I FZ 328/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Gabriela Zalewska-Radzik, , , po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia T. S.K.A. z siedzibą w W. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 września 2023 r. sygn. akt I SA/Wr 38/23 zawieszające postępowanie sądowe w sprawie ze skargi T. S.K.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 15 listopada 2022 r., nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. postanawia oddalić zażalenie. Zaskarżonym postanowieniem z 14 września 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 38/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (dalej: "Sąd pierwszej instancji". "WSA", "Sąd") zawiesił postępowanie sądowe wszczęte ze skargi T. S.K.A. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka", "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: "DIAS" "Organ odwoławczy", "Organ") z 15 listopada 2022 r. w przedmiocie nadpłaty w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. Postanowienie podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, jest dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl (dalej: "CBOSA"). Decyzją z 15 listopada 2022 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "Organu pierwszej instancji") z 17 czerwca 2022 r., którą odmówiono Skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że 31 października 2015 r. Skarżąca dokonała transakcji zbycia na rzecz Kancelarii [...] (dalej: "kontrahent") prawa do zgłoszenia znaku towarowego. Transakcja ta została udokumentowana m.in. fakturą VAT na kwotę 2 mln zł oraz 460 tys. zł tytułem VAT. Wnioskiem z 9 grudnia 2021 r. Skarżąca wystąpiła do Organu pierwszej instancji o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT. W uzasadnieniu wniosku Spółka podała, że przy ww. transakcji błędnie przyjęto, że podlega ona opodatkowaniu VAT, bowiem świadczenie to nie podlegało opodatkowaniu. Wnosząc o stwierdzenie nadpłaty Spółka powołała się na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z 22 marca 2018 r. wydaną wobec jej kontrahenta określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. W decyzji tej organ podatkowy stwierdził, że ww. transakcja miała na celu nadużycie prawa podatkowego i w związku z tym kontrahentowi Skarżącej nie służy prawo do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktury. Decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. została zakwestionowana przez kontrahenta Spółki w drodze odwołania. W wyniku rozpoznania odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie decyzją z 7 września 2018 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Na decyzję tę kontrahent Spółki wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z 27 czerwca 2019 r. (sygn. akt III SA/Wa 2568/18) skargę oddalił. Od tego wyroku kontrahent wywiódł skargę kasacyjną, która została zarejestrowana pod sygn. akt I FSK 2277/19 i oczekuje na rozpoznanie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z ustaleń WSA we Wrocławiu wynika, że Spółka 28 września 2018 r. wystawiła kontrahentowi fakturę korygującą dotyczącą ww. transakcji z 2015 r. wskazując w niej, że transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu VAT. W wyniku wszczętego postępowania podatkowego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. decyzją z 29 lipca 2019 r. w sprawie podatku od towarów i usług za III kwartał 2018 r. określił Skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług, kwestionując prawo Spółki do wystawienia ww. faktury korygującej. Organ wskazał jednocześnie, że przywołana transakcja z 2015 r. nie była pozorna, lecz zmierzała do obejścia prawa, co nie oznacza, że nie podlega opodatkowaniu VAT. Na skutek odwołania Spółki, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie decyzją z 3 listopada 2020 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Na tę z kolei decyzję Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z 18 sierpnia 2021 r. (sygn. akt III SA/Wa 76/21) skargę oddalił. Spółka wywiodła od tego wyroku skargę kasacyjną, która została zarejestrowana pod sygn. akt I FSK 2356/21, jednak nie została przez Naczelny Sąd Administracyjny jeszcze rozpoznana. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, że Organ odwoławczy, a wcześniej Organ pierwszej instancji, oceniając zasadność wniosku Spółki o stwierdzenie nadpłaty, w sposób ścisły i bezpośredni oparł się na ustaleniach zapadłych w postępowaniach podatkowych dotyczących kontrahenta Spółki. Decyzja ta stanowi wyraz prawnej oceny organu podatkowego co do nadużycia prawa, do którego miało dojść w ramach transakcji z 2015 r. Organy podatkowe, oceniając wniosek Skarżącej o stwierdzenie nadpłaty, oparły swoje ustalenia również na decyzji odnoszącej się do prawa Spółki do wystawienia faktury korygującej. Niewątpliwie zatem w postępowaniu podatkowym zakończonym zaskarżoną decyzją organy podatkowe działały w oparciu i na podstawie wskazanych decyzji innych, właściwych organów podatkowych. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie ocena legalności zaskarżonej decyzji zależy od wyniku tych postępowań, albowiem ocena czy przy transakcji z 2015 r. doszło do nadużycia prawa oraz czy Skarżąca miała prawo do wystawienia faktury korygującej z 2018 r., stanowi niezbędną podstawę do oceny legalności zajętego przez organy w niniejszej sprawie stanowiska co do odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku VAT. Powyższe postanowienie Spółka zaskarżyła w całości, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: a) art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") poprzez jego zastosowanie w sytuacji, w której nie mógł znaleźć zastosowania, albowiem w toku postępowania sądowoadministracyjnego nie powstały przeszkody mogące skutkować zawieszeniem postępowania, a podstawy do zawieszenia zachodziły już przed Organem podatkowym, a więc to Organ winien zawiesić postępowanie podatkowe, b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego w miejsce uchylenia zaskarżonej decyzji Organu oraz decyzji ją poprzedzającej w całości, wobec naruszenia przez organ przepisów postępowania mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, tj. niezastosowania przez Organ art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, dalej: "Ordynacja podatkowa") w sytuacji, w której przepis ten miał zastosowanie - organ podatkowy winien zawiesić postępowanie podatkowe traktując postępowania przed NSA (sygn. akt I FSK 2356/21 oraz sygn. akt I FSK 2277/19) w charakterze zagadnienia wstępnego. Wskazując na powyższe podstawy Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie od Organu na jej rzecz zwrotu kosztów sądowych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd pierwszej instancji zawiesił postępowanie sądowe z uwagi na uznanie, że rozstrzygnięcie tej sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania. Stanowisko takie należy uznać za wpisujące się w regulację art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., zgodnie z którym Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się z Sądem pierwszej instancji, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależy od innych toczących się postępowań. Przedmiotem badanej sprawy jest decyzja, w której organ podatkowy odmówił Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. W realiach niniejszej sprawy ocena legalności działań organów podatkowych, dokonana przez Naczelny Sąd Administracyjny w dwóch ww. sprawach (sygn. akt I FSK 2356/21 oraz sygn. akt I FSK 2277/19) jest istotna z punktu widzenia możliwości realizacji celu niniejszego postępowania sądowego i ma bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. Kontrola legalności zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji pozostaje w bezpośrednim związku z wynikiem ww. dwóch spraw zawisłych przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Jak już wskazano, Organ odwoławczy, a wcześniej Organ pierwszej instancji, oceniając zasadność wniosku Spółki o stwierdzenie nadpłaty, wziął pod uwagę ustalenia poczynione w postępowaniach podatkowych dotyczących kontrahenta Spółki. Na decyzję wydaną w sprawie kontrahenta powołała się również sama Skarżąca, uzupełniając wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Decyzja ta stanowi wyraz prawnej oceny organu podatkowego co do nadużycia prawa, do którego miało dojść w ramach transakcji z 2015 r. Organy podatkowe, oceniając wniosek Skarżącej o stwierdzenie nadpłaty, oparły swoje ustalenia również na decyzji Naczelnika T. Urzędu Skarbowego W. z 29 lipca 2019 r., odnoszącej się do prawa Spółki do wystawienia faktury korygującej z 28 września 2018 r. Zatem sprawy te pozostają ze sobą w związku, jak też w związku z niniejszym postępowaniem sądowym. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że wyrokiem z 7 grudnia 2023 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 2277/19, zapadł wyrok oddalający skargę kasacyjną Kancelarii Dudziński i Wspólnicy sp. j. z siedzibą we Wrocławiu, natomiast sprawa o sygn. akt I FSK 2356/21 nadal oczekuje na rozpoznanie. Na podkreślenie zasługuje okoliczność, że transakcja z 2015 r. – kluczowa w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją DIAS z 15 listopada 2022 r. - powinna być, w aspekcie ewentualnego nadużycia prawa, oceniana jednakowo, zarówno od strony kontrahenta, jak i Skarżącej. Jednolitość ocen w tym zakresie wymaga od Sądu pierwszej instancji poznania oceny prawnej, która zostanie dokonana w każdej ze wskazanych spraw zawisłych przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Ocena ta jest istotna z punktu widzenia realizacji celu postępowania sądowoadministracyjnego w przedmiocie nadpłaty w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. oraz ma bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. Dlatego też słusznie WSA ocenił, że zawieszenie postępowania sądowego jest w tej sytuacji uzasadnione nie tylko względami merytorycznymi ale również celowością, sprawiedliwością i ekonomiką procesową. Zabezpiecza ponadto prawo Skarżącej do uzyskania efektywnej ochrony sądowej jej interesów w niniejszym postępowaniu. Z przytoczonych wyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a. postanowił jak w sentencji Odnosząc się do zawartego w zażaleniu wniosku o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania zażaleniowego, stwierdzić należy, że nie może on być uwzględniony przez Naczelny Sąd Administracyjny, albowiem art. 203 i art. 204 p.p.s.a., które regulują kwestie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, nie mają zastosowania do postępowania toczącego się na skutek wniesienia zażalenia na postanowienie sądu pierwszej instancji.