III SA/Wa 552/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, asesor WSA Tomasz Grzybowski, Protokolant starszy referent Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi M.J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] grudnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za maj 2016 r. oddala skargę Na podstawie postanowienia z [...] marca 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w. (dalej NUS) wszczął z urzędu postępowanie wobec M.J. (dalej Strona, Skarżący) w przedmiocie jego odpowiedzialności, jako członka zarządu A. z/s w L. (dalej Spółka), za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za maj 2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Decyzją z [...] sierpnia 2021 r. NUS orzekł o solidarnej odpowiedzialności Strony za zaległości podatkowe Spółki za wspomniany okres rozliczeniowy w kwocie 1.510.292 zł oraz za odsetki za zwłokę w kwocie 620.006 zł. Zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2021 r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej Op), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej DIAS) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, że zaległość Spółki wynikała ze złożonej i nierozliczonej deklaracji VAT-7 za maj 2016 r. Wszczęcie postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej poprzedziło wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, co nastąpiło w dniu wystawienia tytułu wykonawczego, tj. [...] sierpnia 2016 r. DIAS stwierdził, że Skarżący od 27 września 2010 r. nieprzerwanie pełnił funkcję w zarządzie Spółki, zatem przedmiotowa zaległość powstała za jego kadencji. Organ odwoławczy wymienił następnie czynności prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z [...] sierpnia 2016 r. w celu zajęcia majątku Spółki, które nie przyniosły rezultatu w postaci wyegzekwowania ciążących na niej należności publiczno-prawnych i zarazem świadczyły o bezskuteczności egzekucji. DIAS nawiązał do postanowienia z [...] sierpnia 2016 r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, dotyczącego m.in. zaległości w podatku VAT za maj 2016 r. DIAS podkreślił, że w przypadku wspomnianej zaległości wystawiony został kolejny tytuł wykonawczy z [...] czerwca 2021 r. NUS w dniu [...] czerwca 2021 r. wydał zawiadomienie w sprawie nieprzystąpienia do egzekucji, w którym wskazał, że dotychczas prowadzone postępowania egzekucyjne wobec Spółki okazały się bezskuteczne i nie zmienił się stan faktyczny w odniesieniu do stwierdzonego w sprawie braku majątku zobowiązanego. DIAS wskazał, że na dzień 31 grudnia 2011 r. zobowiązania Spółki przewyższyły wartość jej majątku o kwotę [...] zł i sytuacja ta utrzymywała się w tatach kolejnych. Z kolei w 2014 r. Spółka zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań. DIAS podkreślił, że Spółkę obciążają zaległości w PIT za grudzień 2015 r., w VAT za lipiec 2014 r. i za maj 2016 r. z datą wymagalności najstarszego zobowiązania przypadającą na 25 sierpnia 2014 . DIAS dodał, że Spółka w latach 2014-2015 generowała również zaległości z tytułu składek na ZUS, FUZ, FP i FGŚP z datą wymagalności najstarszego zobowiązania przypadającą na dzień 17 lutego 2014 r. DIAS uznał zatem, że za kadencji Skarżącego wystąpiły obie przesłanki niewypłacalności, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2003 r., nr 60, poz. 535 ze zm., dalej Pun). Mając powyższe na uwadze DIAS stwierdził, że Skarżący winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. DIAS podkreślił, że Strona wspomnianego wniosku nie złożyła, a ponadto nie podała żadnych okoliczności faktycznych świadczących o tym, iż jej zaniechanie miało charakter niezawiniony. Organ odwoławczy wskazał wreszcie, że Skarżący nie wskazał majątku Spółki, z którego możliwe było zaspokojenie powstałej zaległości przynajmniej w znacznej części. DIAS uznał, że za taki składnik majątkowy nie można uznać wykazanych przez Spółkę w deklaracjach VAT-7 za wrzesień, październik i listopad 2014 r. nadwyżek w podatku VAT do zwrotu na rachunek bankowy, których wartość wraz z odsetkami za zwłokę wynosi obecnie ponad 2.000.000 zł. DIAS przyznał, że wprawdzie decyzja ostateczna w przedmiocie wspomnianych rozliczeń została prawomocnie uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 26 lipca 2018 r., III SA/Wa 3433/17 (utrzymanym w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 października 2021 r., I FSK 2382/18) to jednak sprawa nadal jest w toku. Mając powyższe na uwadze DIAS stwierdził, że NUS prawidłowo orzekł o odpowiedzialności Strony za zaległości Spółki w podatku VAT za maj 2016 r. w oparciu o art. 116 § 1 i 2 Op. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona, reprezentowana przez ustanowionego pełnomocnika – radcę prawnego, wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie: 1. art. 201 § 1 pkt 2 Op, poprzez brak zawieszenia postępowania z urzędu, pomimo występowania w sprawie zagadnienia wstępnego, mającego bezpośredni wpływ na rozpoznanie niniejszej sprawy, w postaci zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego dotyczącego decyzji ustalającej wysokość zwrotu Spółce podatku od towarów i usług za okres od września do listopada 2014 r., co bezpośrednio wpływa na odpowiedzialność Skarżącego; 2. art. 233 § 1 pkt 1 Op, poprzez utrzymanie decyzji organu pierwszej instancji w mocy pomimo tego, że organ odwoławczy przy wydaniu przedmiotowej decyzji naruszył szereg przepisów prawa materialnego i procesowego; 3. art. 235 w zw. z art. 120 oraz 121 § 1 Op, poprzez naruszenie zasady legalizmu oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; 4. art. 122 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Op, poprzez rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sprawie w sposób niewyczerpujący i niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego polegającego na wadliwym przyjęciu, że Skarżący odpowiada solidarnie za zaległości podatkowe Spółki, nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie oraz, że nie został wskazany majątek Spółki z którego organ może się zaspokoić; 5. art. 122 oraz art. 187 § 3 w zw. z art. 191 Op, poprzez pominięcie w toku postępowania dowodowego przez organ odwoławczy faktów znanych organowi z urzędu, dotyczących istnienia majątku Spółki w postaci roszczenia o zwrot podatku VAT; 6. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 116 § 1 Op oraz art. 26 § 5 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez utrzymanie przez organ odwoławczy decyzji organu pierwszej instancji w mocy mimo, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2021 r. nie uwzględniała braku wszczęcia wobec Spółki postępowania egzekucyjnego; 7. art, 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej z zw. z przepisem art, 99 ust. 12 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez pominięcie przez organ odwoławczy ustawowego domniemania rzetelności kwoty roszczenia Spółki o zwrot podatku VAT za okres od września do listopada 2014 r. w wysokości przewidzianej w deklaracji podatkowej; 8. art. 99 ust. 12 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zw. z art. 116 § 1 pkt 2 Op, poprzez pominięcie ustawowego domniemania istnienia roszczenia Spółki o zwrot podatku VAT za okres od września do listopada 2014 r. w kwocie przewidzianej w deklaracji podatkowej, które to mienie wskazywał Skarżący jako majątek pozwalający na zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki; 9. art. 116 § 1 oraz art. 107 § 1 Op, poprzez błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu, że egzekucja prowadzona wobec Spółki była bezskuteczna, a na dzień wydania zaskarżonej decyzji Spółka nie posiadła majątku; 10. art. 116 § 1 Op, poprzez błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu, że egzekucja prowadzona wobec Spółki była bezskuteczna, pomimo że w rzeczywistości egzekucja na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z [...] czerwca 2021 r. nie została wszczęta; 11. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Op, poprzez błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu przez organy obu instancji, że możliwe było zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub o wszczęcie powstępowania naprawczego; 12. art. 116 § 1 pkt 2 Op, poprzez błędne jego zastosowanie i uznanie, że M.J. nie wskazał majątku wystarczającego do zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Strona wniosła ponadto o dopuszczenie i przeprowadzanie przez Sąd dowodu z akt spraw - wyroków sądów administracyjnych wydanych przez: a) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie III SA/Wa 3433/17 z 26 lipca 2018 r. uchylający decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z [...] sierpnia 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2014 r.; b) Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie I FSK 2382/18 z 20 października 2021 r. oddalający skargę kasacyjną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 lipca 2018 r., III SA/Wa 3433/17; c) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie III SA/Wa 835/20 z 20 kwietnia 2021 r. uwzględniający skargę M.J. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności wraz ze Spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień, październik i listopad 2014 r., wyrok jest prawomocny. DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej Ppsa) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Ppsa). Stosownie zaś do treści art. 134 Ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Przystępując do oceny legalności zaskarżonego aktu Sąd stwierdza, że osoba trzecia odpowiada solidarnie ze spółką prawa handlowego za zobowiązania podatkowe tej spółki. Oczywistym jest zatem, że odpowiedzialność trwać może tak długo, jak długo zobowiązania spółki pozostają wymagalne. Wygaśnięcie zobowiązań spółki prawa handlowego, np. na skutek przedawnienia, czyni bezprzedmiotowym orzekanie o solidarnej odpowiedzialności członka jej zarządu. Skoro bowiem dług nie istnieje, to nie może również powstać odpowiedzialność solidarna za ten dług. Zobowiązanie Spółki za maj 2016 r. przedawniało się nominalnie z końcem 2021 r. (art. 70 § 1 Op). Zaskarżona decyzja została doręczona 28 grudnia 2021 r. Na dzień wprowadzenia rzeczonej decyzji do obrotu prawnego zobowiązania Spółki bez wątpienia pozostawały wymagalne. Nie było zatem potrzeby analizowania przez Sąd czy wystąpiły jakiekolwiek zdarzenia zawieszające lub przerywające bieg terminu przedawnienia. W niniejszej sprawie, stosownie do treści art. 118 § 1 Op, wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej (Skarżącego) musiało nastąpić w terminie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa. Zaległość w podatku VAT za maj 2016 r. powstała w dniu 25 czerwca 2016 r., czyli wraz z upływem terminu płatności wspomnianego zobowiązania podatkowego. Prawo do wydania decyzji w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki w podatku VAT za maj 2016 r. przedawniało się z końcem 2021 r. NUS wydał decyzję o odpowiedzialności solidarnej Strony za zaległości podatkowe Spółki [...] sierpnia 2021 r. Nie doszło zatem do przekroczenia terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 Op. Warunkiem wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej jest zaistnienie jednego ze zdarzeń wymienionych w art. 108 § 2 Op. Jeśli zobowiązanie spółki kapitałowej wynika z nierozliczonej deklaracji podatkowej, to wszczęcie postępowania w sprawie odpowiedzialności członków zarządu musi poprzedzać wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec spółki (art. 108 § 3 w zw. z § 2 pkt 3 Op). Zgodnie z art. 26 § 5 pkt 2 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wszczęcie egzekucji następuje z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeśli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Należy wskazać, że w wyniku nierozliczenia deklaracji VAT-7 za maj 2016 r. NUS wystawił wobec Spółki tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległość za wspomniany okres rozliczeniowy. Do wystawienia tytułu wykonawczego doszło [...] sierpnia 2016 r. Z kolei zawiadomieniem z 19 sierpnia 2016 r. NUS dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego Spółki w [...] S.A. Z postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z [...] sierpnia 2016 r. wynika, że NUS otrzymał informację o braku środków na rachunku bankowym oraz o zbiegu egzekucji administracyjnej z sądową. Sąd stwierdza, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności solidarnej zostało wszczęte postanowieniem, które doręczono Skarżącemu w dniu 13 kwietnia 2021 r. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło zatem na długo przed wszczęciem wobec Skarżącego postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej. Przechodząc do podstawy materialno-prawnej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Strony za zaległości podatkowe Spółki należy stwierdzić, że przesłanki pozytywne orzeczenia o tej odpowiedzialności zostały unormowane w art. 116 § 1 i 2 Op. Pierwszą z nich jest niesporna w tej sprawie okoliczność pełnienia przez Stronę obowiązków członka zarządu Spółki w czasie gdy upływał termin płatności zobowiązania w podatku VAT za maj 2016 r. Skarżący został powołany na wspomnianą funkcję uchwałą Rady Nadzorczej Spółki w dniu 27 września 2009 r. i nic nie wskazuje na to, aby do czasu powstania przedmiotowej zaległości podatkowej z tej funkcji zrezygnował lub został z niej odwołany. Potwierdza to treść wypisu z KRS na dzień 25 maja 2021 r., w którym Strona dalej figuruje jako członek zarządu A. Sp. z o.o. Zdaniem Sądu, organy wykazały ponadto bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku Spółki. W aktach sprawy znajduje się postanowienie z [...] sierpnia 2016 r., z którego wynika, że Spółka nie ma siedziby i nie prowadzi działalności pod zgłoszonym adresem w L. przy ul. [...] . Na rachunku bankowym w [...] S.A. nie stwierdzono środków, a ponadto uzyskano informację o zbiegu egzekucji sądowej i administracyjnej. Innych rachunków bankowych nie ustalono w systemie [...] . Organ egzekucyjny nie uzyskał żadnych środków w wyniku sprzedaży przez komornika sądowego nieruchomości w K. zatem ustanowienie hipoteki przymusowej w dniu [...] stycznia 2017 r. nie doprowadziło do zaspokojenia roszczeń organu podatkowego. Z informacji z CEPiK wynikało, że Spółka posiadała trzy pojazdy: [...] z 2009 r., [...] z 208 r. oraz [...] z 2007 r. Organ egzekucyjny nie zdołał ustalić miejsca postoju tych pojazdów. Na marginesie Sąd zauważa, że zważywszy na wysokość przedmiotowej zaległości podatkowej trudno przyjąć, aby wspomniane ruchomości mogły przyczynić się do zaspokojenia zaległości za maj 2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Potwierdzeniem bezskuteczności egzekucji jest pismo organu egzekucyjnego z [...] czerwca 2021 r. o nieprzystąpieniu do egzekucji w związku z kolejnym tytułem wykonawczym, wystawionym [...] czerwca 2021 r. Organ egzekucyjny uznał, że stan faktyczny odnośnie braku majątku Spółki nie uległ zmianie. Z raportu poborcy skarbowego z [...] czerwca 2021 r. wynikało, że plac przy ul. [...] jest obecnie wynajmowany przez inny podmiot. W ocenie Sądu, w sprawie nie zaistniała również żadna z przesłanek egzoneracyjnych, tj. wyłączających możliwość orzekania o solidarnej odpowiedzialności Strony, wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Op. Organy wykazały, że na dzień 31 grudnia 2011 r. zobowiązania Spółki przewyższyły wartość jej majątku o kwotę 5.577.915,52 zł i sytuacja ta utrzymywała się w tatach kolejnych. Z kolei w 2014 r. Spółka zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań. Spółkę obciążają zaległości w PIT za grudzień 2015 r., w VAT za lipiec 2014 r. i za maj 2016 r. z datą wymagalności najstarszego zobowiązania przypadającą na 25 sierpnia 2014 r. Spółka w latach 2014-2015 generowała również zaległości z tytułu składek na ZUS, FUZ, FP i FGŚP z datą wymagalności najstarszego zobowiązania przypadającą na dzień 17 lutego 2014 r. Wprawdzie organ nie ustalił precyzyjnie, kiedy upływał termin zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki to jednak nie budzi wątpliwości, że samo trwałe zaprzestanie regulowania należności publiczno-prawnych nastąpiło na początku drugiej połowy 2014 r. Wówczas Spółka posiadała już zaległości we wpłatach na ZUS ([...] , [...]) oraz w podatku VAT za lipiec 2014 r. Kolejne zaległości potwierdziły, że nieregulowanie należności publiczno-prawnych nie miało charakteru incydentalnego. Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki i nie wykazał, że jego zaniechanie miało charakter niezawiniony. Strona nie przedstawiła również w toku postępowania majątku Spółki, który umożliwiałby pokrycie zaległości za maj 2016 r. w całości lub w znacznej części. Przechodząc do analizy uzasadnienia zarzutów skargi Sąd stwierdza, że nie można zgodzić się ze Stroną, iż od solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki uwalnia ją okoliczność wykazania przez Spółkę znacznej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okresy od września do listopada 2014 r. Sądowi wiadomo z urzędu, że organy zakwestionowały zasadność tego zwrotu, zaś Spółka wniosła skargę na decyzję ostateczną DIAS. Sądowi znane są również wyroki tut. Sądu III SA/Wa 3433/17 oraz NSA I FSK 2382/18, które doprowadziły do uchylenia decyzji DIAS z [...] sierpnia 2017 r. Z treści tych orzeczeń wynika, że organ musi dokonać ponownej analizy zgromadzonego materiału dowodowego, a także ponownie ocenić czy transakcje przeprowadzone przez Spółkę miały charakter pozorny. Co istotne, postępowanie podatkowe w przedmiocie zasadności zwrotu nie zostało umorzone, zaś jego wynik pozostaje nadal sprawą otwartą. Należy podkreślić, że Sąd na rozprawie w dniu 9 stycznia 2022 r. próbował ustalić, czy pełnomocnikowi Strony wiadomo cokolwiek w kwestii postępowania w przedmiocie zwrotu za okresy od września do listopada 2014 r. Pełnomocnik poinformował, że nie posiada żadnej wiedzy w tym zakresie, a ponadto wskazał, że Skarżący złożył rezygnację z pełnionej funkcji i nie zajmuje się obecnie sprawami Spółki. Zestawiając te informacje z faktem, że w KRS nie odnotowano rezygnacji Skarżącego oraz, że Spółka nie prowadzi działalności pod wskazanym adresem, Sąd uznał, iż ewentualny zwrot podatku, o ile takowy nastąpi, jest na chwilę obecną sprawą niepewną, zatem nie może być traktowany w kategorii majątku Spółki, z którego możliwe jest pokrycie zaległości za maj 2016 r. Majątek, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 Op nie może być hipotetyczny, zaś jego pozyskanie przez organ warunkowe. By doszło do zaistnienia ustawowej przesłanki egzoneracyjnej może być uznane tylko takie mienie, na podstawie którego organ może w sposób prosty bez podejmowania dodatkowych czynności w celu poszukiwania składników majątku lub ustalenia praw do tego mienia dokonać pokrycia zaległości w znacznej części (por. wyrok NSA z 2 grudnia 2022 r., III FSK 1293/21). Okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest wskazanie jakiegokolwiek mienia, ale takiego, które faktycznie, realnie umożliwia zaspokojenie w znacznej części istniejących zaległości podatkowych spółki i które w związku z tym istnieje w czasie prowadzenia postępowania o przeniesienie odpowiedzialności (zob. wyrok NSA z 17 listopada 2022 r., III FSK 2843/21). Wbrew poglądowi Strony DIAS nie naruszył art. 201 § 1 pkt 2 Op, poprzez nie zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia w przedmiocie zwrotu VAT za okresy od września do listopada 2014 r. Powołany przepis wprost wskazuje, że rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji musi być uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W następstwie wyroków tut. Sądu III SA/Wa 3433/17 oraz NSA I FSK 2382/18 sprawa zwrotu VAT za okresy od września do listopada 2014 r. trafiła natomiast do ponownego rozpoznania przez DIAS, czyli przez ten sam organ, który wydawał zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy nie miał zatem podstaw prawnych aby zawieszać postępowanie w oparciu o analizowany przepis. Argumentem przemawiającym za trafnością stanowiska Strony nie może być również wyrok tut. Sądu z 20 kwietnia 2020 r., III SA/Wa 835/20, w którym uwzględniono skargę M.J. na decyzję orzekającą o solidarnej wraz ze Spółką odpowiedzialności za zaległości w podatku VAT za okresy od września do listopada 2014 r. Skarżący pomija bowiem, że Sąd wprawdzie wskazał na konieczność zawieszenia postępowania, lecz w oparciu o zupełnie inną podstawę prawną, a mianowicie art. 201 § 1a Op. W przywołanej sprawie Skarżący miał odpowiadać za zaległości objęte decyzją wymiarową, którą tut. Sąd uchylił wyrokiem III SA/Wa 3433/17. Oczywistym było, że wystąpiła wówczas konieczność zawieszenia postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej. Jak wskazał tut. Sąd w wyroku III SA/Wa 835/20, art. 201 § 1a Op, służy temu, aby do orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej dochodziło dopiero wówczas, gdy wysokość zobowiązania, za które przenoszona jest odpowiedzialność, została ukształtowana w sposób ostateczny. Trudo bowiem akceptować sytuację, w której odpowiedzialność dłużnika akcesoryjnego jest niepewna w tym sensie, że nie jest pewne jej zaistnienie jak i wysokość długu. Tymczasem w niniejszej sprawie zaległość podatkowa wynika ze złożonej i nierozliczonej przez Spółkę deklaracji VAT-7. Zatem istnienie oraz wysokość długu nie budzą wątpliwości, gdyż nie stanowią przedmiotu odrębnego postępowania podatkowego. Nie sposób również zgodzić ze Skarżącym, że organ stwierdzając, iż za kadencji Strony wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości winien posiłkować się powołaniem biegłego. Wszakże okoliczność nieregulowania należności publiczno-prawnych jest okolicznością niesporną, której stwierdzenie nie wymaga wiadomości specjalnych. Niezależnie zatem od ewentualnych nieprawidłowości w kwestii oceny sprawozdania finansowego Spółki nie może budzić wątpliwości, że Spółka nie regulowała należności na rzecz ZUS i Urzędu Skarbowego. Sam fakt zaprzestania regulowania należności publiczno-prawnych, stosownie do treści art. 11 ust. 1 i 2 Pun, stanowi wystarczającą podstawę do uznania, że Spółka była niewypłacalna, co z kolei nakładało na jej zarząd obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Chybiony okazał się również zarzut podważający bezskuteczność egzekucji w oparciu o pogląd, że postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z [...] czerwca 2021 r. w ogóle nie zostało wszczęte. Strona pomija bowiem, że bezskuteczność egzekucji została stwierdzona na podstawie czynności podejmowanych w 2016 r., tj. czynności prowadzonych na podstawie tytułu wykonawczego z [...] sierpnia 2016 r., zakończonych postanowieniem z [...] sierpnia 2016 r. umarzającym postępowanie egzekucyjne. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że nie doszło do naruszenia prawa materialnego ani też przepisów postępowania podatkowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zarzuty podniesione w skardze uznać więc należało za niezasadne. Nie stwierdziwszy zaś innych naruszeń prawa, które sąd administracyjny ma obowiązek brać pod uwagę z urzędu, należało uznać, że wniesiona skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 Ppsa.