I SA/Po 155/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 26 maja 2021 r. sprawy ze skargi S.A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [....] grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [....] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] grudnia 2020 r., nr [...] na podstawie art. 216 § 1, § 2, art. 162 § 1 i § 2 oraz art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej jako: "O.p.") odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Powyższe postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] w dniu [...] kwietnia 2018 r. wydał decyzję, w której określił S. A. (dalej m.in. jako: "strona", "skarżący") zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2014 r. w wysokości [...],- zł oraz za IV kwartał 2014 r. w wysokości [...],- zł. Decyzję doręczono skarżącemu w dniu [...] maja 2018 r. w trybie art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej. Pismem z dnia [...] sierpnia pełnomocnik skarżącego złożył odwołanie od ww. decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Pełnomocnik strony zaskarżył w całości decyzję organu I instancji, zarzucił organowi I instancji uniemożliwienie czynnego udziału w postępowaniu, poprzez wysyłanie korespondencji podczas kontroli podatkowej i w ramach wszczętego następnie postępowania podatkowego na niewłaściwy adres, gdyż faktycznym miejscem zamieszkania skarżącego jest B., miasto D., ul. [...], a nie ul. [...]. Zarzucił organowi podatkowemu błąd pisarski i w konsekwencji zarzucił naruszenie art. 150 § 1 i § 4 oraz art. 284 § 1 i § 4 O.p. Pełnomocnik skarżącego za niezasadne uznał obciążenie strony obowiązkiem podatkowym w VAT, ponieważ skarżący nie prowadził działalności gospodarczej. Został oszukany przez T. M., który pod pretekstem załatwienia formalności związanych z zatrudnieniem strony w Polsce, wyłudził od niego dowód osobisty. W konsekwencji, posługując się danymi z dowodu osobistego, bez wiedzy strony, zarejestrował działalność gospodarczą oraz podsuwał różne dokumenty do podpisu, w wyniku czego skarżący nieświadomy tego, został zarejestrowany w CEIDG-1 oraz jako czynny podatnik VAT, otworzył rachunek bankowy i udzielił pełnomocnictwa. Organ w pierwszej kolejności stwierdził, że w związku z tym, że skarżący uchybił terminowi na złożenie odwołania od decyzji, zasadnym było zbadać jego wniosek o przywrócenie tego terminu. Organ powołując się na przepisy art. 220, art. 223 § 1 i § 2 pkt 1, art. 12 § 1, § 6 pkt 2, art. 228 § 1 pkt 2, § 2 , art. 148 § 1, art. 162 § 1, i § 2 O.p. wskazał, że z akt sprawy wynika jednoznacznie, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2018 r. została prawidłowo skierowana na adres wskazany w formularzu CEIDG-1 złożonym w dniu [...] marca 2014 r. w Urzędzie Miasta [...] i została uznana za doręczoną adresatowi w dniu [...] maja 2018 r. w trybie art. 150 § 4 O.p. Informacje podawane przez doręczyciela w [...] (na drukach załączonych do koperty z przesyłki) nie zawierały informacji, że pod adresem wskazanym w CEIDG-1 adresat nie zamieszkuje (nie postawiono krzyżyka w kwadracie "INCONNU"), ewentualnie, że takiego adresu nie ma (brak krzyżyka w kwadracie "I ' adresse n ' existe plus"). Każda przesyłka zawierała zaznaczony kwadrat z informacją "non reclame" ("nie podjął") co było dla organu podatkowego potwierdzeniem, że adres w zgłoszeniu CEIDG-1 jest prawidłowy. W formularzu CEIDG-1, w poz. 30.12, strona wskazała jako swego pełnomocnika W. S., który w dniu [...] maja 2016 r. w rozmowie telefonicznej poinformował, że zarejestrował S. A. w CEIDG i jako czynnego podatnika VAT. Informacja ta stoi w sprzeczności z twierdzeniem syna podatnika i pełnomocnika podatnika, że czynności te wykonał samodzielnie T. M.. Organ wskazał, że przesłanką przywrócenia terminu jest brak winy w jego uchybieniu. Organ wskazał, że dokonując oceny, czy strona dopuściła się uchybienia terminowi bez swojej winy, organ podatkowy powinien wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne i ocenić winę według obiektywnych mierników staranności. Brak winy można przyjąć tylko wtedy, gdy wnioskodawca nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu, nawet za pomocą największego w danych warunkach wysiłku. Organ wskazał, że niedbalstwo zainteresowanego w zasadzie dyskwalifikuje możliwość przywrócenia terminu. Organ wskazał, że wnioskodawca samodzielnie wypełniając formularz zgłoszeniowy wskazał adres zamieszkania w [...] w D. przy ul. [...]. Brak jest jakichkolwiek przesłanek, że adres ten jest nieprawidłowy, co potwierdzają w szczególności adnotacje na zwróconej przez b. pocztę korespondencji kierowanej do skarżącego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]. Gdyby jednak przyjąć, że faktyczny adres zamieszkania wnioskodawcy znajduje się przy ul. [...], a nie przy [...], to wskazanie przez niego błędnych danych w tak oczywistym zakresie jak własny adres zamieszkania jednoznacznie wskazuje na jego niedbalstwo, uniemożliwiając jednocześnie stwierdzenie, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. Organ w dalszej części postanowienia stwierdził, że termin do wniesienia odwołania, wynikający z art. 223 § 2 O.p. upływał z dniem 22 maja 2018 r., a zatem strona składając odwołanie w dniu 12 sierpnia 2020 r. uchybiła terminowi do jego wniesienia. Organ podsumowując wskazał, że biorąc pod uwagę powyższe, postanowił jak w sentencji niniejszego rozstrzygnięcia, t.j. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2018 r. W skardze do tut. Sądu na powyższe postanowienie skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, zaskarżył ww. postanowienie w całości wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz o przeprowadzenie dowodu z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy prowadzonej przez Prokuraturę Rejonową [...] w sprawie prowadzonej z zawiadomienia o przestępstwie skierowanego przez S. A. w dniu [...] listopada 2020 r. – na okoliczność braku samodzielnego wypełnienia dokumentów rejestrowych, niezawinionego uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], właściwego adresu zamieszkania skarżącego. Zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że adres wskazany w CEIDG skarżącego był jego właściwym adresem zamieszkania, a w konsekwencji przyjęcie, że korespondencja w sprawie kierowana była na właściwy adres, w sytuacji, gdy skarżący nie wypełniał samodzielnie dokumentów rejestrowych dotyczących działalności gospodarczej, a adres, na który kierowana była korespondencja w sprawie nie był właściwym adresem zamieszkania skarżącego. W uzasadnieniu podniesiono, że wszelka korespondencja w sprawie kierowana była na adres, który nie jest jego miejscem zamieszkania. Skarżący mieszka bowiem w miejscowości D. przy ulicy [...], a nie przy ul. [...]. Pełnomocnik wskazał, że skarżący nie włada językiem polskim, co uprawdopodabnia, że nie on wypełniał dokumenty. Nadto nielogiczne byłoby podanie przez skarżącego adresu zawierającego błąd. Charakter błędu – omyłka literowa – wskazuje zaś, że dokumenty były sporządzone przez osobę niewładającą językiem b., która błędnie przepisała adres podany przez skarżącego. Kierowanie korespondencji na niewłaściwy adres spowodowało brak możliwości odbioru korespondencji przez skarżącego, a w konsekwencji brak wiedzy o toczącym się wobec niego postępowaniu. Podkreślono, że skarżący nie miał świadomości, że zakłada działalność gospodarczą. Nie wiedział jakie obowiązki i konsekwencje wiążą się z podpisywanymi przez niego dokumentami. Nie znał języka polskiego i zaufał osobom, które miały pomóc mu w znalezieniu pracy w Polsce. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę, podtrzymując dotychczasowe argumenty, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Z kolei stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli: przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Wobec tego Wojewódzki Sąd Administracyjny korzystając z dyspozycji art. 119 pkt 3 p.p.s.a. z urzędu skierował sprawę do rozpoznania w tym trybie i rozpoznał ją w tym trybie. Przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] grudnia 2020 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2018 r. określającej skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie narusza prawo. Sąd zauważa, że zgodnie z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Na podstawie art. 162 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Art. 162 § 1 i § 2 O.p. ustanawia cztery przesłanki przywrócenia terminu, które muszą wystąpił łącznie: - po pierwsze, uchybienie terminowi do wniesienia środka zaskarżenia, - po drugie, konieczną przesłanką przywrócenia terminu jest wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu, - po trzecie, przywrócenie terminu jest uzależnione od uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku swojej winy, - po czwarte, dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin, np. wniesienie odwołania. Z akt sprawy wynika, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2018 r., którą określono skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2014 i za ostatni kwartał 2014 r. zawierała stosowne pouczenie o trybie i terminie wniesienia odwołania. Przesyłka zawierająca ww. decyzję została skierowana na adres skarżącego wskazany w CEIDG-1, t.j. w B. , D., ul. [...]. Zdaniem organu odwoławczego przesyłka ta została doręczona skarżącemu w trybie art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej. Skarżący, jak już wcześniej wskazano, wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania złożył również odwołanie. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2020 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2018 r. Następnie zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] grudnia 2020 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Sąd zgadza się z wyrażonym w orzecznictwie poglądem, że wymogi logiki i ekonomiki procesowej nakazują przyjąć, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. W pierwszej kolejności zbadać bowiem należy, czy termin do wniesienia odwołania został zachowany. Przepisy art. 162 § 1 i 2 O.p. nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że aby złożyć wniosek o przywrócenie terminu, termin musi być uchybiony. Wniosek w tym zakresie, złożony mimo braku uchybienia terminowi, jest niedopuszczalny. Z tej perspektywy pierwszeństwo powinno mieć zatem rozstrzygnięcie w postaci postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Tego rodzaju postanowienie otwiera bowiem drogę do rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu jako w ogóle mogącego osiągnąć cel, dla którego ten rodzaj wniosku został przewidziany. Umożliwia zajęcie się badaniem jego zasadności, w szczególności oceną przesłanek uzasadniających przywrócenie terminu. Ocena taka jest możliwa tylko wyłącznie wtedy, gdy termin do wniesienia dowołania został przekroczony. Wówczas nie ma już racji bytu badanie okoliczności przekroczenia terminu jako: "załatwionej" postanowieniem o stwierdzeniu uchybienia terminu. Podkreślić zatem należy, że uchybienie terminowi stanowi kluczową przesłankę do przywrócenia terminu. W tym miejscu skład orzekający w niniejszej zauważa, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 26 maja 2021 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Po [...] uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2020 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia dowołania. Sąd uznał bowiem, że organ odwoławczy przedwcześnie stwierdził, że doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Sąd wskazał, że kluczowa była dla ustalenia daty początkowej terminu do wniesienia odwołania, kwestia prawidłowości doręczenia skarżącemu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2018 r. Sąd wyjaśnił, że skuteczność doręczenia w trybie zastępczym za pośrednictwem Poczty [...] poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej musi być oceniana na podstawie przepisów prawa wewnętrznego państwa, w którym adresat ma miejsce zamieszkania. Sąd zauważył, że organ podatkowy nie poczynił żadnych ustaleń co do zgodności procesu doręczenia z przepisami prawa b.. Obowiązkiem organu było ustalenie, czy przepisy te przewidują sytuację tzw. doręczenia zastępczego i czy zaistniała sytuacja związana z brakiem doręczenia skarżącemu przesyłki z adnotacją, że adresat nie podjął przesyłki, może być zinterpretowana jako wywołująca skutek doręczenia korespondencji adresatowi przesyłki. Organ powinien zatem ustalić czy faktycznie doszło do prawidłowego doręczenia tej decyzji, nawet w systemie zastępczym (zgodnie z przepisami prawa b. ). Ponadto Sąd wskazał, że wątpliwości budzi również okoliczność, że na odwrotnej stronie koperty na stemplu, długopisem, ręcznie dopisano datę "24.04.18", przy czym nie wiadomo kto i kiedy dokonał tego wpisu, ponadto odcisk stempla jest nieczytelny. Sąd stwierdził, że brak tych informacji nie pozwala na ocenę terminowości wniesionego przez skarżącego odwołania, ponieważ nie można wiążąco ustalić daty otwierającej termin zaskarżenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]. Ponadto Sąd wskazał, że kolejną kwestią, której organ nie wyjaśnił jest adres, na który wysłano przesyłkę zawierającą ww. decyzję. Wątpliwości Sądu budzi okoliczność, czy organ wysłał decyzję na prawidłowy adres i czy pod tym adresem doręczyciel miał możliwość doręczenia skarżącemu przesyłki. Organ twierdzi, że skarżący na druku CEIDG-1, który został złożony w Urzędzie Miasta [...] wskazał adres zamieszkania D. ul. [...], B. . Tymczasem Sąd zauważył, że skarżący na innych dokumentach, które zostały złożone w Urzędzie Skarbowym [...], t.j. na druku VAT-R zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (data wpływu do Urzędu Skarbowego [...].03.2014 r.) podał adres zamieszkania: kraj B. , ul. [...], nr domu [...], miejscowość D., poczta D., taki sam adres został wskazany na druku VAT-R, który został złożony w celu aktualizacji danych do Urzędu Skarbowego [...] w dniu [...] października 2014 r. Sąd stwierdził, że rozbieżności w adresie zamieszkania skarżącego również mogły mieć wpływ na to, że przesyłka nie została skarżącemu prawidłowo doręczona. W ocenie Sądu w tych okolicznościach uchylić zatem należy postanowienie w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Warunkiem rozstrzygnięcia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania jest, jak już wcześniej wskazano, stwierdzenie, że doszło do uchybienia tego terminu. Skoro Sąd podjął wątpliwości co do skutecznego doręczenia decyzji organu I instancji w trybie art. 150 § 4 O.p., co zostało omówione powyżej, stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie było przynajmniej przedwczesne i zapadło z naruszeniem art. 162 § 1 i 2 O.p. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, kierując się wskazaniami wynikającymi z niniejszego uzasadnienia, podejmie czynności zmierzające do wyjaśnienia czy zaistniała pierwsza przesłanka przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, t.j. czy odwołanie zostało wniesione po terminie. Jeżeli organ uzna, że odwołanie zostało wniesione po terminie, odniesie się również do pozostałych przesłanek przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W sytuacji gdy organ uzna, że odwołanie zostało wniesione w terminie uzna wniosek o przywrócenie terminu za bezprzedmiotowy. Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 i § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 215 r., poz. 1800 ze zm.).