II GSK 264/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Wojciech Kręcisz (spr.) Sędzia NSA Wojciech Maciejko po rozpoznaniu w dniu 26 sierpnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 23 października 2024 r. sygn. akt II SA/Go 283/24 w sprawie ze skargi J.T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 10 kwietnia 2024 r. znak: 0801-IOAC.4823.7.2024.8.JCR w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. oddala skargę, 3. zasądza od J.T. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze 3000 (trzy tysiące) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 23 października 2024 r., sygn. akt II SA/Go 283/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, po rozpoznaniu skargi J. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 10 kwietnia 2024 r., nr 0801-IOAC.4823.7.2024.8.JCR, UNP: 0801-24-026603 w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi: uchylił zaskarżoną decyzję; zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze na rzecz J. T. 600 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu 12 maja 2023 r. w systemie PUESC D. T. zarejestrowała zgłoszenie na przewóz z Niemiec ([...]) do Niemiec ([...]), towaru w postaci pszenżyta, w ilości 25 820,00 kg, klasyfikowanego do kodu CN 000101. W zgłoszeniu wskazano: podmiot wysyłający – F. Gmbh Transport und Landhandelsgesellschaft, [...] (Niemcy), numer identyfikatora [...], podmiot odbierający – F. GmbH & Co.KG, [...] (Niemcy), numer identyfikatora [...] oraz przewoźnika – J. T., ul. [...], numer identyfikatora [...]. Rejestrujący to zgłoszenie otrzymał z numerem referencyjnym [...] wezwanie do zgłoszenia środka transportu wraz z towarem do kontroli na Terminalu w Ś. Kierujący pojazdem o numerach rej. [...] nie stawił się do kontroli w wyznaczonym miejscu wraz z przewożonym towarem. Z odczytu kamer ANPRS wynika, że ww. środek transportu przejeżdżał przez przejście w Ś. dnia 16 maja 2023 r. o godzinie 06:08:44. Decyzją z dnia 9 stycznia 2024 r., nr 418000-COPC.4823.204.2023.18, Naczelnik Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wielkopolskim, na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej "o.p."), art. 22 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 12a ust. 3, art. 26 ust. 1-2 i 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 104 ze zm., dalej "ustawa SENT") oraz § 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2022 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 898 ze zm.) nałożył na J. T. karę pieniężną w wysokości 20000 zł za niewywiązanie się z obowiązku przedstawienia środka transportu wraz z towarem do kontroli na terminalu w Ś. przy transporcie towarów objętych zgłoszeniem [...]. Po rozpoznaniu odwołania wniesionego przez przewoźnika, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze decyzją z dnia 10 kwietnia 2024 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Przytaczając mające w sprawie zastosowanie przepisy ustawy SENT wskazał, że istotą sporu jest zasadność nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 20000 zł za niewykonanie obowiązku przedstawienia środka transportu wraz z towarem. Podkreślił, że niewątpliwie przewoźnik miał wiedzę odnośnie do obowiązku stawiennictwa do kontroli w miejscu wskazanym w wezwaniu w celu przeprowadzenia kontroli i tego obowiązku nie dopełnił. Zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy potwierdza, że w dniu 12 maja 2023 r. o godz. 11:12:18 odnotowano przejazd samochodu ciężarowego o numerze rejestracyjnym wskazanym w zgłoszeniu SENT [...], tj. [...] na byłym przejściu granicznym Ś. - przywóz (naczepa o numerze rejestracyjnym nie została zarejestrowana w systemie ANPRS), natomiast wyjazd zestawu ciężarowego o nr [...] z Polski odnotowano na byłym przejściu granicznym w Ś. w dniu 16 maja 2023 r. o godz. 06:08:44. Tak więc przewóz przez terytorium Polski odbył się w terminie podanym w zgłoszeniu SENT. Jednocześnie, dowodem potwierdzającym dostarczenie zgłoszonego towaru do odbiorcy jest dokument potwierdzenia dostawy towaru na magazyn z dnia 16 maja 2023 r. opatrzony pieczęcią F. oraz list przewozowy CMR b/nr z dnia 11 maja 2023 r., w którym w rubryce (pole 24) dotyczącej otrzymania przesyłki widnieje data i podpis odbierającego. W sprawie bezsporny jest więc fakt, że pomimo przejazdu przez DPG Ś., przewoźnik nie stawił się do kontroli środkiem transportu wraz z towarem. Organ odwoławczy podkreślił, że osoba dokonująca zgłoszenia w imieniu przewoźnika musi być uprawniona do odebrania numeru referencyjnego, a jeśli wraz z tym numerem przesłane jest wezwanie, to również i do odebrania tego wezwania. Wezwanie zawierało dokładne miejsce, w którym przewoźnik ma przedstawić do kontroli środek transportu i towar. W związku z tym niewątpliwie przewoźnik miał pełną wiedzę dotyczącą obowiązku stawienia się do kontroli. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że wobec niewykonania przez przewoźnika obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 3 ustawy SENT, organ I instancji w oparciu o zebrany materiał dowodowy zasadnie nałożył karę pieniężną w wysokości 20000 zł, tj. zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Odwołując się do treść art. 22 ust. 3 ustawy SENT oraz poglądów orzecznictwa odnoszących się do interpretacji zawartych w tym przepisie przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, a mianowicie "ważnego interesu przewoźnika" oraz "interesu publicznego", Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze podniósł, że w świetle zgromadzonych w sprawie dokumentów sytuacja finansowa przewoźnika jest stabilna. W 2022 r. nastąpił wzrost przychodów w stosunku do 2021 r. o około 32%. Wypracowanie zysku w latach 2021 - 2022 oraz nabycie składników majątkowych ocenić należy, jako zjawisko pozytywne. Świadczy to o rozwoju przedsiębiorstwa. Jest również źródłem zdolności kredytowej oraz świadczy o stabilnym i długotrwałym rozwoju przedsiębiorstwa. Jednocześnie stwierdzona w latach 2019 - 2020 strata nie świadczy jeszcze o złej sytuacji firmy i nie oznacza okoliczności wskazujących na zagrożenie kontynuowania działalności. Jakkolwiek nie to kwota mała, to jednak uwzględniając skalę prowadzonej działalności nie stanowi istotnego uszczerbku dla finansów firmy. Fakt zaś posiadania zaległości publicznoprawnych wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych nie oznacza realnego zagrożenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. Przewoźnik nie powoływał się na szczególne okoliczności, które uniemożliwiłyby poniesie kary, czy też wskazywałyby na realne zagrożenie płynności finansowej mogące doprowadzić do zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej, czy ogłoszenia upadłości. Z analizy częstotliwości przewozów międzynarodowych "towarów wrażliwych" zaewidencjonowanych na platformie PUESC i z zarejestrowanych zgłoszeń w systemie SENT od dnia 18 kwietnia 2017 r. do dnia 9 stycznia 2024 r. wynika, że przewoźnik występował w 34 zgłoszeniach przewozu towaru podlegającego rejestracji i w 87 zgłoszeniach w roli podmiotu odbierającego. Do dnia rejestracji zgłoszenia, tj. do dnia 12 maja 2023 r. wystąpił w 26 zgłoszeniach jako przewoźnik i w 80 zgłoszeniach jako odbiorca. Taka liczba odnotowanych zgłoszeń wskazuje na doświadczenie w prowadzonej działalności gospodarczej oraz znajomość procedur związanych z przepisami ustawy SENT. Organ odwoławczy stwierdził w konsekwencji, że całkowite odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej nie leży w interesie publicznym, ponieważ sytuacja przewoźnika nie ma cech nadzwyczajności. Kondycja finansowa podmiotu nie wskazuje, aby musiał sięgać do środków pomocy państwa w celu wywiązywania się z obowiązku uregulowania nałożonej kary. Ponadto odstąpienie od nałożenia kary na przewoźnika, którego sytuacja materialna pozwala na jej uiszczenie, nie leży również w interesie społecznym. Odstąpienie w takim przypadku od nałożenia kary pieniężnej, będącej skutkiem działania niezgodnego z obowiązującym porządkiem prawnym, nie może być uznane za działanie w interesie publicznym. Dokonując analizy przesłanki "interesu publicznego" organ odwoławczy nie stwierdził naruszenia zasady proporcjonalności. Dolegliwość wynikająca z zapłaty kary jest oczywista, ale sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie przewoźnika, uzasadniającym odstąpienie od nałożenia kary. Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze. W ocenie Sądu I instancji zgormadzony w sprawie materiał dowodowy i jego ocena prawna uzasadniały przypisanie skarżącemu odpowiedzialności za naruszenie przepisu art. 12a ust. 3 ustawy SENT. Natomiast skarżący przewoźnik w toku postępowania konsekwentnie podnosił, że przyczyną naruszenia był nietypowy charakter przewozu, związany z nieplanowanym przekroczeniem granicy Polski z powodu awarii pojazdu oraz wskazywał na niewielką liczbę realizowanych przewozów podlegających obowiązkowi zgłoszenia SENT, a w tym kontekście na brak doświadczenia, co zdaniem Sądu I instancji miało wpływ na ocenę zaktualizowania się przesłanek określonych w przepisie art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Sąd I instancji stwierdził, że organ odwoławczy nie dokonał dostatecznej analizy okoliczności podnoszonych przez stronę, które – jego zdaniem – wskazywały na zaktualizowanie się przesłanki interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej. Ponadto, zdaniem Sądu I instancji w skardze trafnie zarzucono, że analizując sytuację ekonomiczną skarżącego organy skupiły się na danych dotyczących okresu 2018 - 2022, podczas gdy do czasu orzekania przez organy sytuacja ta, zdaniem skarżącego, radykalnie się pogorszyła, co wynika z dołączonych do dokumentów stanowiących dowód w postępowaniu sądowoadministracyjnym, które nie będąc przedmiotem analizy organów orzekających w sprawie świadczą o tym, że przed wydaniem kontrolowanej decyzji zaistniały zdarzenia wskazujące na pogorszenie się sytuacji ekonomicznej przewoźnika w 2023 r. W tej sytuacji – zdaniem Sądu – organ odwoławczy powinien uzupełnić materiał dowodowy, tak aby w sposób nie budzący żadnych wątpliwości ustalić, jaka jest sytuacja skarżącego przewoźnika na dzień wydawania decyzji. W rekapitulacji Sąd I instancji podniósł, że stwierdzenie przez organ odwoławczy braku podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej było przedwczesne i nastąpiło z naruszeniem art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p., a tym samym zaszła potrzeba ponownego rozpatrzenia sprawy w aspekcie wystąpienia przesłanek "interesu publicznego", jako podstawy zastosowania art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Ze skargą kasacyjną od powyższego wyroku wystąpił Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze, zaskarżając ten wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy w razie uznania, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. Ewentualnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim. Organ wniósł również o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: 1. przepisu prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 22 ust. 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 1218) poprzez niesłuszny wniosek Sądu, że organy administracji nie przeprowadziły wystarczającej oceny przesłanki "interesu publicznego", o której mowa w tejże ustawie, podczas gdy taka analiza została przeprowadzona przez organ, a całokształt analizy prowadzi do wniosku, że w sprawie nie zaistniały okoliczności, które miałyby tę przesłankę uzasadniać, a jednocześnie naganny charakter stwierdzonego naruszenia przepisów ustawy o SENT, w świetle najnowszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, wpływa negatywnie na możliwość powoływania się na tę przesłankę; 2. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 204 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383) poprzez wynikający z uzasadnienia wyroku niezasadny wniosek Sądu, że organ administracji nie dochował ww. zasadom ogólnym prowadzenia postępowania, podczas gdy organ wszechstronnie rozpatrzył zebrany w sprawie materiał dowodowy i wyprowadził z niego logiczne wnioski, co znalazło wyraz w uzasadnianiu decyzji będącej przedmiotem rozpoznania przez Sąd w zaskarżonym niniejszą skargą kasacyjną wyroku, a dokonana przez organ odmienna ocena dowodów, ale także brak aktywności i współpracy z organem strony postępowania administracyjnego w jego toku, nie oznaczają naruszenia przez organ reguł postępowania dowodowego oraz zasady zaufania do organów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi w zakresie odnoszącym się do naruszenia polegającego na niewykonaniu obowiązku, o którym jest mowa w art. 12a ust. 3 wymienionej ustawy, a mianowicie obowiązku przedstawienia środka transportu wraz z towarem w celu przeprowadzenia kontroli stwierdził, że decyzja ta nie jest zgodna z prawem, co uzasadniało jej uchylenie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika – najogólniej rzecz ujmując – że o braku zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należało wnioskować na podstawie wadliwego podejścia organu administracji publicznej do rozumienia art. 22 ust. 3 ustawy SENT w zakresie odnoszącym się do przesłanki "interesu publicznego", której prawidłowe zaimplementowanie na grunt rozpatrywanej sprawy nie powinno pomijać "[...] okoliczności w jakich nastąpiło [...] naruszenie, przyczyn tego naruszenia, a także wywiązywania się przez przewoźnika z obowiązków przestrzegania prawa w prowadzonej działalności, w kontekście ustalenia czy [...] uchybienie ma charakter incydentalny i nie nosi znamion działania celowego, czy nie jest przejawem lekceważącego stosunku [...] do [...] nałożonych ustawą obowiązków [...]", a ponadto potrzeby przeprowadzenia oceny, "[...] czy istnieją okoliczności wskazujące, że naruszenie to wynikało z dokonywanego oszustwa bądź innych przestępstw, czy jest wynikiem niedbałości i nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów przez [...] przewoźnika, czy też było czymś wyjątkowym [...]". Zwłaszcza, że przyczyną stwierdzonego naruszenia – jak podnosiła strona – był nietypowy charakter przewozu związany z nieplanowanym przekroczeniem granicy Polski z powodu awarii pojazdu, co tym bardziej – zdaniem Sądu I instancji – uzasadniało potrzebę rozważenia swoistego rodzaju "okoliczności łagodzących", a ponadto uzupełnienia materiału dowodowego w zakresie odnoszącym się do aktualnej – na dzień orzekania – sytuacji ekonomicznej przewoźnika, która – według Sądu – uległa zmianie, co wynika z załączonych przez stronę do skargi dokumentów. Skarga kasacyjna, której zarzuty wyznaczają, zgodnie z zasadą dyspozycyjności, granice kontroli zgodności z prawem zaskarżonego wyroku, uzasadnia twierdzenie, że rezultat tej kontroli powinien wyrazić się w krytycznej ocenie tego wyroku, której konsekwencją powinno być jego uchylenie. Odnosząc się do stawianych w skardze kasacyjnej zarzutów, których komplementarny charakter uzasadnia, aby rozpoznać je łącznie, wobec przywołanego powyżej stanowiska Sądu I instancji oraz formułowanych na jego gruncie oczekiwań – stanowiących konsekwencję przyjęcia, że przeprowadzone w sprawie ustalenia faktyczne oraz ich ocena nie są pozbawione deficytów, co nie jest jednak uzasadnione i nie pozostaje bez wpływu na wniosek odnośnie do trafności zarzutu z pkt 2. petitum skargi kasacyjnej, o czym mowa jeszcze dalej – trzeba stwierdzić, że skarżący kasacyjnie organ nie bez usprawiedliwionych podstaw podważa zgodność z prawem zaskarżonego wyroku z pozycji zarzutu naruszenia art. 22 ust. 3 ustawy SENT przez jego niewłaściwe zastosowanie. Jakkolwiek – jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku (s. 9 – 10) – podważając zgodność z prawem kontrolowanej decyzji Sąd I instancji odwołał się do prezentowanego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podejścia do rozumienia art. 22 ust. 3 ustawy SENT, to jednak – co trzeba podkreślić – nie uwzględnił w stopniu dostatecznym znaczenia wszystkich istotnych konsekwencji wynikających z ocen prawnych formułowanych w przywoływanych judykatach (wyroki w sprawach sygn. akt II GSK 396/21 oraz sygn. akt II GSK 706/24), które miałyby – zdaniem tego Sądu – stanowić argument o braku zgodności z prawem decyzji o nałożeniu kary pieniężnej. Siłą rzeczy, argument z autorytetu Naczelnego Sądu Administracyjnego – zwłaszcza, że był to w istocie rzeczy argument jedyny, o czym mowa dalej – nie mógł być wystarczający dla przyjęcia, że kontrolowana decyzja nie jest zgodna z prawem. Wymaga więc przypomnienia, że zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy SENT w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 - 2a, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Z przywołanego przepisu prawa wynika, że kształtowane nim kompetencje organu administracji zostały oparte na konstrukcji uznania administracyjnego, albowiem w warunkach nim określonych "organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej", zaś same dyrektywy korzystania z tak określonej kompetencji zostały opisane przy wykorzystaniu pojęć niedookreślonych i nieostrych – "przypadek uzasadniony", "ważny interes przewoźnika", "interes publiczny" – co prowadzi do wniosku, że na regulowanym tym przepisem prawa etapie postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, organowi administracji publicznej pozostawiono "luz decyzyjny" – jak określa się to w opisie wyboru konsekwencji prawnych normy prawa materialnego w decyzyjnym modelu stosowania prawa. Etap postępowania prowadzonego na podstawie wymienionego przepisu prawa w relacji do etapu poprzedzającego (o którym jest mowa w ust. 1 - 2a) służy więc sprawdzeniu – bo takie są jego cel oraz funkcje – czy – co trzeba podkreślić, albowiem Sąd I instancji nie uwzględnił tego jednak w dostatecznym stopniu – w ustalonym stanie faktycznym i prawnym istnieją szczególne przesłanki, które przemawiałyby za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej, co jednocześnie nie uzasadnia wniosku, że działanie podejmowane na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT oznacza jego dowolność. Akt stosowania prawa podejmowany w warunkach wyznaczonych przywołanym przepisem prawa, w którego rezultacie – co trzeba podkreślić – nie musi, ale może dojść do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, w relacji do niedookreślonych (nieostrych) pojęć "uzasadnionego przypadku", "ważnego interesu przewoźnika", "interesu publicznego" – jako rezultatów działań (racjonalnego) prawodawcy, który świadomie posługując się określonymi środkami techniki prawodawczej zmierza w ten sposób do realizacji zamierzonych celów – wiąże się wiec z potrzebą zajęcia jednoznacznego i zindywidualizowanego okolicznościami rozpatrywanego przypadku stanowiska wobec tychże pojęć. Mianowicie, stanowiska zawierającego uargumentowaną i wiążącą propozycję jego (ich) rozumienia na gruncie rozpatrywanego przypadku, co innymi słowy wiąże się z kwalifikowaniem lub oceną określonych faktów (zdarzeń, zachowań, zjawisk), jako podpadających albo niepodpadających pod daną normę prawną oraz, jako objętych albo nieobjętych zakresem normowania i zastosowania danej normy prawnej. Przy tym – jak należałoby przyjąć – przywołany przepis prawa nie daje, ani też nie tworzy podstaw, aby w odniesieniu do pojęć, którymi na jego gruncie operuje ustawodawca, na przykład ograniczać rozumienie pojęcia "ważnego interesu przewoźnika" do sytuacji nadzwyczajnych, czy też jego kondycji finansowej (ekonomicznej) podobnie, jak i nie uzasadnia, aby użyte na jego gruncie pojęcie "interesu publicznego" rekonstruować przez pryzmat podejścia orzecznictwa sądowego do instytucji ustanowionych w art. 67a i art. 67b ustawy – Ordynacja podatkowa, albowiem w relacji do przedmiotu, celów i funkcji regulacji podatkowych, zdecydowanie inne są cele i funkcje regulacji wprowadzających sankcje administracyjne, które z całą pewnością, co trzeba podkreślić, nie mają charakteru fiskalnego. Operowanie przez ustawodawcę funktorem "lub" prowadzi również do wniosku, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej nie zostało oparte na konkurencyjnych, lecz równoważnych podstawach, a co więcej, że zarówno "ważny interes przewoźnika", jak i "interes publiczny" może stanowić samodzielną podstawę stosowania wymienionego przepisu prawa. Wobec konwencji językowej stosowanej dla potrzeb redakcji wypowiedzi normatywnej zawartej w ust. 3 art. 22 ustawy SENT trzeba stwierdzić, że ważny interes podmiotu, o którym w nim mowa lub interes publiczny ma być rozpatrywany w relacji do danego przypadku, który musi być przy tym uzasadniony, a więc innymi słowy, że odstąpienie od nałożenia sankcji administracyjnej jest motywowane przypadkiem uzasadnionym jego okolicznościami oraz relacją w jakiej pozostaje do ważnego interesu tego podmiotu lub interesu publicznego. Ocena odnośnie do zaktualizowania się przesłanki "przypadku uzasadnionego" (ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym), nie może zatem pomijać tego koniecznego jej aspektu, który wiąże się z potrzebą rozpoznawania omawianej przesłanki po pierwsze w relacji do celów ustawy SENT, zaś po drugie w relacji do okoliczności stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, co w tym też kontekście wiąże się z potrzebą uwzględniania konsekwencji wynikających z zasady proporcjonalności. Zwłaszcza w tym jej aspekcie, który odnosi się do tzw. przesłanki niezbędności, której źródłem – w relacji do istoty oraz przedmiotu rozpatrywanej sprawy – jest art. 2 Konstytucji RP (zob. np. wyroki TK w sprawach K 8/07 oraz P 24/12). Wobec funkcji sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej w wysokości bezwzględnie określonej, która nie podlega miarkowaniu oraz wobec zobiektywizowanego charakteru odpowiedzialności administracyjnej, ocena odnośnie do celowości nałożenia kary administracyjnej oraz odnośnie do braku interesu publicznego (ważnego interesu przewoźnika) w odstąpieniu od jej nałożenia wiąże się więc z potrzebą rozważenia, czy z punktu widzenia okoliczności stanu faktycznego danej sprawy oraz celów ustawy SENT, wymierzenie kary pieniężnej będzie przydatne i niezbędna dla zapewnienia realizacji celów tej ustawy. Uwzględniając powyższe trzeba stwierdzić, że przeprowadzona przez Sąd I instancji ocena spornego w sprawie zagadnienia nie jest prawidłowa. Proponowane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku podejście do rozumienia treści oraz funkcji przepisu art. 22 ust. 3 ustawy SENT oraz jego zastosowania, jako wzorca kontroli legalności zaskarżonej decyzji, nie uwzględnia we właściwym stopniu, ani też zakresie znaczenia konsekwencji wynikających z celów ustawy SENT w relacji do okoliczności stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, a w tym kontekście – co istotne – potrzeby komplementarnego uwzględniania wskazanych dyrektyw stosowania – kontroli stosowania przez organ administracji – przywołanej regulacji prawnej. Co więcej, w opozycji do stanowiska Sądu I instancji – podnoszącego, że mimo "[...] obszerności [...] wywodów odnoszących się do pojęcia ważnego interesu publicznego, organ odwoławczy nie dokonał dostatecznej analizy konkretnych okoliczności wskazywanych przez stronę [...]", co miałoby, zdaniem tego Sądu, prowadzić do wniosku o potrzebie uwzględnienia "okoliczności łagodzących", a ponadto o potrzebie "[...] analizy szczególnych okoliczności [...] towarzyszących [...] naruszeniu – wyjątkowy charakter przekroczenia granicy Polski na skutek awarii pojazdu i jego naprawa na terytorium Polski" (s. 10 uzasadnienia zaskarżonego wyroku) – trzeba stwierdzić, że przypisywana organowi administracji ogólnikowość – wręcz powierzchowność – w podejściu do oceny odnośnie do braku zaktualizowania się przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie jest jednak uzasadniona. Zwłaszcza, gdy ponownie podkreślić, że Sąd I instancji nie uwzględnił w dostatecznym stopniu okoliczności stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy (jako przypadku uzasadnionego jego okolicznościami) w relacji do znaczenia celów ustawy SENT, a co za tym idzie potrzeby komplementarnego uwzględniania tych dyrektyw stosowania art. 22 ust. 3 wymienionej ustawy. W tym też kontekście wymaga podkreślenia, że przedmiot regulacji ustawy SENT oraz jej cele – ukierunkowane na zapobieganie i przeciwdziałanie ryzykom, a także niepożądanym zjawiskom, działaniom i zachowaniom, w tym również nadużyciom towarzyszącym przewozowi i obrotowi towarów wrażliwych – wobec oparcia zasad systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi na założeniu o samokontroli i samodyscyplinie podmiotów gospodarczych prowadzących działalność podlegającą tej ustawie, wymagał stworzenia skutecznych mechanizmów i instrumentów zapewniających efektywność tego systemu, a mianowicie mechanizmu prewencji. Jakkolwiek faktem jest, że odpowiedzialność administracyjna za naruszenie obowiązków określonych w ustawie SENT ma charakter zobiektywizowany, zaś sankcja administracyjna ma postać kary pieniężnej bezwzględnie określonej, która nie podlega miarkowaniu, a kary te zostały ukształtowane na stosunkowo wysokim poziomie, to jednak nie można tracić z pola widzenia tego, że sam ustawodawca zróżnicował tę wysokości uwzględniając charakter naruszenia, a co za tym idzie – jeżeli nie przede wszystkim – rodzaj i charakter naruszonego obowiązku. Co więcej – a nie jest to również bez znaczenia – wobec treści i funkcji art. 22 ust. 3 (art. 24 ust. 3) ustawy SENT, nakładanie kar pieniężnych nie ma również charakteru automatycznego, albowiem – o czym mowa była powyżej – organ administracji publicznej nie jest pozbawiony uprawnienia odnośnie do oceny celowości jej nałożenia, co nie pozostaje bez wpływu na wniosek, że ustanowienie instytucji kar pieniężnych oraz – jeżeli nie zwłaszcza – ich nakładanie na podstawie wymienionej ustawy, nie było i nie jest determinowane wyłącznie funkcją represyjną. Jest bowiem poprzedzone oceną odnośnie do celowości jej nałożenia determinowaną przydatnością i niezbędnością dla zapewnienia realizacji celów tej ustawy. Ponownie podkreślając, że system monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi został oparty na założeniu o samokontroli i samodyscyplinie podmiotów gospodarczych prowadzących działalność podlegającą ustawie SENT, w korespondencji do dotychczas przedstawionych argumentów nie można więc tracić z pola widzenia i tego aspektu omawianego zagadnienia, że instytucja kary administracyjnej stanowi nieodłączny element przymusu państwowego, który polega na stosowaniu przymusu typu administracyjnego, zwłaszcza w sytuacjach dotyczących wykonywania nakazów bądź przestrzegania zakazów ustanowionych przez administrację albo wprost wynikających z przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Kary pieniężne stanowią więc środki mające na celu mobilizowanie podmiotów do terminowego i prawidłowego wykonywania obowiązków, zaś przez zapowiedź negatywnych konsekwencji motywują do ich wykonywania (zob. wyrok TK z dnia 25 marca 2010 r. w sprawie P 9/08). Przez zapowiedź negatywnych konsekwencji sankcja administracyjna (kara pieniężna) zapewnia poszanowanie i efektywne urzeczywistnianie obowiązków wynikających z dyrektyw administracyjnych, zaś jej sens tkwi w przymuszeniu do respektowania nakazów i zakazów, dzięki czemu norma sankcjonująca motywuje adresatów norm sankcjonowanych do poszanowania prawa, zaś sama ustawowa groźba jej nałożenia ma charakter dyscyplinujący, przez co przyczynia się do realizacji celów, którym służy wykonywanie sankcjonowanych obowiązków, a także wzmacnia poczucie praworządności (zob. wyrok TK z dnia 15 października 2013 r. w sprawie P 26/11). Jeżeli więc – co ponownie wymaga podkreślenia – system monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi został oparty na założeniu o samokontroli i samodyscyplinie podmiotów gospodarczych prowadzących działalność podlegającą ustawie SENT, to za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że ustanowienie na gruncie tej ustawy sankcji administracyjnych w postaci kar pieniężnych zostało zdeterminowane ich funkcją motywacyjną pozostająca w związku z prewencyjnym oddziaływaniem w wymiarze indywidualnym, jak i generalnym, co odnosi się do wpływu na zachowanie podmiotu, wobec którego jest (może być) stosowana, i w odniesieniu do którego ma wywoływać motywację do zachowań zgodnych z prawem i przeciwdziałać zachowaniom niepożądanym. Ich wysokość zaś, stanowi konsekwencję uwzględnienia znaczenia funkcji ochronnej oraz funkcji pomiaru wagi chronionego dobra mierzoną stopniem dolegliwości w relacji do wagi dobra chronionego. Stąd też właśnie – jak należałoby przyjąć – niewykonanie obowiązku, o którym jest mowa w art. 12a ust. 3 ustawy SENT – a mianowicie, nieprzedstawienie do kontroli środka transportu – jest penalizowane karą pieniężną w wysokości 20.000 zł, co w relacji do przedmiotu regulacji i celów tej ustawy uwzględnia charakter tego naruszenia, przede wszystkim zaś rodzaj i charakter naruszonego obowiązku. Jego niewykonanie cele te bowiem niweczy, i to – co jest nie mniej oczywiste – w nieodwracalny wręcz sposób. W świetle powyższego – a także podkreślając, że samoistnej podstawy odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie stanowi, ani też nie uzasadnia okoliczność, że podmiot prowadzi działalność zgodną z prawem oraz, że nie działał w zamiarze dokonania przestępstwa, ani też okoliczność, że nie doszło do uchybienia obowiązkowi zapłaty należnego podatku, czy też uszczuplenia podatku – trzeba stwierdzić, że brak było jakichkolwiek podstaw, aby podważać prawidłowość oceny organów administracji odnośnie do wagi, rodzaju i charakteru obowiązku naruszonego przez stronę, a ponadto odnośnie do braku zaktualizowania się podstaw odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Zwłaszcza, gdy w tym względzie odwołać się – czego nie dostrzegł jednak Sąd I instancji – do okoliczności stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Jakkolwiek bowiem – o czym mowa była powyżej – zakres stosowania art. 22 ust. 3 ustawy SENT nie został ograniczony wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, to wbrew stanowisku Sądu I instancji trzeba stwierdzić, że argumentacja strony skarżącej – eksponującej, że "w dniu 12.05.2023 w godzinach podanych w dokumencie załadunkowym nasze auto [...] uległo awarii i musiało zjechać do Polski (S.) w celu jej usunięcia. Po usunięciu awarii kierowca ruszył w trasę w dniu 16.05.2023 gdzie w tym samym dniu rozładował [...] towar w miejscowości [...] Niemcy o godz. 16.55. Kierowca nie stawił się do kontroli, ponieważ był to nasz pierwszy załadunek zboża z którym mieliśmy przejechać przez Polska granicę. Nie byliśmy świadomi obowiązku stawienia się do punktu kontroli w wyznaczonym miejscu. Zgłosiliśmy SENT, w którym opisaliśmy zjazd do Polski spowodowany awarią samochodu. Ponadto nie zauważyliśmy wezwania do stawiennictwa przesłanego w zgłoszeniu SENT drogą mailową" – nie mogła być jednak uznana wystarczającą dla podważenia zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Abstrahując już nawet od tego, że argument, że "[...] nie zauważyliśmy wezwania do stawiennictwa przesłanego w zgłoszeniu SENT drogą mailową" w relacji do liczby operacji przewozowych podlegających ustawie SENT przeprowadzonych z udziałem strony skarżącej, jako profesjonalnego przewoźnika (zob. s. 9 decyzji organu I instancji), świadczy o braku należytej staranności, a co za tym idzie o braku przestrzegania określonych tą ustawą zasad – i to w sytuacji, gdy w rezultacie zarejestrowania zgłoszenia na przewóz strona otrzymała wraz z numerem referencyjnym wezwanie do zgłoszenia środka transportu wraz z towarem do kontroli w Świecku – trzeba przede wszystkim podkreślić, że strona skarżąca – prawidłowo wezwana (i zarazem pouczona o prawie) do przedłożenia dokumentów i złożenia wyjaśnień, pouczona o prawie do czynnego udziału w postępowaniu, a ponadto pouczona o prawie wskazania dowodów na etapie postępowania odwoławczego (zob. odpowiednio: wezwanie z dnia 31 sierpnia 2023 r., postanowienie o wszczęciu postępowania z dnia 11 września 2023 r.; pouczenie zawarte w decyzji z dnia 9 stycznia 2024 r.) – nie przedstawiła w toku prowadzonego postępowania administracyjnego żadnych konkretnych wyjaśnień (odnośnie chociażby do rodzaju awarii, czasu jej powstania, miejsca jej usunięcia), ani też dowodów (w postaci chociażby rachunku za naprawę, czy też innych miarodajnych dowodów, jeżeli na przykład awaria ta miałaby być usunięta we własnym zakresie) na okoliczność zaistnienia awarii pojazdu (który nota bene, mimo zaistnienia tejże awarii przemieścił się jednak do Polski) oraz jej usunięcia. Co więcej, strona nie przedłożyła ich również na etapie postępowania sądowoadministracyjnego – ograniczając się wyłącznie do załączenia do skargi dokumentów obrazujących jej kondycję finansową, których nie przedłożyła mimo stosownego wezwania oraz pouczenia na etapie postępowania administracyjnego, co siłą rzeczy podważa zasadność stanowiska Sądu I instancji, że organy administracji publicznej nie operowały na podstawie aktualnej na dzień orzekania sytuacji ekonomicznej przewoźnika zwłaszcza, gdy wobec braku aktywności samej strony podkreślić w tej mierze, co nie mniej oczywiste, że na organach administracji nie ciąży nieograniczony obowiązek dowodzenia, co w konsekwencji prowadzi i do tego wniosku, że brak było jakichkolwiek podstaw, aby kwestionować prawidłowość ustaleń faktycznych w zakresie odnoszącym się do sytuacji ekonomicznej strony skarżącej – co powoduje, że jej "wyjaśnienia" nie mogły być uznane miarodajne. Wobec deficytów tych "wyjaśnień" oraz ich enigmatyczności nie mogły one stanowić dostatecznego usprawiedliwienia niewykonania obowiązku przedstawienia środka transportu wraz z towarem do kontroli, którego naruszenie przez stronę w nieodwracalny sposób zniweczyło cele ustawy SENT. Nie wiadomo bowiem, jaki dokładnie ładunek (towar) oraz w jakich rozmiarach był przewożony, a co więcej – oraz trywialnie rzecz ujmując – czy wobec deklarowanej trasy przejazdu (Niemcy – Polska – Niemcy) ten sam towar, który wjechała na terytorium RP, z terytorium tego również wyjechał. W świetle przedstawionych argumentów za uprawniony trzeba więc uznać wniosek, że stan faktyczny stanowiący podstawę wydania zaskarżonej decyzji nie stanowił "przypadku uzasadnionego" ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym w rozumieniu art. 22 ust. 3 ustawy SENT, a co za tym idzie, że nie aktualizował podstaw odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Rozpoznając "interes publiczny", o którym jest mowa w art. 22 ust. 3 ustawy SENT w kontekście, który w relacji do okoliczności rozpatrywanej sprawy nakazuje uwzględniać przedmiot regulacji oraz cele wymienionej ustawy, za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że nie jest w interesie publicznym akceptowanie działań, zachowań, zaniechań i zaniedbań, które realizacji tych celów – a mianowicie pełnego monitorowania operacji przewozowej – nie służą, a wręcz je w nieodwracalny sposób niweczą. W rekapitulacji przedstawionych argumentów należało więc stwierdzić, że skarga kasacyjna została oparta na usprawiedliwionych podstawach. W związku z tym więc, że skarga kasacyjna zasadnie, a co za tym idzie skutecznie, podważa zgodność z prawem zaskarżonego wyroku, który podlegał uchyleniu, wobec dostatecznego wyjaśnienia istoty sprawy oraz spornej w niej kwestii – a co za tym idzie, wobec zaktualizowania się przesłanek stosowania art. 188 p.p.s.a. – Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę strony na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi stwierdzając, że w świetle wszystkich przedstawionych argumentów nie jest ona zasadna i podlega oddaleniu. Wobec powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 w związku z art. 151 p.p.s.a. oraz na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.