III FSK 983/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Pruszyński, po rozpoznaniu w dniu 23 stycznia 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. z siedzibą w D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 15 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/Sz 471/24 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w D. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 5 czerwca 2024 r., nr 3201-IEE2.7192.56.2024.3 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) postanawia sprostować oczywistą omyłkę pisarską w komparycji wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 15 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/Sz 471/24 w ten sposób, że zamiast wpisanego sformułowania "na decyzję" wpisać "na postanowienie". Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok WSA w Szczecinie z dnia 15 stycznia 2025 r. sygn. akt I SA/Sz 471/24 oddalający skargę A. sp. z o.o. z siedzibą w D. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 5 czerwca 2024 r. w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej kwoty zajętej wierzytelności. Powyższy wyrok dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl (dalej: CBOSA). W skardze kasacyjnej Skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowane: 1) art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2023 r. poz. 775 ze zm., dalej: "k.p.a."). Skarżąca wskazała, że w niniejszej sprawie, mimo ewidentnej sprzeczności w ustaleniu stanu faktycznego przez Organ (w obu instancjach) odnośnie sposobu ustalenia wysokości zajętej wierzytelności, Sąd w zaskarżonym wyroku przyjął okoliczność tę za wyjaśnioną i stanowiącą podstawę do obciążenia skarżącej; 2) art. 9 k.p.a. Skarżąca zarzuciła, że w sprawie do chwili obecnej nie jest wiadome, w jaki sposób została wyliczona i ustalona wysokość zajętej i nieprzekazanej wierzytelności w kwocie 26.315 zł; 3) art. 75 § 1 k.p.a. poprzez odmowę uznania mocy dowodowej rejestrom sprzedaży i zakupów za rok 2022 jako "dokumentom prywatnym przedstawiającym jedynie zestawienie zakupów", akcentując że dowodem w postępowaniu administracyjnym może być wszystko, co nie jest sprzeczne z prawem; 4) art. 504 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm., dalej: "k.c.") poprzez ustalenie, że skarżąca stała się wierzycielem dłużnika już po dokonaniu zajęcia, tj. po 25 października 2022 r., gdy z rejestrów zakupów i sprzedaży za rok 2022 wynika, że jeszcze przed zajęciem w dniu 25 października 2022 r. skarżąca była wierzycielem dłużnika; Skarżąca zarzuciła ponadto naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy: 5) zastosowanie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") o oddaleniu skargi zamiast art. 145 § 1 pkt 1a i 1c p.p.s.a., nakazującego uwzględnienie skargi jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. Skarżąca stwierdziła, że nie można uznać orzeczenia sądu administracyjnego pierwszej instancji za zgodne z prawem, jeżeli nie dostrzega ono i akceptuje uchybienia procesowe popełnione przez Organ w postępowaniu administracyjnym, gdy naruszenia te miały istotny wpływ na wynik sprawy, dodała, że z art. 145 § 1 pkt 1a i 1c p.p.s.a. jednoznacznie wynika, że sąd administracyjny ma obowiązek uwzględnić skargę, jeżeli zaskarżone postanowienie narusza prawo materialne lub inne przepisy postępowania, jeżeli naruszenia te miały wpływ na wynik sprawy; 6) art. 71a § 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2023 r. poz. 2505 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") poprzez ustalenie, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności, gdy tymczasem skarżąca miała prawo do uchylenia się wobec wątpliwości co do zasadności oraz wysokości ustalonej zajętej wierzytelności dokonanych przez organ w obu instancjach oraz co do możliwości potrącenia, kwestionowanej zarówno przez organ jak i przez sąd I instancji; 7) art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez wydanie wyroku na podstawie akt sprawy w sytuacji ewidentnej sprzeczności w stanie faktycznym, wynikającej wprost z postanowień organów obu instancji odnośnie sposobu ustalenia kwoty zajętej wierzytelności; organ I instancji ustalił ją na podstawie "dostępnych dokumentów" oraz "informacji zawartych w pliku JPK" zaś organ II instancji - jako "wskazanie przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego posiłkującego się aplikacją STIR-przepływy". Skarżąca zauważyła, że WSA przyjął, iż stan faktyczny został ustalony na podstawie dostępnych dokumentów, informacji zawartych w JPK oraz posiłkując się aplikacją STIR-przepływy. Zarzuciła, że WSA nie zweryfikował stanu faktycznego, lecz przyjął ogólne wyjaśnienia organu zawarte w zaskarżonych postanowieniach obu instancji jako prawdziwe. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie ewentualnie - o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi we własnym zakresie; oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych) chyba, że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Skarga kasacyjna jest środkiem prawnym o sformalizowanym charakterze, objętym m.in. z tego względu tzw. przymusem radcowsko-adwokackim, o którym mowa w art. 175 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie może zastępować strony i precyzować, uzupełniać czy też korygować przytoczonych podstaw kasacyjnych. Pełnomocnik Skarżącej powinien prawidłowo skonstruować zarzuty skargi kasacyjnej. I tak z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. wynika, że podstawami kasacyjnymi są: naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie prawa procesowego. To pełnomocnik Skarżącej dokonał kwalifikacji zarzutów do odpowiedniej podstawy kasacyjnej. Błędnie jednak zakwalifikował przepisy: art. 7, 9, 75 § 1 k.p.a. do prawa materialnego, tymczasem art. 71 § 9 u.p.e.a. do przepisów o wyłącznie procesowym charakterze. Za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 133 p.p.s.a., gdyż Sąd orzekał na podstawie akt sprawy. Skarżąca zarzuca natomiast brak należytego wyjaśnienia sprawy, a to wymagało poprawnego sformułowania zarzutów procesowych, odnoszących się do postępowania dowodowego. Oceniając zatem zarzuty naruszenia prawa procesowego należy uznać, że Skarżąca nie podważyła skutecznie stanu faktycznego. Zauważyć też należy, że sposób postępowania Skarżącej polegał na próbie zwalczania argumentacji organu poprzez oferowanie środków dowodowych do niej dostosowywanych, a nie przedstawienie spójnego i popartego dowodami stanu faktycznego sprawy. Stąd przedkładanie w postępowaniu sądowym fragmentów wydruków z prywatnych rejestrów czy dowodów wpłat gotówki przez dłużnika do spółki. Powyższe świadczy jedynie o bezpodstawnym unikaniu egzekucji przez zobowiązanego oraz nie realizowaniu przez Skarżącą dokonanego zajęcia wierzytelności. W związku z nieskutecznym kwestionowaniem stanu faktycznego sprawy, dla dalszej części rozważań za prawidłowo ustalony należało przyjąć stan sprawy ustalony przez organy i oceniony przez Sąd pierwszej instancji. Zgodnie z nim, w toku czynności kontrolnych, na podstawie dostępnych dokumentów, informacji zawartych w JPK oraz posiłkując się aplikacją STIR-przepływy, organ egzekucyjny ustalił, że w okresie od 20 października 2022 r. do 31 marca 2024 r. Skarżąca przekazała na rachunek bankowy A. L. kwotę częściowo pokrywającą kwotę zajęć tj. 26.315 zł. Organ w tej sytuacji był uprawniony do wydania orzeczenia poddanego kontroli Sądu pierwszej instancji. Do rozpoznania pozostał zatem zarzut naruszenia art. 71a § 9 u.p.e.a. poprzez ustalenie, że Skarżąca bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności, gdy tymczasem doszło do potrącenia, w wyniku czego Skarżąca przed zajęciem była wierzycielem dłużnika (art. 504 k.c.). W tym miejscu należy przypomnieć treść przepisów u.p.e.a. I tak, zgodnie z treścią art. 89 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu. Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego czy: a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania, i c) w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność (art. 89 § 3 pkt 1 u.p.e.a.). Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1 powołanego przepisu organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu zajętej kwoty odebrać ani też rozporządzać nią (art. 89 § 3 pkt 2 u.p.e.a.). Zgodnie natomiast z art. 71a § 1 u.p.e.a. organy egzekucyjne uprawnione są do przeprowadzania u dłużników zajętej wierzytelności, z wyłączeniem banków, kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego, z zastrzeżeniem § 2. Stosownie do art. 71a § 9 u.p.e.a. (przepis ten przytoczono w skardze kasacyjnej, jako naruszony), jeżeli w wyniku kontroli stwierdzono, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu, organ ten wydaje postanowienie, w którym określa wysokość nieprzekazanej kwoty. Na postanowienie w sprawie wysokości nieprzekazanej kwoty przysługuje zażalenie. W myśl art. 71b u.p.e.a., jeżeli dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu, zajęta wierzytelność albo część wierzytelności może być ściągnięta od dłużnika zajętej wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej. Podstawą wystawienia tytułu wykonawczego jest postanowienie, o którym mowa w art. 71a § 9 u.p.e.a. Tytuł wykonawczy wystawia organ egzekucyjny, który dokonał u dłużnika zajętej wierzytelności zajęcia wierzytelności. Przepis art. 71a § 9 u.p.e.a. statuuje jako przesłankę określenia kwoty nieprzekazanej wierzytelności bezpodstawne uchylanie się dłużnika zajętej wierzytelności od jej przekazania organowi egzekucyjnemu w całości bądź w części. Zwrot "bezpodstawnie uchyla się" był już wielokrotnie interpretowany w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz literaturze, które zgodnie przyjmują, że jest to przesłanka prawna, a nie faktyczna. Zatem uchylanie się przez dłużnika zajętej wierzytelności od jej przekazania organowi egzekucyjnemu z przyczyn faktycznych, np. trudnej sytuacji ekonomicznej, będzie stanowiło podstawę do wydania postanowienia określającego wysokość nieprzekazanej kwoty. O braku bezpodstawności uchylania się dłużnika od przekazania zajętej wierzytelności można mówić tylko w tych przypadkach, które umożliwiają mu skuteczne uchylanie się od wykonania zobowiązania względem wierzyciela (np. zarzut przedawnienia, potrącenia, przelewu wierzytelności). Pojęcie to oznacza tyle, co "bez podstawy prawnej" (tak m.in. w wyrokach NSA: z 2 października 2024 r. III FSK 389/24; z 7 września 2023 r. III FSK 2664/21; z 8 kwietnia 2025 r. III FSK 1026/24, publ. CBOSA). Zwrot ten nie wymaga aby dla poprawności postanowienia określającego wysokość nieprzekazanej kwoty, każdorazowo w toku kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego, prowadzić postępowanie wyjaśniające w zakresie wymagalności wierzytelności, nawet w przypadku gdy dłużnik uznał wierzytelność za wymagalną oraz badanie kwestii przedawnienia wierzytelności w przypadku gdy dłużnik nie podnosi, że istnieje podstawa prawna, która umożliwia mu skuteczne uchylanie się od wykonania zobowiązania względem wierzyciela (np. zarzut przedawnienia, potrącenia, przelewu wierzytelności). W rozpoznawanej sprawie bezsporna jest okoliczność zajęcia wierzytelności u Skarżącej jako dłużnika. Skarżąca, jak już podniesiono nie zakwestionowała skutecznie ustaleń kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego. Skoro tak, to wymienione powyżej okoliczności stanu faktycznego potwierdzają słuszność tezy o tym, że Skarżąca, jako dłużnik zajętej wierzytelności, uchyla się od jej przekazania organowi egzekucyjnemu bez podstawy prawnej. Nie przedstawiła bowiem wiarygodnych dowodów na okoliczność dokonania "potrącenia" skutkującego uznaniem, że przesłanka "bezpodstawnego uchylania się" nie występuje. Z niezakwestionowanych skutecznie okoliczności faktycznych wynika bowiem, że pierwsze zawiadomienie o zajęciu wierzytelności doręczono Skarżącej 25 października 2022 r. zatem powoływanie się na zarzut potrącenia wierzytelności z tytułu faktur datowanych później nie może być uznany za uzasadniony. W ustalonym stanie faktycznym, nie zakwestionowanym skutecznie przez Skarżącą, uzasadnione jest stanowisko organu, że zaistniały przesłanki do wydania postanowienia w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanych wierzytelności. Wskazać końcowo należy, że art. 89 § 1 i § 2 u.p.e.a. jasno precyzuje, że z chwilą dokonania zajęcia wierzytelności pieniężnej dłużnik zajętej wierzytelności traci wszelkie uprawnienia do dysponowania zajętą wierzytelnością, a jego rola ogranicza się jedynie do przekazania kwoty zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu. Zarzuty skargi kasacyjnej są zatem bezzasadne. Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 156 § 3 postanowił sprostować oczywistą omyłkę pisarską w komparycji wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 15 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/Sz 471/24 w ten sposób, że zamiast błędnie wpisanego sformułowania "na decyzję" wpisać prawidłowo "na postanowienie". sędzia NSA Tomasz Kolanowski sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Jacek Pruszyński