III FSK 329/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, Protokolant asystent sędziego Łukasz Tłuczkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 18 czerwca 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 752/23 w sprawie ze skargi K. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 27 lipca 2023 r., nr 1001-IEE-1.7192.93.2023.2.UJ w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z 14 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 752/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: "WSA", "Sąd I instancji") oddalił skargę K. B. (dalej: "Skarżący", "Strona") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: "Dyrektor", "Organ", "DIAS") z dnia 27 lipca 2023 r. w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sadów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący zaskarżył go w całości i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, przekazanie sprawy w całości do ponownego rozpoznania przez WSA. Dodatkowo Skarżący wniósł o zasądzenie na swoją rzecz od Organu kosztów postępowania kasacyjnego oraz o zasądzenie na rzecz pełnomocnika Skarżącego kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej Skarżącemu z urzędu w sprawie wywołanej niniejszą skargą kasacyjną, oświadczając że koszty te nie zostały uiszczone w całości ani w części. Zaskarżonemu wyrokowi Skarżący zarzucił, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023, poz. 1634, dalej: "p.p.s.a."), naruszenie: I. przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 125 § 1 pkt 2 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi i w konsekwencji nie zawieszanie postępowania administracyjnego, pomimo że Sąd miał taką możliwość z uwagi na to, że wynik niniejszego postępowania mógł być uzależniony od postępowania w sprawie karnej dotyczącej podrobienia kilkudziesięciu faktur wystawionych rzekomo przez Skarżącego na rzecz kontrahenta; 2. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 7, 77, 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 775 ze zm., dalej: "k.p.a."), poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i zaniechanie przez sąd wnikliwej kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz oddalenie skargi, pomimo że w toku postępowania administracyjnego Skarżący, wskazywał na okoliczności, które wskazywały na brak wszechstronnego rozpoznania sprawy, szczególnie w zakresie ww. kwestii podrobienia faktur będącej przedmiotem postępowania karnego; 3. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2505, dalej: "u.p.e.a.") poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy istniała przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na niedopuszczalność egzekucji administracyjnej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od Skarżącego na swoją rzecz kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego według norm przepisanych. Pismem procesowym z dnia 18 lutego 2025 r. Skarżący złożył wniosek o przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci ekspertyzy grafologicznej z dnia 22.01.2025 r. na okoliczność wskazanych w niej wniosków, tj. tego, iż podpisy na Protokole z przesłuchania Skarżący z dnia 24.09.2021 r. w ramach postępowania prowadzonego przez Pierwszy Urząd Skarbowy Ł. zostały sfałszowane, a zatem decyzje, a w konsekwencji orzeczenie w niniejszej sprawie mogły zostać oparte na dokumencie podrobionym. Pismem procesowym z dnia 17 czerwca 2025 r. Skarżący uzupełnił wniesioną skargę kasacyjną, podnosząc zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegający na oddaleniu skargi na decyzję Dyrektora pomimo naruszenia przez ten Organ przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy - art. 120, art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197 i art. 210 § 4 o.p., poprzez nie przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób prowadzący do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, a mianowicie nieprzeprowadzenie - wbrew żądaniu Strony - dowodu w postaci opinii biegłego grafologa. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. W rozpatrywanej sprawie, istota sporu sprowadza się do kwestii prowadzenia postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy decyzja orzekająca o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień, czerwiec oraz za okres od sierpnia do grudnia 2008 r. przez Stronę, została uchylona a ponadto istnieją uzasadnione – w ocenie Skarżącego – wątpliwości co do autentyczności faktur na podstawie których powstało zobowiązanie podatkowe z którego prowadzona jest obecnie egzekucja administracyjna. Skarżący podkreślał w szczególności na toczące się odrębnym trybem postępowanie w ramach przepisów postępowania karnego w kwestii związanej z podrobieniem faktur wystawionych przez Skarżącego na rzecz kontrahenta. Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 125 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Skarżący upatrywał możliwości zawieszania postępowania administracyjnego, z uwagi na to, że wynik niniejszego postępowania mógł być uzależniony od postępowania w sprawie karnej dotyczącej możliwości podrobienia kilkudziesięciu faktur wystawionych przez Skarżącego na rzecz kontrahenta. Należy w tym miejscu podnieść, że postanowienia o zawieszeniu postępowania sądowego, na które powołuje się Skarżący, zapadły w sprawach w przedmiocie decyzji wymiarowych. Niniejsza sprawa dotyczy zaś postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego. W tej sytuacji brak było podstaw do zawieszenia postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 2 p.p.s.a., gdyż ewentualne ustalenia w sprawie karnej nie mają bezpośredniego wpływu na postępowanie egzekucyjne i ocenę jego dopuszczalności. Odnosząc się do kwestii zaniechania przez WSA wnikliwej kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz oddalenie skargi, to zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego również ten zarzut okazał się niezasadny. Prowadzone przez organy podatkowe postepowanie egzekucyjne zostało zakończone zaskarżonym do Sądu I instancji postanowieniem i nie uchybiało wskazanym w podstawach skargi kasacyjnej przepisom art. 7, 77, 80 k.p.a. Zarzucając Organowi brak wszechstronnego rozpoznania sprawy, w szczególności w zakresie kwestii podrobienia faktur, Skarżący pomija, że Organ badał przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego, które mają charakter formalny, a nie merytoryczny, i wiążą się z trwałymi przeszkodami uniemożliwiającymi jego prowadzenie. Zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Organy egzekucyjne nie badają prawidłowości decyzji ostatecznej, będącej podstawą tytułu wykonawczego. W konsekwencji organy egzekucyjne nie badają prawidłowości decyzji ostatecznej, będącej podstawą tytułu wykonawczego. Równie niezasadny okazał zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Decyzja na podstawie której wystawiono tytuły wykonawcze obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług, nie została uchylona, stąd brak jest możliwości umorzenia postępowania egzekucyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnia, że WSA dokonał prawidłowej kontroli zastosowania przez organy podatkowe art. 191 o.p., gdyż organy podatkowe ustaliły wszystkie fakty i okoliczności, które były niezbędne dla załatwienia sprawy (art. 122 o.p.). Zebrały wszystkie dostępne dowody i rozpatrzyły je w sposób wyczerpujący, niezależnie od tego, czy potwierdzały one tezy Organu czy twierdzenia Skarżącego (art. 187 § 1 o.p.). Ocena była zgodna z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.). Skarżący nie wykazał skutecznie jakichkolwiek uchybień organów podatkowych w zakresie zgromadzenia i oceny materiału dowodowego, tym samym nie podważył stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe i przyjętego przez WSA. Organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy, tj. stwierdzenia, że stan ten podpada pod hipotezę określonej normy prawnej o charakterze materialnoprawnym. Brak dopuszczenia dowodu z opinii biegłego grafologa nie może być uznany za nie przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób prowadzący do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy w sytuacji, gdy dowód ten nie był niezbędny do ustalenia stanu faktycznego sprawy, a ponadto pojawił się dopiero na etapie postępowania sądowoadministracyjnego. Niniejsza sprawa dotyczy postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego i nie ma wpływu na odrębne postępowanie w zakresie decyzji wymiarowych. Kwestia autorstwa wystawionych faktur, nie jest przedmiotem tego konkretnego postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił wniosków dowodowych Skarżącej zawartych w piśmie procesowym z 18 lutego 2025 r. W tym zakresie należy wskazać, że co do zasady nie jest możliwe prowadzenie postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym. W orzecznictwie jest trafnie podnoszone, że sąd administracyjny może w toku uzupełniającego postępowania dowodowego dokonywać wyłącznie ustaleń, które mają wpływ na ocenę legalności aktu lub czynności. Nie mogą one natomiast prowadzić do nowego ustalenia stanu faktycznego sprawy administracyjnej albo kontynuowania postępowania dowodowego prowadzonego przez organy, gdyż w takim przypadku sąd administracyjny powinien uchylić zaskarżony akt lub czynność (por. wyrok WSA w Krakowie z 25 listopada 2019 r., I SA/Kr 955/19). Dyspozycja art. 106 § 3 p.p.s.a. nie pozwala, by żądać przeprowadzenia przed sądem administracyjnym postępowania dowodowego wskazującego na istnienie nowych okoliczności faktycznych, których strona nie podniosła w toku postępowania przed organem administracji (por. wyrok NSA z 6 października 2009 r., II FSK 615/08). Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił wniosku Skarżącego, które zmierzały do ustalenia autorstwa podpisów na Protokole z przesłuchania Skarżącego z dnia 24.09.2021 r. Okoliczności tych Strona nie podnosiła na wcześniejszych etapach postępowania, tj. przed organami podatkowymi, a nie ma podstaw do czynienia ustaleń faktycznych w tym zakresie w postępowaniu kasacyjnym. Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wszystkie przytoczone przez autora skargi kasacyjnej zarzuty, okazały się niezasadne. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu. O kosztach postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. s. Krzysztof Przasnyski s. Jacek Pruszyński s. Sławomir Presnarowicz (spr.)