III FSK 96/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Protokolant asystent sędziego Anna Rybak, po rozpoznaniu w dniu 13 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 sierpnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 831/23 w sprawie ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 9 grudnia 2022 r., nr 1401-IEW2.4123.30.2022.3.KZ w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 23 sierpnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 831/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA", "Sąd I instancji") uwzględnił skargę M. M. (dalej: "Skarżący", "Strona"), uchylając zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "Dyrektor", "DIAS", "Organ") z dnia 9 grudnia 2022 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej: "Naczelnik") z dnia 20 czerwca 2022 roku w przedmiocie jego odpowiedzialności podatkowej, jako członka zarządu Spółki V. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w J. (dalej: "Spółka") za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2017 roku wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego oraz zasądził od Dyrektora na rzecz Strony kwotę 480 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący, domagając się przeprowadzenia rozprawy, zaskarżył go w części, tj. co do pkt I wyroku i wniósł o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie od DIAS na swoją rzecz kosztów, sądowych w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi Strona zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."): I. naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię, tj.: a) art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej jako: "o.p.") w zw. z art. 11 ust. 1 i 1a oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo Upadłościowe (tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 2344 ze zm., dalej jako: "p.u."), poprzez jego błędną wykładnię oraz przyjęcie, że dla przyjęcia niewypłacalności wystarczający jest brak wykonania przez dłużnika dwóch wymagalnych wierzytelności Spółki; II. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotne znaczenie dla sprawy, tj. 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. poprzez brak stanowiska Sądu I instancji, mimo naruszenia przez organy podatkowe obu instancji prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, t.j. a) art. 123 § 1 w zw. z art. 180 § 1, art. 187, art. 190 § 2 o.p. poprzez jego niezasadne niezastosowanie polegające na odmowie przeprowadzenia dowodu z: – przesłuchania Strony pełniącego funkcję członka zarządu Spółki do 12.03.2018 (organy obu instancji odmówiły Skarżącemu przeprowadzenia dowodu z jego przesłuchania), jak również każdorazowego Prezesa zarządu ww. Spółki; – zaniechanie przez Sąd I instancji rozpatrzenia wniosku Skarżącego o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów urzędowych znajdujących się w aktach sprawy: • zaświadczenia z NUS z dnia 06.02.2018 na laki braku jakiejkolwiek zaległości podatkowych Spółki w okresie, kiedy Skarżący pełnił obowiązki Prezesa Zarządu Spółki; • zaświadczenia z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w L. (dalej: "ZUS") z dnia 12.02.2018 r. na fakt braku jakichkolwiek zaległości Spółki w okresie, kiedy Skarżący pełnił obowiązki Prezesa Zarządu Spółki; • oświadczenia z 12.03.2018 r. Prezesa Zarządu Spółki; • oświadczenie z 12.03.2018 r. o przekazaniu dokumentacji Spółki (wraz ze środkami pieniężnymi znajdującymi się w kasie Spółki); • dokumentu urzędowego (oświadczenie B.) o całkowitej spłacie (03.2018) zobowiązania kredytowego Spółki względem ww. banku, w którym dłużnik główny posiadał zobowiązania pieniężne, które to zobowiązania zostały całkowicie spłacone. Już same ww. zarzuty uzasadniają twierdzenie, iż Skarżący został pozbawiony możliwości obrony swoich praw (nieważność postępowania), 2) art. 1 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 153 p.p.s.a w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 o.p., poprzez zawarcie oceny odnośnie niedochowania staranności przez Skarżącego w sytuacji, gdy kwestia ta nie była przedmiotem analizy przez organy podatkowe oraz oparcie się wyłącznie na decyzji podatkowej. 3) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a) o.p., poprzez nierozpatrzenie zarzutów skargi do WSA, tj. brak odniesienia się WSA do przeprowadzenia wniosków dowodowych o przesłuchanie stron oraz innych dowodów zgłoszonych w toku postępowania administracyjnego oraz zawarcie wskazań które nie pozwalają ustalić ewentualnego braku winy w braku zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki (dłużnika); sporządzenie nieprawidłowego uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Dyrektor nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie, dotyczy oceny zgodność z prawem orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego ze Spółką, za zaległość podatkową V. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za I kwartał 2017 r. z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Należy przypomnieć, że zaskarżonym wyrokiem WSA uwzględnił skargę Skarżącego, uchylając zaskarżoną decyzję Dyrektora. Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów postępowania w stopniu mającym istotne znaczenie dla sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. Nie doszło do naruszenia przez organy podatkowe obu instancji prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 123 § 1 w zw. z art. 180 § 1, art. 187, art. 190 § 2 o.p., poprzez jego niezasadne niezastosowanie polegające na odmowie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Strony pełniącego funkcję członka zarządu Spółki. Należy zauważyć, że stosownie do treści art. 199 o.p., organ podatkowy może przesłuchać stronę po wyrażeniu przez nią zgody. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu organ podatkowy może, ale nie musi przeprowadzać przesłuchania strony postępowania podatkowego. W orzecznictwie NSA podkreśla się, że z treści art. 199 o.p. wynika, że przepis ten daje organowi podatkowemu uprawnienie do przesłuchanie podatnika w charakterze strony, co nie jest jednak obowiązkowe. O naruszeniu tego przepisu można zatem mówić wówczas, gdy z zebranego materiału dowodowego wynika konieczność przeprowadzenia tego rodzaju dowodu, czego jednak organ podatkowy nie czyni (zob. wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., sygn. akt I FSK 1973/07). W rozpatrywanej sprawie, na uprzednio prowadzonym etapie postępowania podatkowego, nie istniała konieczność przesłuchania Strony. Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów postępowania w stopniu mającym istotne znaczenie dla sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. Nie doszło do uchybienia przez WSA zaniechania rozpatrzenia wniosku Skarżącego o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów urzędowych znajdujących się w aktach sprawy. WSA zasadnie nie uwzględnił zawartych w skardze wniosków dowodowych. Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a., sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Sąd nie może więc przeprowadzić dowodu z przesłuchania strony lub świadka, ani z opinii biegłego. W przedmiocie dowodów z dokumentów, których przeprowadzenia domagał się Skarżący, to słusznie podkreśla WSA, że Skarżący nie przedstawił (nie załączył do skargi) żadnych dokumentów, a dokumenty znajdujące się w aktach administracyjnych sprawy WSA wziął pod uwagę rozpatrując niniejszą sprawę (do czego w świetle art. 133 § 1 p.p.s.a. był zobowiązany). Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku WSA stwierdza, że zaskarżona decyzja narusza przepis art. 116 § 1 o.p., przez bezpodstawne (w obecnym stanie sprawy) przypisanie Skarżącemu odpowiedzialności solidarnej za zaległość podatkową V. sp. z o.o., pomimo braku wykazania, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu, zachodziły warunki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości tej Spółki, czego Skarżący nie uczynił oraz przepisów art. 122 i art. 187 § 1 o.p., przez niedostateczne zbadanie stanu wypłacalności Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu tej Spółki. Ponadto w ponownie prowadzonym postępowaniu podatkowym, WSA wskazał organowi odwoławczemu "na możliwość orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe V. sp. z o.o., tylko jeżeli ten "wykaże, że w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu, zaszły przesłanki wniesienia o ogłoszenie upadłości tej spółki: albo wykaże istnienie dwóch wymagalnych zobowiązań pieniężnych, których spółka ta nie wykonała, albo wykaże, że wartość jej zobowiązań trwale przekraczała wartość jej majątku". Oznacza to konieczność przeanalizowania wszystkich wyżej opisanych okoliczności, aby móc orzekać o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, za zaległości podatkowe V. sp. z o.o. Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wszystkie przytoczone przez autora skargi kasacyjnej zarzuty, okazały się niezasadne. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu. s. Bogusław Woźniak s. Sławomir Presnarowicz (spr.) s. Jolanta Sokołowska