskazując jako podstawę 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 p.p.s.a. Sąd ocenił, że wynikający z art. 366 k.p.c. stan związania orzeczeniami wydanymi w innych sprawach odnosi się wyłącznie do sentencji orzeczenia, a nie jego motywów. Tym samym rozważania Sądu Okręgowego zawarte w uzasadnieniu wskazanego wyroku dotyczące kwestii przedawnienia nie mają mocy wiążącej. Teza organu, że "prawomocne stwierdzenie roszczenia oznacza, że przewidziany termin przedawnienia został zachowany" wskazuje tylko, że Sąd Okręgowy uznał, iż takie przedawnienie nie nastąpiło w 2019 r. Sąd I instancji podkreślił, że zaskarżone postanowienia organów zostały wydane w roku 2022, a zatem 3 lata po wydaniu wskazanego wyroku Sądu Okręgowego. Niezależnie od powyższego Sąd podniósł, że w odniesieniu do uprawnień dłużnika rzeczowego nastąpiła na gruncie u.p.e.a., już po wydaniu wyroku Sądu Okręgowego istotna zmiana stanu prawnego. Zdaniem Sądu nowelizacja przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (ustawa z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. z 2019 r. poz. 2070) przewiduje, że nabywca obciążonej hipoteką nieruchomości uczestniczy w egzekucji na prawach zobowiązanego, co oznacza że przysługują mu wszystkie prawa jak zobowiązanemu, w tym prawo żądania umorzenia egzekucji z uwagi na przedawnienie zobowiązania. Nie stoi temu na przeszkodzie wyrok Sądu Okręgowego w K.. Wobec powyższego Sąd uznał, że organy obu instancji nieprawidłowo uznały, że Skarżącej nie przysługuje prawo zgłoszenia wniosku o umorzenie postępowania, opartego na twierdzeniu, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania. Wniosek ten organy obu instancji winny merytorycznie rozpatrzeć, nie zaś uznawać iż przepisy dotyczące przedawnienia nie znajdują zastosowania. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie zaskarżając wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy: 1) art 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 134 § 1 oraz art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259), zwaną dalej "p.p.s.a" w związku z art. 59 § 1 pkt 1 oraz art. 17 § 1 oraz art. 18 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r., poz. 479 ze zm.) zwaną dalej "u.p.e.a." w związku z art. 70 § 1 oraz § 8 ustawy z 21 lipca 2021 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021r., poz. 1540 z późn. zm.) zwaną dalej o.p. oraz w związku z art. 6, art. 7, art. 8, art. 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 735), zwaną dolej "k.p.a." poprzez błędne przyjęcie przez WSA w Szczecinie, iż organ egzekucyjny ma obowiązek badania w toku postępowania egzekucyjnego w stosunku do dłużnika rzeczowego kwestii przedawnienia stosownie do treści art. 70 § 1 oraz § 8 Ordynacji podatkowej, podczas gdy w spornej sprawie Sąd Okręgowy w K. wydał 21 listopada 2019 r. wyrok sygn. akt [...] (prawomocny), a w związku z tym sprawa korzysta z powagi rzeczy osądzonej stosownie do treści art. 366 k.p.c., a roszczenie stwierdzone prawomocnym orzeczeniem sądu stosownie do treści art. 125 § 1 k.c. przedawnia się z upływem 6 lat, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziło do uwzględnienia skargi i uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z 22 listopada 2022 r. oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. z 30 sierpnia 2022 r., 2) art 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z 135 p.p.s.a oraz w związku z art. 6, art. 7, art. 8, art. 15, art. 80 k.p.a. poprzez nie odniesienie się w uzasadnieniu wyroku do przepisów mających zastosowanie w sprawie z uwagi na istnienie prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w K. z 21 listopada 2019r. sygn. akt [...] tj. art. 65, art. 77 ustawy z 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece oraz ort 125 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, a w konsekwencji błędne przyjęcie przez WSA w Szczecinie, iż organ egzekucyjny powinien dokonać oceny kwestii przedawnienia pomimo istnienia ww. prawomocnego wyroku, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziło do uwzględnienia skargi i uchylenia ww. postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku art 134 § 1 p.p.s.a w związku z art. 59 § 1 pkt 1 oraz art. 17 § 1 oraz ort. 18 u.p.e.a. w związku z art. 70 § 1 oraz § 8 o.p. w związku z art. 6, art. 7, art. 8, art. 80 k.p.a poprzez błędne przyjęcie przez WSA, iż dłużnikowi rzeczowemu przysługuje prawo do zgłoszenia wniosku o umorzenie postępowania opartego no twierdzeniu, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania oraz nakazanie organom egzekucyjnym merytoryczne rozpatrzenie wniosku pod kątem przedawnienia zobowiązania stosownie do przepisów Ordynacji podatkowej, podczas gdy z uwagi na ww. prawomocny wyrok Sądu Okręgowego w K. oraz brzmienie art. 125 § 1 k.c. uznać należało, że nie ma wątpliwości, co do istnienia roszczenia oraz co do jego wysokości o termin przedawnienia wynosi 6 lat od uprawomocnia się ww. wyroku, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż doprowadziło do uwzględnienia skargi i uchylenia ww. postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w D, 4) art. 141 § 4 p.p.s.a polegające na nie odniesieniu się w uzasadnieniu wyroku do przepisów art. 65 oraz art. 77 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, na które to przepisy powołał się organ odwoławczy uzasadniając stanowisko w sprawie, iż w związku z tym, że strona jest dłużnikiem rzeczowym, odpowiedzialność z tego tytułu nie ulega przedawnieniu, co także potwierdzone zostało w ww. prawomocnym wyroku Sądu Okręgowego w K., co w ocenie organu nie spełnia wymogów ww. przepisu. Mając powyższe na uwadze skarżący organ podatkowy wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i rozpoznanie skargi oraz jej oddalenie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2) zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwo procesowego według norm prawem przepisanych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie oświadczył, że zrzeka się rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie. W zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji podniósł (między innymi), co następuje. 1.Organy obu instancji nieprawidłowo uznały, że skarżącej nie przysługuje prawo zgłoszenia wniosku o umorzenie postępowania, opartego na twierdzeniu, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania. Wniosek ten organy obu instancji winny merytorycznie rozpatrzeć, nie zaś uznawać iż przepisy dotyczące przedawnienia nie znajdują tu w ogóle zastosowania. 2.Spór w sprawie dotyczy tego, czy zasadnie organ odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec strony, a w istocie w pierwszym rzędzie, czy skarżąca była co do zasady uprawniona do powoływania się na przedawnienie zobowiązania podatkowego jako przesłankę umorzenia postępowania egzekucyjnego i w dalszej kolejności czy art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej (o.p.) jest niezgodny i sprzeczny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, w konsekwencji czego organ nie może skutecznie powoływać się na przepis art. 70 § 8 o.p. i egzekwować zaległości bez ograniczenia czasowego. 3.Z uzasadnienia wyroku Sądu Okręgowego w K.z dnia 21 listopada 2019 r. wynika, że pozwana z "ostrożności procesowej" zgłosiła zarzut naruszenia art. 70 § 8 O.p. jak również tylko w tym kontekście wskazała w zarzutach zgłoszonych w postępowaniu cywilnym na wyrok TK z 8 października 2013 r. sygn. SK 40/12. Sąd czyni więc rozważania o przedawnieniu "tylko na marginesie". Ad. 1. Konstatacja Sądu administracyjnego pierwszej instancji, że organy egzekucyjne obu instancji nieprawidłowo uznały, że skarżącej nie przysługuje prawo zgłoszenia wniosku o umorzenie postępowania – jest o tyle nieadekwatna do sprawy, że Sąd napisał również, iż spór w sprawie dotyczy tego, czy zasadnie organ odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec strony. Z treści zaskarżonego do Sądu pierwszej instancji postanowienia wynika także, że organy administracyjne orzekały o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie zaś o – ewentualnie odpowiednim w przypadku braku prawa do zgłoszenia wniosku – odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Sąd pierwszej instancji w powyższym zakresie nie wytknął również jednoznacznie organom błędnego uzasadnienia wydawanych w sprawie postanowień. Po stronie Sądu pierwszej instancji doszło więc do pominięcia – w omawianym aspekcie – pełnego rozważenia merytorycznej subsumcji stanu sprawy pod unormowanie wynikające z art. 59§ 1, 4 i 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (u.p.e.a.) oraz naruszenia art. 141§ 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.). Ad. 2 i 3. Z zaskarżonego postanowienia jak również z zaskarżonego wyroku wynika problematyka przedawnienia zobowiązania podatkowego, na podstawie art. 70§ 6 i następnie art. 70§ 8 o.p., w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie SK 40/12. Z treści powyższego wyroku wynika, że Trybunał Konstytucyjny zakładał, nie wykluczał – przed wyciągnięciem/sformułowaniem ostatecznych konstytucyjnych ocen prawnych – zbadanie w indywidualnej sprawie biegu terminu przedawnienia, które obejmuje wszak również instytucje przerwania lub zwieszenia jego biegu. Problematyka ta w istocie sprowadza się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do przywołania fragmentów w/wym. wyroku Sądu Okręgowego w K., który kwestę przedawnienia, jak pisze Sąd administracyjny pierwszej instancji, rozważał "tylko na marginesie". Sąd pierwszej instancji, ustosunkowując się do stanowiska skarżącego, problematyki tej dostatecznie nie zbadał i nie przedstawił, co może stanowić w sprawie argumentacyjne zaniechanie w odniesieniu do art. 70§ 6 i 8 o.p. oraz art. 141§ 4 p.p.s.a. Podnieść w kontekście wzmiankowanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego trzeba, że Trybunał wprawdzie oponuje przeciwko uznaniu jego wyroku za przeszkodę w konstytuowaniu w indywidualnej sprawie wpisu hipotecznego, jednocześnie jednak nie wynika z niego – w kontekście przepisów u.p.e.a., że wyrok sądu powszechnego, wypowiadający się m.in. o hipotece, może być sensu stricte normatywnie określoną podstawą do wszczęcia administracyjnego postępowania egzekucyjnego w zakresie egzekucji administracyjnoprawnego świadczenia podatkowego. Okoliczności te, w tym również egzekucyjno – administracyjno – prawne znaczenie dla spornego podstępowania egzekucyjnego wyroku Sądu Okręgowego w K. nie zostało w sprawie dostatecznie rozważone. Sąd pierwszej instancji nie wypowiedział się również, w każdym razie nie wypowiedział się wprost, jednoznacznie i wyczerpująco (art. 141§ 4 p.p.s.a.), czy w wobec umorzenia – prowadzonego odnośnie do podmiotu, po którego stronie powstały sporne egzekucyjnie zaległości podatkowe - postępowania egzekucyjnego, postępowanie do strony skarżącej w niniejszej sprawie zostało rozpoczęte zgodnie z wymogami prawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W aktach sprawy nie ma nawet wzmiankowanego postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, Sądowi kasacyjnemu nieznana jest więc zasadniczo jego dokładna treść, konkretny przedmiot i zakres. Z tych powodów, dla doprowadzenia w sprawie do stanu niewątpliwej zgodności z prawem, na podstawie art. 185§ 1 p.p.s.a. i art. 204 pkt 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, jak w sentencji. sędzia Jolanta Sokołowska sędzia Jacek Brolik sędzia Krzysztof Przasnyski