II FSK 1208/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Kolanowski po rozpoznaniu w dniu 18 listopada 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej F. sp. z o.o. z siedzibą w O. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 sierpnia 2025 r., sygn. akt I SA/Po 512/25 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi F. sp. z o.o. z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 maja 2025 r. nr 3001-IOV-21.4100.1.2025 w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie w całości. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 5 sierpnia 2025 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 512/25, odrzucił skargę F. sp. z o.o. z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 maja 2025 r. w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2020 r. W stanie faktycznym sprawy pismem z dnia 26 czerwca 2025 r. spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na decyzję wskazaną w sentencji niniejszego orzeczenia. Skarga została wniesiona do sądu za pośrednictwem organu przy wykorzystaniu publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego (PURDE). WSA odrzucił skargę z powodu niedochowania właściwego trybu wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego. Sąd przytoczył treść art. 54 § 1a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm. – dalej: "p.p.s.a."), zgodnie z którym skargę w formie dokumentu elektronicznego wnosi się do elektronicznej skrzynki podawczej tego organu. Przepis art. 49a stosuje się odpowiednio. Następnie wskazał, że definicja elektronicznej skrzynki podawczej została zawarta w art. 3 pkt 17 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2024 r. poz. 1557 ze zm.; dalej: "u.i.d.p."). Pod pojęciem tym ustawodawca nakazuje rozumieć dostępny publicznie środek komunikacji elektronicznej służący do przekazywania dokumentu elektronicznego do podmiotu publicznego przy wykorzystaniu powszechnie dostępnego systemu teleinformatycznego. Stosownie zaś do postanowień art. 16 ust. 1a powołanego aktu, podmiot publiczny udostępnia elektroniczną skrzynkę podawczą, spełniającą standardy określone i opublikowane na ePUAP przez ministra właściwego do spraw informatyzacji, oraz zapewnia jej obsługę. WSA zauważył, że skarga nie została wniesiona do elektronicznej skrzynki podawczej organu, lecz nadana na adres do doręczeń elektronicznych Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1045 z późn. zm. – dalej: "u.d.e."). Zgodnie zaś z art. 155 ust. 7 u.d.e, sądy i trybunały, komornicy, prokuratura, organy ścigania i Służba Więzienna są obowiązane stosować przepisy ustawy w zakresie doręczania korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego lub publicznej usługi hybrydowej od dnia 1 października 2029 r. Dopiero tego dnia wejdzie w życie art. 96 pkt 8 u.d.e., na mocy którego dojdzie do znowelizowania brzmienia art. 54 § 1a p.p.s.a., w konsekwencji czego możliwe stanie się wniesienie skargi w postaci elektronicznej na adres do doręczeń elektronicznych organu. Konkludując Sąd uznał, że obecnym stanie prawnym jedyną drogą skutecznego wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest wniesienie jej za pośrednictwem platformy ePUAP. Brak jest natomiast możliwości skutecznego wniesienia skargi na adres do doręczeń elektronicznych organu. W związku z tym, w świetle wymogów art. 54 § 1a zd. 1 p.p.s.a., brak było podstaw do uznania, że doszło do skutecznego wniesienia skargi, dlatego Sąd odrzucił ją na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. Od powyższego postanowienia WSA Spółka wniosła skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzuciła: I. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w związku z art. 49 § 1 p.p.s.a. i 54 § 1a p.p.s.a. i w związku z art. 156 u.d.e. w zw. z art. 157 ust. 1 u.d.e. i w zw. z art. 147 ust. 2 u.d.e. w zw. z art. 3 pkt 17 u.i.d.p. poprzez uznanie, że wniesienie skargi jest niedopuszczalne i w efekcie odrzucenie skargi, pomimo że skarga spełniała wszystkie wymogi formalne, w tym została podpisana kwalifikowanym podpisem elektronicznym i wniesiona została w odpowiednim terminie a wyłącznym powodem jej odrzucenia przez Sąd było wniesienie skargi na skrzynkę elektroniczną organu udostępnioną za pośrednictwem systemu e-Doręczenia a nie skrzynkę e-PUAP; takie działanie Sądu stanowi przejaw nadmiernego formalizmu, narusza zasadę proporcjonalności i lojalności, co w sposób nieuzasadniony zamyka Skarżącej drogę do sądu, pozbawiając ją konstytucyjnie gwarantowanego prawa do merytorycznego rozpoznania sprawy, w sytuacji, gdy wybrany środek komunikacji w pełni realizował wszystkie cele proceduralne stawiane pismom wnoszonym drogą elektroniczną; 2) z daleko posuniętej ostrożności procesowej: art. 49 § 1 p.p.s.a. art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji, gdy Sąd , nawet uznając wniesienie skargi za pośrednictwem systemu e-Doręczenia za uchybienie, powinien był zakwalifikować je jako usuwalny brak formalny pisma i wezwać Skarżącą do jego usunięcia w terminie ustawowym poprzez ponowne złożenie skargi za pośrednictwem platformy e-PUAP, a nie odrzucać skargę jako niedopuszczalną, powyższe w efekcie stanowiło naruszenie gwarancji procesowych strony i doprowadziło do zamknięcia drogi sądowej; II. Naruszenie przepisów prawa materialnego: 3) przez błędną wykładnię, tj. art. 54 § 1 a p.p.s.a. w związku z art. 156 u.d.e. w zw. z art. 157 ust. 1 u.d.e. i w zw. z art. 147 ust. 1 u.d.e. oraz w zw. z art. 3 pkt 17 u.i.d.p. i uznanie, że "elektroniczna skrzynka podawcza organu", o której mowa w art. 54 § 1a p.p.s.a. to wyłącznie skrzynka w systemie e-PUAP, w sytuacji, w której w stanie prawnym obowiązującym w dniu złożenia skargi legalna definicja "elektronicznej skrzynki podawczej" jest neutralna technologicznie i uwzględnia "dostępny publicznie środek komunikacji elektronicznej służący do przekazywania dokumentu elektronicznego do podmiotu publicznego przy wykorzystaniu powszechnie dostępnego systemu teleinformatycznego", a także wbrew wykładni systemowej, która wprost wskazuje na rozróżnienie przez ustawodawcę pojęcia "elektroniczna skrzynka podawcza" oraz "elektroniczna skrzynka podawcza w ePUAP". 4) przez ich niezastosowanie, tj. art. 2, art. 45 ust. 1 i art. 78 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej i ograniczenie prawa do sądu poprzez zbytni formalizm postępowania i pominięcie wykładni celowościowej, kontekstu prawnego i jawnych wątpliwości, co do treści art. 54 § 1a p.p.s.a., a w konsekwencji naruszenie wynikającej z zasady demokratycznego państwa prawnego zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, poprzez ukaranie Skarżącej za skorzystanie z nowoczesnego, promowanego przez organy władzy wykonawczej i ustawowo równoważnego przesyłce poleconej systemu komunikacji oraz co doprowadziło do odrzucenia skargi zamiast jej merytorycznego rozstrzygnięcia. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o: uwzględnienie skargi kasacyjnej, uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, a także o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna. Zaprezentowana przez Sąd pierwszej instancji wykładnia przepisów postępowania jest nieprawidłowa, bowiem pomija treść unormowań odrębnych. Rzeczywiście, przepis art. 54 § 1a p.p.s.a. przewiduje, że "Skargę w formie dokumentu elektronicznego wnosi się do elektronicznej skrzynki podawczej tego organu.". Wbrew stanowisku przyjętemu w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia – i jak z kolei trafnie wskazano w uzasadnieniu skargi kasacyjnej – przepis art. 54 § 1a p.p.s.a. nie przesądza jednak, że wyłączną dopuszczalną postacią skrzynki podawczej jest ePUAP. Pojęcie elektronicznej skrzynki podawczej zostało unormowane w przepisie art. 3 pkt 17 u.i.d.p. i oznacza dostępny publicznie środek komunikacji elektronicznej służący do przekazywania dokumentu elektronicznego do podmiotu publicznego przy wykorzystaniu powszechnie dostępnego systemu teleinformatycznego. W pojęciu tym mieści się zatem zarówno elektroniczna platforma usług administracji publicznej, stanowiąca zgodnie z przepisem art. 2 pkt 13 u.i.d.p. system teleinformatyczny, w którym instytucje publiczne udostępniają usługi przez pojedynczy punkt dostępowy w sieci Internet, jak i usługa rejestrowanego doręczenia elektronicznego. Ta ostatnia obejmuje bowiem – w myśl przepisu art. 2 pkt 8 u.d.e. w związku z art. 3 pkt 36 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 910/2014 z 23 lipca 2014 r., w sprawie identyfikacji elektronicznej i usług zaufania w odniesieniu do transakcji elektronicznych na rynku wewnętrznym oraz uchylające dyrektywę 1999/93/WE (Dz.U.UE.L.2014.257/73) – usługę umożliwiającą przesłanie danych między stronami trzecimi drogą elektroniczną i zapewniającą dowody związane z posługiwaniem się przesyłanymi danymi, w tym dowód wysłania i otrzymania danych, oraz chroniącą przesyłane dane przed ryzykiem utraty, kradzieży, uszkodzenia lub jakiejkolwiek nieupoważnionej zmiany. Przewidziane w ustawie procesowej wymagania formalne wniesienia skargi nie przewidują wprawdzie explicite dopuszczalności złożenia jej w systemie e-doręczeń, ale wynika ona z przepisów odrębnych. Dlatego wniesienie skargi w ten sposób jest prawidłowe i wywołuje skutki prawne, tak samo jak skorzystanie z platformy ePUAP. Ponadto, zgodnie z przepisem art. 155 ust. 2, 6 i 10 u.d.e. i komunikatem Ministra Cyfryzacji z 12 lipca 2024 r. zmieniającym komunikat w sprawie określenia terminu wdrożenia rozwiązań technicznych niezbędnych do doręczania korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego lub publicznej usługi hybrydowej oraz udostępnienia w systemie teleinformatycznym punktu dostępu do usług rejestrowanego doręczenia elektronicznego w ruchu transgranicznym, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu jako organ władzy publicznej jest obowiązany od 1 stycznia 2025 r. stosować system e-Doręczenia uregulowany w przepisach ustawy u.d.e. Adres e-Doręczeń został przez ten organ publicznie udostępniony i skarżąca z niego skorzystała. Nie można zatem przyjąć, że wniosła skargę w sposób nieprzewidziany prawem; przeciwnie – postąpiła prawidłowo. W tej sprawie NSA podziela stanowisko zaprezentowane w postanowieniu NSA z 17 września 2025 r., I FSK 1176/25, LEX nr 3912996. Zasadny okazał się zatem trzeci zarzut – naruszenia art. 54 § 1 a p.p.s.a. w zw. z art. 156 u.d.e. w zw. z art. 157 ust. 1 u.d.e. w zw. z art. 147 ust. 1 u.d.e. oraz w zw. z art. 3 pkt 17 i.d.p. poprzez błędną wykładnię tych przepisów i uznanie, że "elektroniczna skrzynka podawcza organu", o której mowa w art. 54 § 1a p.p.s.a. to wyłącznie skrzynka w systemie e-PUAP. Należy mieć na uwadze, że skarżąca wniosła skargę za pośrednictwem organu, który komunikował się w systemie e-Doręczenia. Nie zachodziła zatem sytuacja, w której skarżąca złożyłaby skargę bezpośrednio do WSA. W takim bowiem przypadku byłaby zobowiązana do wniesienia skargi przez ePUAP. Wynika to z cytowanego przez Sąd pierwszej instancji art. 155 ust. 7 u.d.e., który zobowiązuje sąd do przyjmowania korespondencji na podstawie tej ustawy dopiero od 1 października 2029 r. Z kolei organy stosują tę ustawę od 1 stycznia 2025 r., w związku z czym WSA zobowiązany był do merytorycznego rozpoznania skargi. Dodać należy, że istotę gwarantowanego przez przepis art. 45 ust. 1 Konstytucji prawa jednostki stanowi dostęp do sprawiedliwego, niezależnego, bezstronnego, niezawisłego sądu i rozpoznania przez taki sąd sprawy indywidualnej. O prawie do sądu traktują również art. 14 ust. 1 Międzynarodowego Paktu Praw Obywatelskich i Politycznych oraz art. 6 ust. 1 Europejskiej Konwencji Praw Człowieka. Realizacja tego prawa wymaga określenia w ustawie m. in. reguł dostępu do postępowania sądowego, do których zalicza się wymagania formalne pisma inicjującego postępowanie. Wiążą się one zawsze z pewnym poziomem formalizmu procesowego, sprzyjającemu sprawności postępowania, a zarazem dyscyplinującym jego strony. Uznając wobec powyższego za zasadny pierwszy oraz ostatni z podniesionych zarzutów, zgodzić się należy ze skarżącą, że odrzucenie skargi w zaistniałej sytuacji stanowi przejaw nadmiernego formalizmu wojewódzkiego sądu administracyjnego, który godzi w konstytucyjne prawo jednostki do sądu. Jak bowiem wyjaśniono wcześniej, skarga spełniała wszystkie przewidziane w art. 54 § 1a p.p.s.a. wymogi formalne, a jedyną przyczyną odrzucenia skargi było wniesienie jej przez portal e-Doręczenia zamiast przez ePUAP, co nie stanowiło uchybienia formalnego, jakie powinno skutkować odrzuceniem skargi. Niezasadny jest natomiast drugi z zarzutów naruszenia przepisów postępowania, w ramach których (z ostrożności procesowej) autor skargi kasacyjnej wskazał na powinność wezwania skarżącej do usunięcia braku formalnego skargi poprzez ponowne jej złożenie za pośrednictwem platformy ePUAP. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy korespondencja przesłana przez skarżącą została bowiem w całości przekazana do WSA. Wobec otrzymania skargi przez WSA, nie wystąpiła przeszkoda uniemożliwiająca rozpoznanie skargi, nie było zatem konieczności wzywania skarżącej do uzupełnienia braku formalnego. W tych okolicznościach Sąd pierwszej instancji powinien był merytorycznie rozpoznać skargę. Wniosek skarżącej o zasądzenie kosztów postępowania nie mógł zostać uwzględniony, ponieważ kwestia ta może zostać rozpoznana dopiero na podstawie przepisu art. 200 p.p.s.a. – w przypadku uwzględnienia skargi. W tym stanie rzeczy, stosownie do treści art. 185 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu w całości.